Об изменениях в части первой НК РФ (Е. Николайчук, А. Авдонина, "Финансовая газета", N 46, ноябрь 2010 г.)

Об изменениях в части первой НК РФ

Федеральный закон от 27.07.10 г. N 229-ФЗ, внесший множество поправок в НК РФ, вступил в силу со 2 сентября 2010 г., за исключением некоторых положений, которые вступают в силу с 1 января 2011 г. В основном изменения касаются части первой НК РФ: установлен порядок электронного документооборота, упрощена процедура постановки на учет и снятия с учета филиалов и представительств, раскрыто понятие "безнадежная к взысканию задолженность по налогам", сделаны шаги по повышению прозрачности налоговых проверок и мероприятий налогового контроля, увеличены штрафы по большинству предусмотренных оснований.

Электронный документооборот

Закон N 229-ФЗ вносит значительные поправки, нацеленные на более активное внедрение электронного документооборота в процесс взаимодействия налоговых органов и налогоплательщиков. Станет возможной передача в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи различных документов: актов совместной сверки расчетов по налогам, сообщений об открытии или закрытии расчетных счетов и обособленных подразделений, инкассовых поручений на списание налогов со счета налогоплательщика, уведомлений и требований об уплате налога и др. Сообщения налогоплательщика в электронном виде должны быть заверены электронной цифровой подписью. Физическое лицо получает возможность встать на учет в налоговой инспекции (при наличии соответствующих оснований), направив заявление в электронном виде, а также получить свидетельство о постановке на учет в электронной форме. Полномочия по разработке и утверждению форм, форматов (при представлении в электронном виде) и порядка заполнения документов возложены на ФНС России.

Внесены уточнения по вопросу представления налоговой декларации в электронном виде: декларация в электронном виде может быть передана только по телекоммуникационным каналам связи, иные средства передачи электронных данных НК РФ не предусматривает.

Новой редакцией НК РФ со 2 сентября 2010 г. вводится возможность обмена электронными счетами-фактурами (новая редакция п. 1 ст. 169 НК РФ). Для этого необходимо взаимное согласие сторон сделки и наличие совместимых технических средств и возможностей для приема и обработки электронных счетов-фактур. Электронный счет-фактура подписывается электронной цифровой подписью руководителя либо иных лиц, уполномоченных на это приказом. Стоит отметить, что применение новых положений в отношении счетов-фактур станет возможным только после утверждения ФНС России форматов счета-фактуры, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур и книг покупок и книг продаж в электронном виде.

Постановка на учет и снятие с учета филиалов и представительств

Со 2 сентября 2010 г. российские юридические лица больше не должны сообщать налоговым органам сведения об открываемых и закрываемых филиалах и представительствах. Новая редакция НК РФ возлагает на налоговые органы обязанность ставить (снимать) с учета филиалы и представительства российских юридических лиц на основе сведений, полученных из ЕГРЮЛ (п. 3 ст. 83 НК РФ).

Установлен срок предоставления информации об изменении ранее поданных сведений об обособленном подразделении - три дня со дня изменения (п.п. 3 п. 2 ст. 23 НК РФ). Установлено также, что налогоплательщик обязан сообщить налоговому органу о закрытии филиала или представительства в течение трех дней после принятия решения об этом, а о закрытии иного обособленного подразделения - в течение трех дней со дня закрытия (п.п. 3.1. п. 2 ст. 23 НК РФ).

Инвестиционный налоговый кредит

Внесены изменения в отношении порядка предоставления инвестиционного налогового кредита, а также поправки в отношении отсрочки и рассрочки уплаты обязательных платежей. Новой редакцией п. 6 ст. 61 НК РФ предусмотрена возможность предоставления отсрочки или рассрочки в отношении сумм пеней и штрафа, также установлено, что налоговые агенты не имеют права обращаться с заявлением для изменения сроков перечисления обязательных платежей, пеней, штрафов (п. 9 ст. 61 НК РФ). Закреплено право налогоплательщика представлять в налоговый орган одновременно с заявлением об отсрочке или рассрочке обязательного платежа заявление о предоставлении инвестиционного налогового кредита (новая редакция п. 3.1 ст. 61 НК РФ).

При этом отсрочку, рассрочку или инвестиционный налоговый кредит не получит налогоплательщик, который в течение трех предыдущих лет уже воспользовался данным правом и нарушил взятые на себя обязательства (п.п. 4 п. 1 ст. 62 НК РФ). Отсрочка или рассрочка (за исключением случая задержки финансирования из бюджета или оплаты государственного или муниципального заказа) будет предоставляться только на сумму, не превышающую стоимость чистых активов организации или имущества физического лица, за исключением имущества, на которое не может быть обращено взыскание (п. 2.1 ст. 64 НК РФ). Установлен перечень документов, прилагаемых к заявлению о предоставлении отсрочки (п. 5 ст. 64 НК РФ). Установлено, что решение о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога, инвестиционного налогового кредита или об отказе в их предоставлении принимается в течение 30 рабочих дней со дня получения заявления (ранее - в течение месяца) (п. 6 ст. 64, п. 5 ст. 67 НК РФ).

Для организаций, проводящих научно-исследовательские или опытно-конструкторские работы, техническое перевооружение производства, размер инвестиционного налогового кредита увеличен с 30 до 100% стоимости приобретенного для этих целей оборудования (п.п. 1 п. 2 ст. 67 НК РФ).

Если налогоплательщик, который получил отсрочку, рассрочку или инвестиционный налоговый кредит, не выплатит необходимые проценты, то они будут взыскиваться в порядке, аналогичном порядку взыскания процентов, предусмотренному при излишнем возмещении НДС в соответствии со ст. 176.1 НК РФ (п. 10 ст. 68 НК РФ).

Взыскание недоимки по налогам

Внесено дополнение, согласно которому налоговые органы будут обязаны уведомлять налогоплательщика о принятом решении об уточнении платежа в течение пяти дней после его принятия (п. 7 ст. 45 НК РФ).

Согласно изменениям в п. 4 ст. 46 НК РФ исключены положения о сроке направления в банк инкассового поручения (ранее было установлено, что налоговые органы обязаны направлять поручение в течение одного месяца).

Уточнено, что решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика (налогового агента), принятое после истечения года после срока исполнения требования об уплате налога, считается недействительным и исполнению не подлежит, и в этом случае налоговый орган в течение двух лет со дня истечения срока исполнения требования может обратиться в суд с иском о взыскании с налогоплательщика причитающейся к уплате суммы налога (п. 1 ст. 47 НК РФ).

Уточнены основания, по которым недоимка по налогам, а также задолженность по пеням и штрафам признается безнадежной к взысканию (новая редакция п. 1 ст. 59).

Изменены сроки исполнения требования об уплате налога с десяти до восьми календарных дней с момента его получения (п. 4 ст. 69 НК РФ). Согласно поправкам налоговые органы могут сразу направлять требование по почте или передавать в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи (новая редакция п. 6 ст. 69 НК РФ). По ранее действовавшим нормам направление требования заказным письмом имело место, если документ невозможно было вручить налогоплательщику лично под расписку, а электронная форма направления требования не была предусмотрена.

В соответствии с новой редакцией п. 3 ст. 75 НК РФ налогоплательщики освобождаются от начисления пеней на недоимку, которую они не имели возможности погасить в силу того, что был наложен арест на имущество налогоплательщика, или по решению суда были приняты обеспечительные меры в виде приостановления операций по счетам налогоплательщика в банке, наложения ареста на денежные средства или на имущество налогоплательщика.

Налоговые проверки

Существенным изменением со 2 сентября 2010 г. является возможность проведения выездной налоговой проверки за период, в отношении которого была представлена уточненная налоговая декларация, даже если этот период не входит в период, охватываемый проверкой (три календарных года, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки) - п. 4 ст. 89 НК РФ.

Введение электронного документооборота в отношениях налоговых органов и налогоплательщиков затронуло и вопросы проведения проверок. В соответствии с новой редакцией положений ст. 93 НК РФ в ходе проведения проверки требование о представлении документов и истребуемые документы могут передаваться в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи.

К акту налоговой проверки теперь должны прилагаться документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, кроме документов, представленных самим налогоплательщиком. Если данные сведения составляют банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну или персональные данные физических лиц, то они будут оформлены в виде заверенных налоговым органом выписок (новая редакция п. 3.1 ст. 100 НК РФ).

Новая редакция НК РФ предполагает, что помимо акта, материалов налоговой проверки, возражений проверяемого лица налоговые органы рассматривают и материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, в ходе которых были выявлены нарушения налогового законодательства (п. 1 ст. 101 НК РФ). Внесены дополнения в п. 2 ст. 101 НК РФ, согласно которым до вынесения решения по результатам проверки налогоплательщик вправе ознакомиться со всеми материалами дела, в том числе с материалами дополнительных мероприятий налогового контроля. Также предусмотрено: если решение по результатам проверки вручить невозможно, то оно направляется по почте заказным письмом и будет считаться полученным по истечении шести дней со дня направления (п. 9 ст. 101 НК РФ).

Установлено, что при обнаружении фактов, свидетельствующих о налоговых правонарушениях не в ходе налоговой проверки, акт об этом составляется в течение десяти рабочих дней со дня выявления нарушения (п. 1 ст. 101.4 НК РФ), а решение по результатам рассмотрения акта и приложенных к нему документов выносится в срок, предусмотренный п. 6 ст. 101.4 НК РФ, - десять рабочих дней со дня истечения 10-дневного срока после получения акта налогоплательщиком. Требование об уплате пеней и штрафа направляется налогоплательщику в течение десяти рабочих дней со дня вступления в силу решения по результатам рассмотрения акта и приложенных к нему документов (пп. 8 и 10 ст. 101.4 НК РФ).

Установлено, что налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, не завершенные до 2 сентября 2010 г., а также оформление их результатов осуществляются в порядке, предусмотренном прежней редакцией НК РФ (п. 11 ст. 10 Закона N 229-ФЗ).

Обеспечительные меры

В соответствии с п.п. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налоговые органы могут принять обеспечительные меры в виде приостановления операций по счетам налогоплательщика для обеспечения исполнения. При этом новая редакция п. 1 ст. 76 НК РФ не требует, чтобы налоговые органы выносили решение о взыскании налога в целях принятия таких мер. Копии решения о принятии обеспечительных мер и об их отмене должны быть вручены налогоплательщику в течение пяти дней после дня их вынесения. В случае направления документов заказным письмом они считаются полученными по истечении шести дней со дня отправки (новая редакция п. 13 ст. 101 НК РФ).

Поправки внесены также в п. 7 ст. 76 НК РФ, в соответствии с которым банк обязан приостановить операции по счетам налогоплательщика даже в том случае, если после принятия такого решения изменились наименование налогоплательщика и (или) реквизиты его счета. Установлено, что банк должен сообщить об остатке средств на счете налогоплательщика не позднее следующего дня после получения запроса налогового органа (п. 9 ст. 76 НК РФ). Новая редакция п. 9.1 ст. 76 НК РФ устанавливает, что не требуется решения налогового органа об отмене приостановления операций по счетам организации, если данные обеспечительные меры прекращают действовать в соответствии с иными федеральными законами, а не НК РФ.

В п. 9.2 ст. 76 НК РФ внесено дополнение, согласно которому за незаконную блокировку счета налогоплательщика будут начисляться проценты в его пользу за каждый календарный день начиная со дня получения банком решения о приостановлении операций до дня получения им отменяющего решения. Размер процентов будет определяться исходя из ставки рефинансирования Банка России, действовавшей в дни неправомерной блокировки. Данные изменения вступят в силу с 1 января 2011 г. (п. 2 ст. 10 Закона N 229-ФЗ).

Налоговые органы обязаны уведомить налогоплательщика об отмене решения об аресте имущества в течение пяти дней после дня его принятия в соответствии с дополнением, внесенным в п. 13 ст. 77 НК РФ (ранее ограничения по срокам не были установлены).

Налоговые санкции

Законом N 229-ФЗ внесены изменения в отношении налоговых санкций за нарушения законодательства о налогах и сборах, в том числе уточнены составы некоторых налоговых правонарушений. Наблюдается тенденция к увеличению санкций по многим статьям. Далее перечислены примеры таких изменений:

нарушение налогоплательщиком установленного срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе по основаниям, предусмотренным НК РФ (п. 1 ст. 116 НК РФ), влечет взыскание штрафа в размере 10 000 руб. (ранее по таким нарушениям предусматривалась дифференциация по срокам, а нижняя граница была установлена на уровне 5000 руб.);

ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе по основаниям, предусмотренным НК РФ (п. 2 ст. 116 НК РФ), влечет взыскание штрафа в размере 10% доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 40 000 руб. (ранее предусматривалась дифференциация размера штрафа в зависимости от сроков);

непредставление в срок налоговой декларации (ст. 119 НК РФ) - 5% от неуплаченной суммы налога на основании данной декларации за каждый полный или неполный месяц со дня предоставления, но не более 30% указанной суммы и не менее 1000 руб. (ранее нижняя граница была установлена на уровне 100 руб.);

несоблюдение порядка представления налоговой декларации в электронном виде в предусмотренных НК РФ случаях (ст. 119.1 НК) - 200 руб. (ранее подобный штраф не был предусмотрен);

грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения в течение одного налогового периода (ст. 120 НК РФ) - 10 000 руб., в течение более чем одного налогового периода - 30 000 руб.; в случае, если подобное нарушение повлекло занижение налоговой базы - 20% от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб. (ранее - 5000 руб., 15 000 руб. и 10%, но не менее 15 000 руб. соответственно). Новая редакция НК РФ относит к грубым правонарушениям также отсутствие регистров налогового учета;

неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный срок сумм налога налоговым агентом (ст. 123 НК РФ) - 20% суммы, подлежащей удержанию и (или) перечислению (ранее данная норма действовала только в отношении неперечисления налога);

несоблюдение установленного НК РФ порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест или в отношении которого налоговым органом приняты обеспечительные меры в виде залога (ст. 125 НК РФ) влечет взыскание штрафа в размере 30 000 руб. (ранее - 10 000 руб.);

непредоставление налоговому органу в установленный срок сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (п. 1 ст. 126 НК РФ), влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ (ранее - 50 руб.), а отказ представить документы со сведениями о налогоплательщике, уклонение от их предоставления или предоставление заведомо недостоверных сведений (п. 2 ст. 126 НК РФ) влечет взыскание штрафа в размере 10 000 руб. (ранее - 5000 руб.);

дача экспертом заведомо ложного заключения или осуществление переводчиком заведомо ложного перевода (п. 2 ст. 129 НК РФ) влечет взыскание штрафа в размере 5000 руб. (ранее - 1000 руб.);

неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) сведений налоговому органу (п. 1 ст. 129.1 НК РФ) влечет взыскание штрафа в размере 5000 руб. (ранее - 1000 руб.), а при повторном нарушении в течение года (п. 2 ст. 129.1 НК РФ) - в размере 20 000 руб. (ранее - 5000 руб.);

неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам при отсутствии задолженности (ст. 134 НК РФ) влечет взыскание штрафа в размере 20 000 руб. (ранее - 10 000 руб.);

непредставление банком справок (выписок) по операциям и счетам в налоговый орган (ст. 135.1 НК РФ) влечет взыскание штрафа в размере 20 000 руб. (ранее - 10 000 руб.).

Обжалование актов налоговых органов и действий их должностных лиц

Установлено, что при принятии решения о приостановлении исполнения обжалованного акта (действия) об этом в течение трех дней сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.

Е. Николайчук,

старший менеджер

А. Авдонина,

менеджер Отдел налогового и юридического

консультирования КПМГ в России и СНГ

"Финансовая газета", N 46, ноябрь 2010 г.