Учет расходов на участие в судебном процессе (В.Ю. Петрова, "Бухгалтерский учет", N 9, сентябрь 2010 г.)

Учет расходов на участие в судебном процессе

В кризис организации стали активнее обращаться за защитой своих интересов в арбитражные суды, что связано и с взысканием задолженности с дебиторов, и с защитой от налоговых претензий. Рассмотрим виды судебных расходов, их учет при исчислении налога на прибыль, а также отражение возможных последствий судебных процессов в бухгалтерской отчетности.

Виды судебных расходов

Если организация намерена судиться с юридическим лицом, она обращается в арбитражный суд, который осуществляет правосудие в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

К судебным издержкам, возникающим в арбитражном судопроизводстве, относятся:

- денежные суммы, подлежащие выплате экспертам, свидетелям, переводчикам;

- расходы, связанные с проведением осмотра доказательств на месте;

- расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей);

- расходы юридического лица на уведомление о корпоративном споре в случае, если федеральным законом предусмотрена обязанность такого уведомления. Эти расходы были выделены в данной статье Федеральным законом от 19.07.09 N 205-ФЗ. Рассмотрение корпоративных споров регулируется главой 28.1 АПК РФ;

- другие расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в связи с рассмотрением дела в арбитражном суде.

Расходы по досудебному урегулированию спора - на проведение юридической экспертизы документов, консультаций и переговоров - судебными издержками не являются (постановление Президиума ВАС РФ от 09.12.08 N 9131/08).

Государственная пошлина. Тот, кто подает заявление в суд (истец), должен заплатить государственную пошлину. Она уплачивается до подачи в суд запроса, ходатайства, заявления, искового заявления, жалобы, в том числе апелляционной, кассационной или надзорной (подп. 1 п. 1 ст. 333.18 НК РФ) в размерах, установленных главой 25.3 НК РФ.

В зависимости от результатов рассмотрения дела госпошлина может быть возвращена полностью, частично либо зачтена в определенных обстоятельствах в счет уплаты пошлины при повторном предъявлении иска (ст. 104 АПК РФ, ст. 93 ГПК РФ). Конкретные случаи, когда госпошлина подлежит возврату, перечислены в ст. 333.40 НК РФ.

Расходы на оплату услуг адвокатов, юристов (представителей). Представителями организаций могут выступать в арбитражном суде адвокаты и иные оказывающие юридическую помощь лица (п. 3 ст. 59 АПК РФ). Участники процесса не ограничены в количестве представителей.

Привлечение представителя со стороны при наличии в организации юридической службы можно объяснить тем, что далеко не во всех случаях юрисконсульт обладает специализированными знаниями или опытом, которые необходимы для грамотного ведения судебного дела. Минфин России признал, что расходы на юридические услуги, оказанные сторонней организацией или адвокатом, могут быть оправданными даже при наличии у налогоплательщика в штате юридической службы (письмо от 16.07.08 N 03-03-06/1/83).

Обоснованность расходов на услуги сторонних адвокатов при наличии штатных юристов подтвердил также Президиум ВАС РФ (постановление от 18.03.08 N 14616/07). По мнению арбитров, чтобы отразить расходы на услуги сторонних юристов и адвокатов в налоговом учете, компании следует только подтвердить факт и размер этих расходов, а также необходимость данных услуг.

Расходы на представителя можно подтвердить договором на оказание услуг, актами сдачи-приемки, платежными поручениями, расходными кассовыми ордерами и пр. (постановление ФАС Дальневосточного округа от 20.02.09 N Ф03-351/2009).

Как разъясняют специалисты ФНС России, для учета расходов по оплате услуг адвокатов при рассмотрении дела в суде берется цена сделки, указанная в договоре на оказание соответствующих юридических услуг (письмо УФНС России по г. Москве от 11.03.09 N 16-15/021311). В любых других случаях налоговые органы не вправе проверять правильность применения цен по заключенным договорам, в том числе на оказание юридических услуг, и ставить эти цены под сомнение (постановление Президиума ВАС РФ от 18.03.08 N 14616/07).

Расходы на привлечение экспертов, свидетелей, переводчиков. В ходе рассмотрения дела в суде может возникнуть необходимость в помощи экспертов, в вызове в суд свидетелей.

За выполненную по поручению суда работу эксперты, специалисты и переводчики получают вознаграждение, если эта работа не входит в круг их служебных обязанностей как работников государственных учреждений. Размер вознаграждения определяется судом по согласованию с лицами, участвующими в деле, и исполнителями работы (п. 2 и 3 ст. 107 АПК РФ). Этим лицам также возмещаются реально понесенные ими расходы в связи с явкой в арбитражный суд:

- на проезд к месту дачи свидетельских показаний, исполнения обязанностей эксперта и переводчика, а также обратно - по нормам, установленным в п. 5 Инструкции о порядке и размерах возмещения расходов и выплаты вознаграждения лицам в связи с их вызовом в органы дознания, предварительного следствия, прокуратуру или в суд (кроме Конституционного суда РФ и арбитражного суда);

- наем жилого помещения (при необходимости) - по нормам, установленным законодательством о возмещении командировочных расходов. В настоящее время наем жилого помещения оплачивается по фактическим расходам, подтвержденным соответствующими документами, но не более 550 руб. в сутки. При отсутствии подтверждающих документов эти расходы возмещаются в размере 12 руб. в сутки;

- суточные (в размере 100 руб.) за дни вызова в суд и исполнения своих обязанностей, включая время вынужденной остановки в пути, подтвержденной соответствующими документами. Суточные не выплачиваются, если у свидетеля, эксперта, переводчика имеется возможность ежедневно возвращаться к месту постоянного жительства.

Свидетелям должны быть возмещены также потери во времени в связи с явкой в арбитражный суд. За работающими гражданами, вызываемыми в арбитражный суд в качестве свидетелей, сохраняется средний заработок по месту их работы за время отсутствия в связи с явкой их в суд. Неработающим свидетелям компенсация выплачивается с учетом фактически затраченного времени с учетом установленного федеральным законом МРОТ (п. 4 ст. 107 АПК РФ).

Если инициатором назначения экспертов или вызова свидетелей является какая-то из сторон дела, то она же и вносит на депозитный счет суда необходимую сумму для оплаты издержек (ст. 108 АПК РФ). Если ходатайство поступило от обеих сторон спора, расходы оплачиваются в равных частях. Если экспертиза назначена по инициативе самого арбитражного суда, то подлежащие выплате эксперту суммы взыскиваются с лиц, участвующих в деле.

Обеспечительные меры. Для исключения ситуации, когда исполнить судебный акт будет невозможно, а также для предотвращения причинения значительного ущерба заявителю суд может принять срочные временные меры, направленные на обеспечение иска или имущественных интересов заявителя, т.е. обеспечительные меры. За рассмотрение заявления или ходатайства о принятии обеспечительных мер заявитель должен уплатить госпошлину в размере 2 000 руб.

Если организация заявила о принятии обеспечительных мер, суд может потребовать встречное обеспечение: внести на депозитный счет суда денежные средства в размере, предложенном судом, либо представить банковскую гарантию, поручительство или иное финансовое обязательство на ту же сумму (ст. 94 АПК РФ). Размер встречного обеспечения может быть установлен в пределах имущественных требований истца, указанных в его заявлении, а также суммы процентов от этих требований. Встречное обеспечение может быть предоставлено также ответчиком взамен мер по обеспечению иска путем внесения на депозитный счет арбитражного суда денежных средств в размере требований истца.

Обеспечительные меры носят временный характер. Перечисление денежных средств на депозит арбитражного суда отражается бухгалтерской записью по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 51 "Расчетные счета". Эти средства числятся в составе прочей дебиторской задолженности до момента отмены обеспечительных мер или вступления в законную силу решения суда о распределении судебных расходов. На расходы организации ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете они до этого момента не относятся.

Расходы организации по получению банковской гарантии относятся к прочим. В налоговом учете сумма затрат организации на уплату вознаграждения банку за выдачу банковской гарантии отражается в составе внереализационных расходов. Выдача гарантии НДС не облагается.

Исполнительский сбор. Исполнительский сбор является денежным взысканием, налагаемым на должника в случае несвоевременного исполнения им исполнительного документа. По сути он относится к мерам принуждения и представляет собой санкцию штрафного характера (п. 3 постановления Конституционного суда РФ от 30.07.01 N 13-П).

Размер исполнительского сбора составляет 7% суммы задолженности, подлежащей взысканию, или стоимости взыскиваемого имущества. Если организация не исполнила требование неимущественного характера, она обязана уплатить исполнительский сбор в размере 5 000 руб.

Такой сбор нельзя учесть при исчислении налога на прибыль, он рассматривается как штраф, санкция, перечисляемая в бюджет (письмо Минфина России от 08.04.09 N 03-03-06/1/227).

Аналогично нельзя учесть в налоговых расходах и судебные штрафы, которые может назначить судья за неуважение к суду, проявляемое в различных формах (ст. 119 АПК РФ).

Распределение судебных издержек

Если организация выиграла дело, суд обязывает проигравшую сторону возместить ей судебные расходы. Возмещение может быть полным или частичным в зависимости от результатов удовлетворения иска. В то же время участвующие в деле лица могут заключить соглашение о распределении судебных расходов, и суд относит на них расходы в соответствии с этим соглашением.

По вопросам, связанным с распределением между сторонами судебных расходов на оплату услуг представителей, Высший Арбитражный суд РФ выработал рекомендации по применению норм АПК РФ, из которых можно выделить следующие (письмо от 05.12.07 N 121):

1. Сторона, требующая возмещения расходов на оплату услуг представителя, должна доказать их размер и факт выплаты. Если выплат не было, требование об их возмещении удовлетворению не подлежит.

2. Судебные расходы на представителя взыскиваются в разумных пределах, причем доказывать их разумность должна сторона, требующая их возмещения. Если же ответчик считает размер взыскиваемых с него судебных издержек завышенным, то он должен это доказать (ч. 3 ст. 111 АПК РФ).

При определении разумных пределов расходов на оплату услуг представителя могут приниматься во внимание, в частности: нормы расходов на служебные командировки, установленные правовыми актами; стоимость экономных транспортных услуг; время, которое мог бы затратить на подготовку материалов квалифицированный специалист; сложившаяся в регионе стоимость оплаты услуг адвокатов; имеющиеся сведения статистических органов о ценах на рынке юридических услуг; продолжительность рассмотрения и сложность дела.

Следует учитывать, что определение разумности пределов удовлетворения требования о возмещении судебных расходов на оплату услуг представителя не зависит от размера вознаграждения, установленного государством для оплаты труда адвоката.

3. Сумма оплаты консультаций, не предусмотренных договором о представительстве в суде, в состав судебных расходов не включается. Суд может признать обоснованным привлечение к участию в деле нескольких представителей и взыскать судебные расходы на оплату их услуг. Наличие собственной юридической службы само по себе не препятствует возмещению судебных расходов на оплату услуг представителя.

Расходы по выплате премии представителю, работающему по трудовому договору в той организации, интересы которой представлял в суде, возмещению не подлежат, поскольку они не подпадают под понятие "судебные расходы, распределяемые в соответствии со ст. 110 АПК РФ". В Определении ВАС РФ от 23.09.09 N ВАС-11986/09 указано, что нормы АПК РФ не предусматривают возможности возмещения расходов по оплате услуг представителя, состоящего в штате представляемой организации и осуществляющего ведение дела в арбитражном суде в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Если судебные расходы возникли в споре с налоговой инспекцией, то они также подлежат возмещению в общем порядке (постановления Президиума ВАС РФ от 09.04.09 N 6284/07, ФАС Северо-Западного округа от 18.09.09 по делу N А56-54076/2008). В то же время налоговые органы также могут взыскать свои судебные издержки с проигравшего налогоплательщика (постановление Президиума ВАС РФ от 17.03.09 N 14278/08).

Бухгалтерский и налоговый учет судебных издержек

Судебные расходы уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль вне зависимости от результатов рассмотрения дела в суде и от того, кем является налогоплательщик - истцом или ответчиком. Наравне с любыми расходами, учитываемыми в целях налогообложения, судебные расходы должны соответствовать требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ. Иными словами, они должны быть экономически оправданны, документально подтверждены, а рассматриваемое в суде дело - связано с деятельностью, направленной на получение дохода.

Судебные расходы, в том числе государственную пошлину, следует отражать независимо от статуса стороны в деле (истец или ответчик) и от исхода дела в составе внереализационных расходов (письмо Минфина России от 08.04.09 N 03-03-06/1/227).

Госпошлина признается единовременно на дату подачи искового заявления (письмо Минфина России от 22.12.08 N 03-03-06/2/176).

Окончательный размер расходов становится известным только по завершении рассмотрения дела. Поэтому признаются такие расходы на дату вступления в законную силу решения суда.

При кассовом методе организация-истец имеет право признать внереализационные расходы по факту перечисления. Если суд обязывает проигравшую сторону возместить организации убытки, то полученную сумму получающая сторона включает во внереализационные доходы. Сделать это нужно при методе начисления в том отчетном периоде, когда решение суда о возврате пошлины из бюджета или о возмещении ее ответчиком вступило в законную силу (письма Минфина России от 21.08.09 N 03-11-06/2/157, 22.12.08 N 03-03-06/2/176). При кассовом методе признание дохода делается на дату поступления средств на банковский счет или в кассу организации. Такой же доход следует признать и при возврате из бюджета государственной пошлины.

Компания, проигравшая дело в суде, возмещаемую сумму судебных издержек включает в состав внереализационных доходов как расходы на возмещение причиненного ущерба (письмо Минфина России от 21.08.09 N 03-11-06/2/157). Признание осуществляется на день вступления в законную силу решения суда (при методе начисления) или в день перечисления средств истцу (при кассовом методе).

В бухгалтерском учете перечисление в бюджет суммы госпошлины отражают по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции со счетом 51 "Расчетные счета". Начисление пошлины отражается за счет прочих расходов.

Организация, получающая государственную пошлину и судебные издержки с проигравшей стороны, сумму возмещения отражает в составе прочих доходов на дату вступления в законную силу решения суда. У организации, возмещающей судебные расходы выигравшей стороне, эти суммы включаются в состав прочих расходов на дату вступления в законную силу решения суда.

Раскрытие в отчетности информации об УФХД. Бухгалтерия должна контролировать ход судебных процессов, поскольку их наличие и результаты влияют на бухгалтерский учет и отчетность организации. С момента принятия судом искового заявления о взыскании с юридического лица какой-либо суммы или об истребовании определенного имущества соответствующая информация должна быть отражена в бухгалтерском учете как условный факт хозяйственной деятельности.

К УФХД, в частности, относятся: не завершенные на отчетную дату судебные разбирательства, в которых организация выступает истцом или ответчиком и решения по которым могут быть приняты лишь в последующие отчетные периоды; не разрешенные на отчетную дату разногласия с налоговыми органами по поводу уплаты платежей в бюджет; какие-либо осуществленные до отчетной даты действия других организаций или лиц, в результате которых организация должна получить компенсацию, величина которой является предметом судебного разбирательства.

Последствия УФХД квалифицируются как условный актив (соответственно возможный будущий доход) либо условные обязательства, т.е. возможный будущий расход.

Условные обязательства делятся на существующие на отчетную дату (под них создаются резервы) и возможные (раскрываются в пояснительной записке).

В зависимости от степени уверенности в наступлении последствий имеющегося на 31 декабря условного факта, организация может рассчитать его последствия для своей деятельности. Вероятность наступления последствий оценивается на основании информации, доступной до отчетной даты (существующая практика в отношении аналогичных фактов, заключения независимых экспертов и др.).

Если вероятность изменения экономических выгод превышает 50%, то под условное обязательство создается резерв, а факт наличия условного актива раскрывается в пояснительной записке.

Резерв под условные обязательства создается по состоянию на 31 декабря за счет прочих расходов и учитывается на отдельном субсчете счета 96. Обоснованность сумм резерва подтверждается соответствующим расчетом организации и аудиторами, экспертами, оценщиками. Оценка может производиться:

- путем выбора из некоторого набора значений (принимается средневзвешенная величина - среднее из произведений каждого значения на вероятность);

- путем выбора из интервала значений (принимается среднее арифметическое наибольшего и наименьшего значений интервала);

- путем выбора из определенного набора интервалов значений (определяются средние арифметические величины наибольшего и наименьшего значений каждого интервала. Затем полученные величины оцениваются с учетом степени вероятности проявления соответствующего интервала - итоговая средневзвешенная);

- с использованием методов дисконтирования (процесс приведения будущих доходов или расходов к дате проведения оценки по определенной пользователем ставке дисконтирования. Позволяет привести разновременные (относящиеся к различным периодам времени) денежные потоки (например, доходы, затраты и т.п.) к их ценности (стоимости) на определенный момент времени, как правило, текущий) (пример 1).

Для целей налогообложения прибыли глава 25 НК РФ не предусматривает возможности создания резерва предстоящих расходов по возмещению убытков. Поэтому на дату признания расхода в виде суммы резерва в бухгалтерском учете образуется постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство. Постоянные налоговые обязательства отражаются по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (на отдельном субсчете) и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Пример 1

Средневзвешенная оценка

Сумма существенных потерь по арбитражному разбирательству организации планируется:

2 млн. руб. - 1-й вариант, вероятность 40%;

3 млн. руб. - 2-й вариант, вероятность 60%.

Средневзвешенная величина возможных потерь - 2,6 млн. руб. (2 млн. руб. х 40% : 100% + 3 млн. руб. х 60% : 100%).

На эту сумму создается резерв по данному существующему условному факту отчетного года, при этом информация о максимально возможном выбытии ресурсов в 3 млн. руб. раскрывается в пояснительной записке.

Среднеарифметическая оценка интервала

Сумма существенных потерь по арбитражному разбирательству организации планируется в интервале от 2 до 3 млн. руб.

Среднее арифметическое из наибольшего и наименьшего значений - 2,5 млн. руб. [(2 + 3) : 2]. Эта сумма включается в расчет резерва по условным фактам отчетного года, при этом информация о максимально возможном выбытии ресурсов в 3 млн. руб. раскрывается в пояснительной записке.

Расчет из набора интервалов

Сумма потерь по арбитражному разбирательству организации планируется в размере:

либо 1 млн. руб. - вероятность 30%;

либо 2-2,5 млн. руб. - вероятность 70%.

Рассчитывается среднеарифметическая величина из наибольшего и наименьшего значений интервала: 2,25 млн. руб. [(2 + 2,5) : 2].

По набору конкретных значений по интервалам исчисляется средневзвешенная оценка с учетом степени вероятности проявления: 1,875 млн. руб. (1 млн. руб. х 30% : 100% + 2,25 млн. руб. х 70% : 100%).

Эта сумма резервируется в отчетном году. Информация о максимально возможном выбытии ресурсов в 2,5 млн. руб. раскрывается в пояснительной записке.

Если вероятность изменения экономических выгод ниже 50%, по условному активу с учетом выполнения требования осмотрительности информация в отчетности не раскрывается. Информация о высоковероятном условном обязательстве раскрывается в пояснительной записке, в частности:

характер условного обязательства, включая оценку вероятности наступления последствий УФХД, в результате которого возникло это обязательство;

оценка условного обязательства (если она поддается определению);

неопределенность, существующая в отношении срока исполнения и (или) величины условного обязательства;

возможность поступлений в результате встречных требований или требований к третьим лицам в возмещение расходов, которые организация может понести при исполнении условного обязательства (пример 2).

Раскрытие информации о событиях после отчетной даты. Окончание финансового года не влечет автоматического завершения всех хозяйственных операций и процессов организации. И порой некоторые события, начавшиеся в отчетном году или в период между отчетной датой и датой подписания отчета, могут повлиять на достоверность показателей отчетности.

После вступления в законную силу решения суда о взыскании с юридического лица определенной суммы (имущества), соответствующая сумма должна быть отражена в бухгалтерском учете как убыток независимо от того, была ли подана жалоба на вступившее в законную силу решение или нет.

Если суд принял решение до даты подписания бухгалтерской отчетности за отчетный период, то оно является событием, свидетельствующим о возникших после отчетной даты хозяйственных условиях (СПОД).

Различают два типа таких событий:

- корректирующие СПОД, которые подтверждают существовавшие на отчетную дату условия, обстоятельства. Требуют уточнения данных отчетности заключительными оборотами года (разделы активов, обязательств, капитала, доходов, расходов). Последствия СПОД должны быть существенными и иметь денежную оценку;

- некорректирующие события, которые свидетельствуют о вновь возникших после отчетной даты обстоятельствах. Некорректирующие СПОД раскрываются в пояснениях. Последствия СПОД должны быть существенными и могут иметь денежную оценку.

Пример 2

По состоянию на 31.12.09 общество является ответчиком в ряде арбитражных процессов, возникших в ходе ведения финансово-хозяйственной деятельности. Однако, по мнению дирекции общества, результаты этих процессов не окажут существенное влияние на его финансовое положение.

Общая сумма исковых требований к обществу составляет 6 200 тыс. руб.:

- судебный процесс по иску об истребовании имущества из чужого незаконного владения. Цена иска - 1 200 тыс. руб.,

- судебный процесс по иску налоговой инспекции к обществу о взыскании налоговой санкции в размере 5 000 тыс. руб.

Иные судебные процессы с участием общества, которые могут быть отнесены к существенным, на 31.12.09 отсутствовали.

В 2009 г. была инициирована проверка ОАО "С", акционера, владеющего контрольным пакетом акций общества. В ее рамках, кроме ОАО "С", проводилась проверка самого общества. На дату составления финансовой отчетности за 2009 г. проверка не закончена и официальные выводы не представлены. Оценить результаты проверки и возможное влияние данного условного факта хозяйственной деятельности, если таковое и имеет место, на отчетную дату невозможно.

Руководство общества полагает, что налоговые обязательства полностью отражены в прилагаемом балансе. Однако остается риск того, что налоговые органы займут принципиально иную позицию в отношении вопросов, допускающих возможность неоднозначного толкования, что может оказать существенный эффект на финансовое положение общества.

Информация о СПОД, раскрываемая в пояснительной записке, должна включать: краткое описание характера СПОД, оценку его последствий в денежном выражении. Если возможность достоверной оценки отсутствует, то необходимо указать на это, объяснив причину отказа от выполнения соответствующих расчетов.

Допущения непрерывности деятельности или неопределенности ее перспектив. Организация при составлении отчетности должна отражать активы и обязательства с учетом принципа допущения непрерывности деятельности. Он означает, что организация будет продолжать свою финансово-хозяйственную деятельность в течение 12 месяцев года, следующего за отчетным, и не имеет намерения или потребности в ликвидации, прекращении финансово-хозяйственной деятельности или обращении за защитой от кредиторов.

В пояснительной записке, как правило, указывается, что при составлении отчетности применялось это допущение.

Если при подготовке бухгалтерской отчетности имеется значительная неопределенность в отношении событий и условий, которые могут породить существенные сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности, то организация должна указать на такую неопределенность и однозначно описать, с чем она связана. Эта информация приводится в пояснительной записке.

В аудиторских стандартах приводится ряд признаков, которые могут свидетельствовать о сомнениях в возможности продолжения деятельности организации в течение длительного времени.

Среди количественных признаков называются: неспособность погашать кредиторскую задолженность в надлежащие сроки; значительные убытки от основной деятельности; неспособность обеспечить финансирование развития деятельности или осуществление других важных инвестиций; признаки банкротства, установленные Законом о несостоятельности (банкротстве).

Среди качественных признаков называются судебные иски против организации, которые находятся в процессе рассмотрения и могут в случае успеха истца завершиться решением суда, невыполнимым для данного лица.

В.Ю. Петрова,

аудитор

"Бухгалтерский учет", N 9, сентябрь 2010 г.