Внешнеторговый бартер: нулевая ставка НДС (Е.Н. Подлипалина, "Актуальная бухгалтерия", N 1, январь 2011 г.)

Внешнеторговый бартер: нулевая ставка НДС

С 2011 года вносятся изменения в статью 165 Налогового кодекса. Эти поправки уточняют порядок подтверждения нулевой ставки НДС по внешнеторговым бартерным сделкам. А именно когда иностранные товары не ввозятся на территорию РФ и когда бартерные товары поступают от третьего лица, не указанного в сделке в качестве передающего товары за иностранное лицо*(1).

Внешнеторговая бартерная сделка представляет собой обмен товарами, работами, услугами в рамках внешнеторговой деятельности. При ее осуществлении наряду с указанным обменом могут использоваться также денежные и (или) иные платежные средства*(2). Особенностью налогообложения таких операций является то, что они облагаются по ставке 0 процентов*(3). Для обоснованности применения такой ставки и налоговых вычетов организация должна представить в налоговый орган определенный пакет документов, указанный в статье 165 Налогового кодекса.

С 1 января 2011 года вступают в силу изменения, внесенные в данную статью. В частности, установлены особенности применения ставки 0 процентов в случаях, когда:

- при осуществлении внешнеторгового бартера иностранные товары не ввозятся на территорию РФ;

- бартерные товары (работы, услуги) поступают от третьего лица, не указанного в сделке в качестве передающего товары (работы, услуги) за иностранное лицо. Рассмотрим эти ситуации подробнее.

Товары по встречной поставке не ввозятся на территорию РФ

При заключении внешнеторговых бартерных сделок стороны могут предусмотреть, что полученный иностранный товар не будет ввозиться на территорию РФ. До вступления в силу изменений, внесенных статьей 1 Закона N 285-ФЗ (с 01.01.2011), согласно Закону N 164-ФЗ российская организация должна была получить на это разрешение уполномоченного органа*(4). Теперь же разрешительный порядок отменен. Российские организации смогут реализовать эти товары только при выполнении следующих условий:

- фактическое получение товаров по встречной поставке должно быть документально подтверждено;

- российские компании обязаны реализовать товары в течение года с момента их получения за пределами РФ и обеспечить зачисление денег от этой операции на свои расчетные счета в срок, предусмотренный условиями сделки*(5).

В связи с изменениями внешнеторгового законодательства поправки были внесены и в Налоговый кодекс. Был уточнен порядок подтверждения нулевой ставки НДС при совершении бартерных сделок, по которым товар по встречной поставке не ввозится в Россию. Отметим, что до конца 2010 года это было сделать невозможно. Теперь пакет документов, обосновывающий право организации на применение нулевой ставки по таким операциям, включает еще документы, подтверждающие получение этого товара за пределами РФ и его оприходование. К ним относятся, в частности, акт приемки-передачи, складская накладная.

Кроме того, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов компания должна представить в налоговый орган следующий комплект документов:

- внешнеторговый контракт (его копию) с иностранным контрагентом на поставку товара за пределы РФ;

- таможенную декларацию (ее копию) обязательно с отметками таможни, которая провела таможенное оформление, и пограничной таможни, через которую товар был вывезен из РФ;

- копии транспортных, товаросопроводительных документов с отметкой пограничной таможни "товар вывезен".

Если же товар российской компании отгрузит третье лицо, не указанное в данной внешнеторговой бартерной операции как передающее товар, в налоговый орган необходимо будет представить еще дополнительный документ. Он должен подтверждать передачу товара третьим лицом во исполнение обязательств иностранного лица по передаче налогоплательщику товаров по вышеуказанной бартерной операции. Однако если контрактом предусмотрено, что товар передает третье лицо, то дополнительные документы не требуются. В этом случае будет применяться рассмотренный выше порядок подтверждения нулевой ставки НДС.

Указанные выше документы предоставляются в налоговые органы для обоснования применения налоговой ставки 0 процентов одновременно с представлением налоговой декларации в срок не позднее 180 дней считая с даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в режиме экспорта*(6).

Если по истечении 180 дней считая с даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта организация-экспортер не представила документы, подтверждающие фактический экспорт товаров, а также выполнение работ (оказание услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией указанных товаров, названные операции по поставке продукции подлежат налогообложению по ставкам соответственно 10 или 18 процентов. Однако в том случае, если впоследствии организация-экспортер представляет в налоговые органы документы, обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат возврату либо зачету компании.

Пример

По внешнеторговому бартерному договору стороны обязались произвести обмен товарами. Российская сторона поставила никель нелегированный, который приобрела ранее для перепродажи за 177 000 руб., а иностранный контрагент - компьютеры. Обмениваемые товары сторонами признаны равноценными, их стоимость составляет 200 000 руб. В контракте предусмотрено, что иностранные товары не ввозятся на территорию РФ. Дополнительная оплата деньгами не производится. Согласно условиям договора право собственности на обмениваемые товары переходит в момент передачи этих товаров перевозчику (транспортной организации).

Российская организация уплатила также таможенные пошлины и сборы по экспортируемому товару условно в сумме 15 000 руб.

В бухгалтерском учете бухгалтер российской организации должен отразить результаты бартерной сделки следующим образом:

Дебет 41 Кредит 60

- 150 000 руб. - приобретен никель нелегированный для перепродажи;

Дебет 19 "НДС по товарам, приобретенным для перепродажи" Кредит 60

- 27 000 руб. - выделен НДС по приобретенному товару;

Дебет 62 Кредит 90-1

- 200 000 руб. - товар отгружен на экспорт;

Дебет 90-2 Кредит 41

- 150 000 руб. - списана себестоимость никеля нелегированного;

Дебет 76 Кредит 51

- 15 000 руб. - уплачены таможенные пошлины и сборы по экспортируемому товару;

Дебет 44 Кредит 76

- 15 000 руб. - таможенные пошлины и сборы включены в расходы, связанные с реализацией никеля нелегированного;

Дебет 90-2 Кредит 44

- 15 000 руб. - сумма уплаченных таможенных пошлин и сборов списана в себестоимость продаж;

Дебет 41 Кредит 60

- 200 000 руб. - оприходован иностранный товар, полученный по бартеру;

Дебет 60 Кредит 62

- 200 000 руб. - зачет взаимных обязательств по бартерной сделке;

Дебет 90-9 Кредит 99

- 35 000 руб. (200 000 - 150 000 - 15 000) - отражен финансовый результат.

Обязанность заплатить НДС появляется у российской организации с момента истечения 180-дневного срока, отведенного для того, чтобы подтвердить экспорт. Российская организация представила в налоговый орган полный пакет документов, подтверждающий обоснованность применения нулевой ставки налога. Соответственно, у нее не возникает обязанности перечислять НДС в бюджет. В учете бухгалтер должен отразить это следующей записью:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 "НДС по товарам, приобретенным для перепродажи"

- 27 000 руб. - принят к вычету НДС по приобретенному товару.

Цена сделки

Во внешнеторговом бартерном контракте должна быть указана цена сделки. Она принимается в расчет при определении выручки организации. Следует помнить, что налоговые органы могут проверить, соответствуют ли цены обмениваемых товаров рыночным. Данное право дает им статья 40 Налогового кодекса.

Налоговый кодекс Российской Федерации

Статья 40

Подтверждение нулевой ставки НДС

В конце ноября 2010 года был принят Федеральный закон*(7), который вносит поправки в главу 21 Налогового кодекса. Они начнут действовать с 1 января 2011 года. Закон N 309-ФЗ конкретизирует перечень работ (услуг), облагаемых по ставке 0 процентов. В частности, в него входят:

- услуги по международной перевозке товаров;

- работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории;

- работы (услуги), выполняемые (оказываемые) российскими организациями (за исключением организаций трубопроводного транспорта) в морских, речных портах по перевалке и хранению товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации, в товаросопроводительных документах которых указан пункт отправления и (или) пункт назначения, находящийся за пределами территории Российской Федерации.

При этом данный перечень работ (услуг) разделен на несколько подгрупп, для каждой из которых предусмотрен свой специфический перечень документов, обосновывающих право применения ставки 0 процентов (подробнее об этом читайте в следующих номерах).

Е.Н. Подлипалина,

эксперт журнала

Экспертиза статьи:

О.В. Монако,

служба Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

Примечание. История бартерных сделок

Бартер представляет собой торговую сделку, которая осуществляется по схеме "товар за товар". То есть при такой операции одна вещь меняется на другую без денежной оплаты. Пропорцию такого обмена стороны устанавливают самостоятельно и фиксируют в договоре.

Эти сделки совершались еще первобытными людьми, поскольку те не использовали деньги при покупке товаров. Если им что-то было необходимо, то они обменивали имеющийся у них товар на нужный. Начиная с IX-VI столетий до нашей эры в качестве единицы обмена широко использовался домашний скот. С развитием сельского хозяйства и ремесел в бартерных операциях стали использоваться другие товары: красивые ракушки, одежда, меха, металл, оружие.

Широкое распространение бартерные сделки получили также в 90-х годах XX века. Они были основаны на прямом обмене одних товаров или услуг на другие без использования денег, поскольку те перестали быть полезными. Соответственно, желаемые многими покупателями товары становились их заменителями. К таким денежным товарам, на которые можно было менять все что угодно, относились автомобили, лес, сталь, бензин, мясо и др.

Подготовил Т. Богатых

"Актуальная бухгалтерия", N 1, январь 2011 г.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 03.11.2010 N 285-ФЗ (далее - Закон N 285-ФЗ)

*(2) п. 3 ст. 2 Федерального закона от 08.12.2003 N 164-ФЗ (далее - Закон N 164-ФЗ)

*(3) подп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ

*(4) п. 3 ст. 45 Закона N 164-ФЗ (в редакции до 19.11.2010)

*(5) п. 5 ст. 45 Закона N 164-ФЗ

*(6) п. 9 ст. 165 НК РФ

*(7) Федеральный закон от 27.11.2010 N 309-ФЗ (далее - Закон N 309-ФЗ)