Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 27 мая 2008 г. N КА-А40/11414-07 Решение налогового органа признано частично недействительным, так как налогоплательщиком верно определен объект налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 27 мая 2008 г. N КА-А40/11414-07
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 20 мая 2008 г.

Открытое акционерное общество "Лебединский горно-обогатительный комбинат" (Лебединский ГОК, заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд г.Москвы с заявлением (с учетом уточнений в порядке ст. 49 АПК РФ) о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции ФНС Росси по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (МИФНС России по КН N5, далее-налоговый орган, инспекция) от 05.12.2006 г. N56-12-26/1 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления суммы налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) в размере 685 094 465 руб., пени в размере 212 334 171, 37 руб., штрафа в размере 137 018 893 руб., доначисления суммы налога на прибыль организаций в размере 980 760 руб., пени в размере 271 334, 26 руб. и штрафа в размере 701 875 руб., доначисления налога на добавленную стоимость в размере 9 140 755 руб., пени в размере 279 629, 19 руб., штрафа в размере 1 828 151 руб.

Решением Арбитражного суда г.Москвы от 03.04.2007 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.07.2007 г., заявленные требования удовлетворены частично.

Суд признал решение инспекции недействительным в части доначисления НДПИ за 2004 г., пени и штрафа по НДПИ, налога на прибыль в размере 980760 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 271334, 26 руб. и штрафа по налогу на прибыль в сумме 701875 руб.

В удовлетворении остальной части требований судом отказано.

В кассационной жалобе инспекции содержится просьба об отмене решения и постановления и принятии нового судебного акта об отклонении требований заявителя.

По мнению налогового органа, общество занизило налогооблагаемую базу по НДПИ в связи с неправильным определением вида полезного ископаемого и, соответственно, не полностью уплатило этот налог.

Инспекция считает, что добываемым обществом полезным ископаемым являются не железистые кварциты, которые облагает налогом заявитель, а железорудный концентрат.

В отзыве на жалобу Общество возражает против доводов Инспекции, считая их основанными на неправильном толковании норм материального права и не соответствующими фактическим обстоятельствам, и просит в удовлетворении жалобы отказать.

В судебном заседании представители сторон поддержали их позиции.

Выслушав представителей сторон, изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы и отзыва на неё, суд кассационной инстанции не усматривает оснований к отмене или изменению принятых по делу судебных актов.

Как установлено судебными инстанциями и следует из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения Обществом налогового и валютного законодательства, правильности исчисления и своевременности перечисления в бюджет налога на прибыль организаций, НДС, единого социального налога, налога на операции с ценными бумагами, налога на доходы физических лиц, НДПИ, а также сборов (плата за пользование водными объектами, плата за загрязнение окружающей среды) за период с 01.01.2004 г. по 30.12.2004 г.

По результатам налоговой проверки инспекцией принято решение от 05.12.2006 г. N56-12-26/1 "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Указанным решением налоговый орган привлек Общество к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс, НК РФ), за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 701 875 руб., за неуплату НДС в бюджет за 2004 г. в виде штрафа в сумме 1 828 151 руб., за неуплату НДПИ в виде штрафа в размере 137 018 893 руб.

Инспекция также предложила заявителю внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

На основании решения Обществу направлены требования об уплате налога и налоговых санкций от 05.12.2006 г. N778 и N188.

Не согласившись с решением в части, общество обратилось в суд с вышеуказанным заявлением.

Удовлетворяя требование заявителя в части НДПИ, суды исходили из того, что добываемым обществом полезным ископаемым является не железистый кварцит, а железорудный концентрат, и Обществом правильно определен размер налоговой базы.

Выводы судов соответствуют действовавшему в спорном периоде законодательству и обстоятельствам дела, основаны на анализе имеющихся в нем доказательств.

Довод инспекции о том, что обществом при исчислении налога на добычу полезных ископаемых неверно определен вид добытого полезного ископаемого, а также неправильно избран метод определения его стоимости - исходя из расчетной стоимости, а не из цены реализации, является несостоятельным по следующим основаниям.

Судами при рассмотрении спора установлено, что обществом в 2004 году на основании лицензии на право пользование недрами осуществлялась открытым способом добыча железистых кварцитов и нерудных полезных ископаемых Лебединского и Стойло-Лебединского месторождения.

В условиях отсутствия государственных, отраслевых, региональных и международных стандартов для добываемого обществом полезного ископаемого был утвержден Стандарт предприятия СТП 00186803-6.10-40-2003, согласно которому первым добытым полезным ископаемым месторождения являются железистые кварциты.

Суды со ссылкой ст. 17 Федерального закона от 27.12.2002 г. N 184-ФЗ "О техническом регулировании", п. 3 приказа комбината N290 от 24.04.2003 г., письмо ФГУ "Государственная комиссия по запасам полезных ископаемых" от 21.04.2006 г. СР-15/499 правомерно не приняли довод налогового органа о том, что стандарт предприятия СТП 00186803-6.10-40-2003, разработанный обществом на железистые кварциты Лебединского месторождения, не может применяться в отношении добытых железистых кварцитов Стойло-Лебединского месторождения.

В результате деятельности по дроблению и обогащению первой продукции (руды железной товарной необогащенной) обществом получена вторая продукция - железорудный концентрат, соответствующий Техническим условиям ТУ 0712-030-00186803-99, утв. Техническим директором ОАО "ЛГОК" 02.07.1999 г., с изменением N 1, введенным в действие 01.09.2003 г.

Именно полученный железорудный концентрат как продукция переработки (обогащения) реализовывался обществом потребителям на основании договоров поставки.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 Кодекса установлено, что объектом обложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 337 Кодекса полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 данной статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая указанным в пункте 1 статьи 337 Кодекса стандартам.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

Не признается по общему правилу полезным ископаемым продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья.

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 г. N 64, полезным ископаемым признается продукция разработки месторождения, поскольку технологическим проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.

Учитывая содержание пункта 1 статьи 337 НК РФ, а также установленные судами фактические обстоятельства, свидетельствующие о переработке железистых кварцитов с целью извлечения из них металлов в форме концентратов, в результате чего создается новый продукт с иными полезными свойствами, суды пришли к правильному выводу о том, что добываемые обществом железистые кварциты, на которые был установлен стандарт предприятия, являются для заявителя полезным ископаемым, подлежащим налогообложению в соответствии со ст. 336 НК РФ.

Необоснованной является ссылка налогового органа на то, что суды первой и апелляционной инстанций не приняли во внимание п. 10 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами от 10.12.1998 г. N 76 (далее - Методические указания).

В целях определения понятия добытого полезного ископаемого суды правомерно сослались на подпункт "а" пункта 8, подпункт "а" пункта 9, а также пункт 10 Методических указаний.

Согласно п. 10 Методических указаний, в соответствии со статьей 23.3 Закона Российской Федерации "О недрах" к первичной переработке, а не первичной обработке, как считает инспекция, относятся операции по переработке получаемого из недр минерального сырья по технологическим схемам.

Отклоняя ссылку инспекции на Общероссийский классификатор видов экономической деятельности ОК 029-2007, утвержденный постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 г. N454-ст (ОКВЭД), суды указали на отсутствие правовых оснований для использования данного классификатора при определении объекта налогообложения при исчислении НДПИ, поскольку ОКВЭД предназначен для классификации и кодирования видов экономической деятельности, а не вида полезного ископаемого.

Суды также правильно указали на необоснованность применения для целей налогообложения Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93, утвержденного постановлением Госстандарта России от 30.12.1999 г. N301 (ОКП).

Судами правомерно отмечено отсутствие закона Российской Федерации, устанавливающего порядок применения общероссийских классификаторов в целях налогообложения, в связи с чем суды руководствовались именно теми источниками права, которые позволяют установить полезное ископаемое, подлежащее налогообложению заявителем.

Заявление инспекции о том, что комбинат не является комбинированным предприятием, объединяющим в себе два вида производства: добычу полезных ископаемых и их переработку, а потому не вправе применять п. 1 ст. 337 НК РФ в связи с тем, что положения этого пункта относятся к продукции обрабатывающей промышленности, противоречит имеющимся в деле доказательствам.

Согласно п. 2 Устава ОАО "Лебединский ГОК", общество осуществляет следующие виды деятельности: добыча и обогащение железных руд, производство продукции на основе комплексного использования минерального сырья, а также проведение работ и оказание услуг производственно - технического назначения.

Кроме того, в соответствии с Информационным письмом Белгородского комитета государственной статистики от 03.03.2003 г., комбинату присвоен код 27.12 "Производство продуктов прямого восстановления железной руды".

В обоснование своей позиции о том, что объектом налогообложения по НДПИ является железорудный концентрат, инспекция ссылается в кассационной жалобе на пример 2 пункта 18 Методических рекомендаций по применению главы 26 "Налог на добычу полезных ископаемых" (далее- Рекомендации).

В соответствии с примером 2 пункта 18 указанных рекомендаций, если техническим проектом разработки месторождений полезных ископаемых в качестве продукта разработки месторождения предусмотрено получение продукции, соответствующей коду классификатора 1310120 (руда железная товарная необогащенная), то полезным ископаемым признается именно руда железная товарная необогащенная, вне зависимости: реализует ли налогоплательщик руду железную сырую (код классификатора 1310100) либо концентрат железорудный (код классификатора 1310130).

При этом, если техническим проектом разработки месторождений полезных ископаемых в качестве продукта разработки месторождения предусмотрено получение продукции, соответствующей коду классификатора 1310130 (концентрат железорудный по содержанию металла), то в соответствии с пунктом 3 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым будет признан концентрат железорудный как продукция, полученная из минерального сырья с применением перерабатывающих технологий, являющихся или отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным видам добычных работ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 337 НК РФ к таким видам работ относится, в частности, добыча полезных ископаемых из пород вскрыши или хвостов обогащения.

Как установлено судом, комбинат не осуществляет указанные виды работ, в связи с чем вывод налогового органа о том, что железорудный концентрат относится к добываемому комбинатом полезному ископаемому, является неправомерным.

Кроме того, норма п. 3 ст. 337 НК РФ в данном случае неприменима ввиду того, что видом добытого полезного ископаемого для заявителя являются товарные руды черных металлов, указанные в пп. 4 п. 2 ст. 337 НК РФ.

Подлежит отклонению довод налогового органа о том, что суды первой и апелляционной инстанций не приняли во внимание Заключение специалистов ФГУ "ГКЗ", в котором делается вывод о том, что виду добытого полезного ископаемого - товарные руды черных металлов - соответствует железорудный концентрат.

Суды первой и апелляционной инстанций, оценив указанное Заключение в совокупности с положениями Постановления Госгортехнадзора РФ от 06.06.2003 г. N 71, зарегистрированного в Минюсте РФ 18.06.2003 г. за N 4718, согласно п. 127 которого добытое минеральное сырье, поставляемое потребителю или непосредственно на переработку, является конечной товарной продукцией горного производства, обоснованно не признали его доказательственное значение, придя к выводу о том, что железистые кварциты, прошедшие первичную обработку, в полной мере соответствуют понятию добытого полезного ископаемого согласно ст. 337 НК РФ-продукции горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, подготовленной для переработки в продукцию более высокого передела или реализации сторонним потребителям, т.е. товарной рудой.

В связи с вышеуказанным подлежит отклонению ссылка налогового органа на отсутствие правовых оснований к применению норм Постановления Госгортехнадзора РФ от 06.06.2003 г. N 71 при определении понятия добытого полезного ископаемого в целях налогообложения НДПИ.

В соответствии со ст. 29 Закона РФ "О недрах" от 21.02.1992 г. N 2395-1 предоставление недр в пользование для добычи полезных ископаемых разрешается только после проведения государственной экспертизы их запасов.

Аналогичная норма содержится в п. 4 Положения о государственной экспертизе запасов полезных ископаемых, геологической, экономической и экологической информации о предоставляемых в пользование участках недр, об определении размера и порядка взимания платы за ее проведение, утвержденного постановлением постановление Правительства РФ от 11.02.2005 г. N 69.

Как установлено судебными инстанциями, комбинату выдана лицензия на право пользования недрами серии БЕЛ N02838 ТЭ от 31.07.1996 г. с целевым назначением и видами работ: "добыча железистых кварцитов и нерудных полезных ископаемых Лебединского и Стойло-Лебединского месторождений".

В перечне полезных ископаемых, указанных в лицензии, по которым протоколами ГКЗ СССР N 7687 от 17.09.1976., N9617 от 12.12.1984 г. утверждены запасы, железорудный концентрат отсутствует (т.5, л.д.113-131).

При таких обстоятельствах является несостоятельным и подлежит отклонению довод Инспекции о том, что согласно лицензии, выданной заявителю, и вышеназванным протоколам, полезным ископаемым определен железорудный концентрат, и, следовательно, именно он является объектом налогообложения.

Также подлежит отклонению ссылка инспекции на то, что техническим Проектом расширения Лебединского ГОКа (П очередь строительства) второй продукцией предусмотрен железорудный концентрат, в связи с чем именно он является полезным ископаемым.

Согласно пункту 13 упомянутого Постановления Госгортехнадзора РФ N 71, технические проекты на пользование участками недр могут состоять, в том числе, из проектов разработки и обустройства месторождений полезных ископаемых и проектов и технологических схем переработки минерального сырья.

Таким образом, технологические операции по переработке минерального сырья, продуктом которой является железорудный концентрат, являются самостоятельным производственным процессом.

Сведения о добытых полезных ископаемых в соответствии со ст.ст. 31, 32 Закона РФ "О недрах" содержатся в государственном балансе запасов полезных ископаемых, который ведется на основе предоставляемой пользователями недр отчетности по формам государственного федерального статистического наблюдения.

Формой 5-гр "Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых", утв. Постановлением Госкомстата РФ от 13.11.2000 г. N 110, предусмотрено, что движение государственных балансов полезных ископаемых по ОАО "Лебединский ГОК" учитывается по запасам железистых кварцитов (т.11, л.д.9-10).

Доказательством того, что видом полезного ископаемого для заявителя являются железистые кварциты, является также и то обстоятельство, что в приложениях N 1 и 2 к Протоколу Комиссии Министерства природных ресурсов РФ от 12.07.2004 г. N 61-11/0230-пр, информация из которых используется в целях налогообложения в силу пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ, в разделе "Вид полезного ископаемого" указаны "железистые кварциты" (т.11, л.д.38-46).

Письмом от 24.05.2006 г. N 03-07-01-04/12, основанным на заключении Управления горного надзора Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору от 18.05.2006 г. N13-03-08/95 (т.12, л.д.9-11), Министерство финансов РФ разъяснило, что для заявителя полезным ископаемым независимо от фактически реализуемой продукции являются железистые кварциты (т.12, л.д.97).

Инспекция считает вышеуказанное письмо не подлежащим применению, ссылаясь как на доказательство отзыва данного письма на представление Генеральной прокуратуры РФ от 10.01.2007 г. N73/2-1783-2006, направленное в адрес Руководителя Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору.

Между тем, судами первой и апелляционной инстанций установлено, что указанное представление содержит просьбу об отзыве других писем Ростехнадзора, а именно: от 09.03.2006 г. N13-03-06/328, от 30.08.2006 г. N13-03-24/95, которые были направлены в адрес других налогоплательщиков (т.12, л.д.101-102).

В связи с названными обстоятельствами суды правильно указали, что данное представление Генеральной прокуратуры не имеет отношения к вышеуказанным письмам Управления горного надзора Ростехнадзора и Минфина России.

Судами обоснованно не принята во внимание позиция инспекции об отсутствии у налоговых органов обязанности по исполнению предписаний Министерства Финансов РФ.

При этом налоговый орган в поддержку своей позиции ссылается на постановление Президиума ВАС РФ от 16.01.2007 г. N 12547/06.

Однако, предметом проверки указанного Постановления Президиума ВАС РФ были разъяснения Минфина по уплате налогов конкретными организациями, подведомственными Министерству обороны РФ, в связи с чем данные письма Минфина не являются обязательными для неопределенного круга лиц, что отмечено Президиумом ВАС РФ в данном постановлении.

Судами обоснованно признана неправомерной ссылка инспекции на письмо Минфина России от 02.10.2006 г. N 03-07-01-04/22, относящееся к другому налогоплательщику, и потому не учитываемое в данном деле в силу ст. 67 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Использование судом для оценки спорной ситуации экспертного заключения эксперта Государственной комиссии по запасам, доктора геолого-минералогических наук, профессора Д.М.Н., в котором подтвержден применяемый комбинатом способ оценки стоимости добытого полезного ископаемого в соответствии с п. 4 ст. 340 НК РФ, которое, по мнению Инспекции, не подлежит применению, так как было отозвано, не свидетельствует о судебной ошибке, поскольку, как правильно указали суды, данное экспертное заключение является примером наличия у разных специалистов различных точек зрения по одному вопросу.

Кроме того, поскольку реализация первого вида продукции - руды железной товарной необогащенной - не производилась, обществом при определении налоговой базы для исчисления налога на добычу полезных ископаемых по железной руде правомерно применен расчетный способ определения стоимости добытого полезного ископаемого в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 и пунктом 4 статьи 340 Кодекса.

Такой вывод согласуется с позицией, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости", а также в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.03.2008 г. N 13070/07.

При изложенных обстоятельствах суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены обжалуемых в части НДПИ решения и постановления, основанных на правильном толковании и применении норм материального права, принятых без нарушения процессуальных норм, соответствующих установленным обстоятельствам и материалам дела.

Хотя в кассационной жалобе содержится просьба об отмене решения и постановления в полном объеме, кроме доводов, сводящихся к несогласию с выводами судов по НДПИ, других возражений не заявлено, в части признания недействительным решения инспекции по налогу на прибыль и НДС решение и постановление по существу не обжалованы. В этой части судебные акты являются обоснованными и законными и отмене не подлежат.

В части отклонения требований заявителя судебные акты не обжалованы, оснований для их отмены не имеется.

Судебные расходы распределяются в соответствии со ст. 110 АПК РФ, в связи с чем государственная пошлина за подачу жалобы подлежит взысканию с инспекции.

Принимая во внимание изложенное, руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный Арбитражный суд Московского округа постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 3 апреля 2007 года по делу N А40-76514/06-90-471 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 17 июля 2007 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5- без удовлетворения.

Взыскать с Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 в доход федерального бюджета госпошлину 1000 руб.