Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 27 марта 2008 г. N КА-А40/13976-07 Решение налогового органа признано недействительным, поскольку налогоплательщиком верно определена налоговая база по НДС (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 27 марта 2008 г. N КА-А40/13976-07
(извлечение)

ГАРАНТ:

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17 февраля 2009 г. N 9181/08 настоящее постановление оставлено без изменения

Резолютивная часть постановления объявлена 20 марта 2008 г.

ООО "Эквант" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 (далее - Налоговой инспекции) о признании недействительными решения от 18.01.07 г. N 2/15-6, требования от 23.01.07 г. N 5, требования от 23.01.07 г. N 3.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 14.08.07 г., оставленным без изменения постановлением от 25.10.07 г. Девятого арбитражного апелляционного суда, требования заявителя удовлетворены.

На указанные решение и постановление Налоговой инспекцией подана кассационная жалоба, в которой содержится просьба их отменить в связи с нарушением норм материального и процессуального права, неполным выяснением обстоятельств дела.

В обоснование чего приводятся доводы о том, что налоговая база для исчисления НДС у налогоплательщика возникает на момент отгрузки товаров (работ, услуг) как более ранняя из дат, следовательно, и исчисление налога будет в том налоговом периоде, когда произведена отгрузка товаров (работ, услуг) при этом перерасчет стоимости оказанных услуг в рубли должен производится им на дату определения налоговой базы (дату реализации), так как п. 3 ст. 153 НК РФ иной момент перерасчета для указанных операций не предусмотрен.

Налоговая инспекция считает, что в налогооблагаемую базу включается все доходы от реализации товаров (работ, услуг) полученные организацией, в том числе и "положительные суммовые разницы", возникающие при оплате ранее отгруженных товаров, уменьшение же ранее начисленного НДС на "отрицательные суммовые разницы", возникающие при оплате ранее отгруженных товаров нормами главы 21 Кодекса не предусмотрено.

Налоговая инспекция полагает, что заявитель, отступив от применяемой им учетной политики по НДС (по отгрузке), повторно определил налоговую базу по оплате, что не соответствует положениям законодательства о налогах и сборах, произвел корректировку налоговой базы в периоде, не соответствующем моменту ее определения.

Также в кассационной жалобе налоговый орган ссылается на Письмо Минфина РФ от 19.12.05 г. N 03-04-15/116, являющееся письменным разъяснением по вопросу налогообложения суммовых разниц, полагая безосновательной ссылку заявителя на Письмо от 06.09.04 г. N 24-11/57576 Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам г. Москвы.

В судебном заседании представитель Налоговой инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, представитель заявителя приводил возражения относительно них по мотивам, изложенным в обжалуемых судебных актах и отзыве на кассационную жалобу.

Изучив материалы дела, проверив доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, выслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены принятых по делу и обжалуемых судебных актов.

Судом установлено, что 20 октября 2006 г. ООО "Эквант" представило в Налоговую инспекцию налоговую декларацию по НДС за сентябрь 2006 г., по результатам камеральной налоговой проверки которой налоговый орган вынес решение N 2/15-6 от 18 января 2007 г. "О привлечении Общества с ограниченной ответственностью "Эквант" к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым налогоплательщику предложено уплатить суммы неуплаченного (не полностью уплаченного) НДС в размере 10 569 руб., пени за несвоевременную уплату НДС в размере 349,13 руб., штраф в размере 20% от неуплаченной суммы НДС 2 113,80 руб. На основании данного решения 23.01.07 г. Налоговой инспекцией выставлены требования об уплате налога N 5 и N 3 об уплате налоговой санкции.

Судом установлены обстоятельства, послужившие основанием для вынесения данного решения и выставления требований, признаны не основанными на законе выводы налогового органа о том, в случае, когда по условиям договора оплата товаров (работ, услуг) производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте, при принятой налогоплательщиком налога на добавленную стоимость учетной политике "по отгрузке" уменьшать сумму налога, исчисленную и уплаченную в бюджет по итогам налогового периода, в котором произведена отгрузка товаров (работ, услуг), на отрицательные суммовые разницы, возникающие в налоговом периоде, в котором фактически получена оплата за отгруженные товары (работы, услуги) оснований не имеется.

Суд кассационной инстанции считает, что суд при рассмотрении спора правильно в соответствии с требованиями ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ определил предмет доказывания по спору, установил обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследовал представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделал правильный вывод по делу о том, что заявитель правомерно (на основании положений ст.ст. 153, 154, 166 и 167 НК РФ) уменьшил налоговую базу по НДС на сумму "отрицательных суммовых разниц".

В кассационной жалобе приведены доводы, которые изложены в решении налогового органа, приводились им при рассмотрении дела в судебных инстанциях, и этим доводам судом дана правильная правовая оценка.

Суд сделал обоснованный вывод о том, что действия налогоплательщика по учету суммовых разниц при исчислении НДС соответствуют принципу универсальности воли законодателя: если суммовые разницы учитываются при исчислении налога на прибыль, то они также должны учитываться и при исчислении НДС.

Также суд правильно исходил из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Пунктом 1 ст. 40 НК РФ определено, что для целей налогообложения принимается цена товаров (работ, услуг), указанная сторонами сделки.

Если в договоре цена установлена в условных денежных единицах, то подлежащая уплате в рублях сумма за реализованные товары (работы, услуги) определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единицах на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон. Данная норма закреплена в ст. 317 ГК РФ.

Из чего следует, что при реализации товаров (работ, услуг), стоимость которых выражена в условных денежных единицах, их цена и соответственно размер налоговой базы может быть определен только в момент, когда осуществляется платеж. При этом цена товара (работы, услуги), исчисленная на дату отгрузки в силу норм ст. 167 НК РФ, не является ценой, которая должна учитываться при исчислении НДС, поскольку это противоречило бы положениям п. 1 ст. 154 НК РФ, специальным положениям о порядке определения налоговой базы.

В таком случае непризнание налогоплательщиком для целей налогообложения отрицательных суммовых разниц привело бы к нарушению порядка формирования налоговой базы, установленному п. 1 ст. 154 НК РФ, в связи с тем, что налоговая база будет сформирована из величины, отличной от стоимости товаров (работ, услуг), исчисленной исходя из цен, определенных сторонами договора.

В соответствии с п. 2 ст. 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах.

Как следует из ст. 41 НК РФ, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

Следовательно, непризнание для целей налогообложения НДС суммовой разницы привело бы к тому, что налогоплательщиком был бы уплачен налог с суммы, которая не является его экономической выгодой в денежной форме (не может быть признана доходом) - в случае образования отрицательной суммовой разницы. Или наоборот, уплачен налог с суммы, меньшей, чем налогоплательщиком получен доход от реализации товаров (работ, услуг) - в случае образования положительной суммовой разницы.

Поэтому в первом случае такая ситуация ставит в невыгодное положение налогоплательщика, поскольку он заплатит НДС с суммы неполученной им выручки, а реальная ставка НДС для него увеличится. Наоборот, во втором случае такая ситуация неприемлема для бюджета, поскольку он недополучит НДС с суммы превышения выручки налогоплательщика над суммой, указанной в счетах-фактурах.

В ст. 3 НК РФ провозглашен принцип всеобщности и равенства налогообложения, а возникающие в процессе исчисления и уплаты налога сомнения, противоречия и неясности толкуются в пользу налогоплательщика.

Поэтому, если по условиям договора, оплата товаров (работ, услуг) производилась покупателем в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (долларах США), сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, должна исчисляться на основании фактически полученной выручки от реализации товаров (работ, услуг), то есть с учетом разницы в цене реализованных товаров (работ, услуг), образовавшейся в связи с изменением курса доллара США по отношению к рублю на день оплаты по сравнению с его курсом на день оказания услуг.

Обоснованно отклонена судом ссылка налогового органа на письмо Минфина РФ от 19.12.05 г. N 03-04-15/116, поскольку данное письмо не относится в силу п. 6 ст. 1 НК РФ к актам законодательства о налогах и сборах.

При этом судом правильно учтено, что обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции.

Суд имел ввиду, что в Письме от 06.09.04 г. N 24-11/57576 Управлением Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Москве даны письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах (п. 2 и п. 3 ст. 153, п. 4 ст. 166 НК РФ), а именно разъяснено, что в случае, когда по условиям договора оплата товаров (работ, услуг) производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах), при принятой для целей налогообложения учетной политике по отгрузке ранее начисленные суммы налога на добавленную стоимость корректируются продавцом на основании фактически полученной выручки от реализации товаров (работ, услуг), то есть с учетом суммовых разниц.

По мнению суда, указанное письмо содержит письменные разъяснения по вопросу применения законодательства о налоге на добавленную стоимость, по смыслу и содержанию относящееся к налоговому периоду, в котором, по мнению налогового органа, заявителем совершено налоговое правонарушение (сентябрь 2006 г.).

Суд кассационной инстанции считает, что в кассационной жалобе налоговым органом не приведено доводов и доказательств, опровергающих установленные судебными инстанциями обстоятельства и выводы суда, как и не приведено оснований, которые в соответствии со ст. 288 АПК РФ могли бы явиться основанием для отмены судебных актов.

С Налоговой инспекции на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит взысканию в федеральный бюджет государственная пошлина в сумме 1000 рублей за подачу и рассмотрение ее кассационной жалобы.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановил:

решение от 14.08.2007 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 25.10.2007 Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-20314/07-112-124 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 - без удовлетворения.

Взыскать с Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 в доход федерального бюджета гос. пошлину за подачу кассационной жалобы в размере 1 000 руб.