Изменения - 2011. Первая волна (В.В. Сидорова, В.В. Варламова, "В курсе правового дела", N 1, январь 2011 г.)

Изменения - 2011. Первая волна

Из года в год законодатели пытаются усовершенствовать порядок налогообложения. Как показывает практика, первая волна изменений приходится на июль и вступают в силу они чаще всего с начала года. Предлагаем разобраться с самыми важными из принятых изменений по НДС, налогу на прибыль, НДФЛ, страховым взносам и другим налогам.

НДС

Основные поправки, вступающие в силу с 1 января 2011 года, вызваны необходимостью приведения главы 21 НК РФ в соответствие с глобальными изменениями, произошедшими в таможенном законодательстве в связи с началом функционирования с 1 июля 2010 года Таможенного союза, и с совершенствованием механизма применения нулевой ставки НДС.

Прежде всего, по тексту всей главы 21 НК РФ термин "таможенная граница Российской Федерации" был заменен на "таможенная граница Таможенного союза", "таможенная территория Российской Федерации" - на "территория Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией", а "таможенное законодательство РФ" - на "таможенное законодательство ТС и законодательство РФ о таможенном деле".

Так, налогоплательщиками НДС теперь являются лица, признаваемые таковыми в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза (ТС), определяемого в соответствии с таможенным законодательством ТС и законодательством РФ о таможенном деле*(1). А объект налогообложения возникает в связи с ввозом товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией*(2).

Важные уточнения внесены в порядок определения места реализации услуг по перевозке и (или) транспортировке, а также услуг (работ), непосредственно связанных с транспортировкой товаров. В новой редакции подпункта 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ по-прежнему местом реализации таких услуг признается территория РФ при соблюдении 2 условий:

- услуги (работы) оказываются (выполняются) российскими организациями или ИП;

- пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории РФ.

Но раньше эта норма делала исключение для перевозки товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита. Теперь для соответствия норм НК РФ нормам Таможенного кодекса ТС этот таможенный режим заменен на таможенную процедуру таможенного транзита. Причем для целей применения НДС указано, что речь идет о перевозке под этой таможенной процедурой иностранных товаров от таможенного органа в месте прибытия на территорию РФ до таможенного органа в месте убытия с территории РФ. Аналогичные поправки произведены и в подпункте 4.2 пункта 1 статьи 148 НК РФ. Поэтому в случае помещения товаров под вышеназванную процедуру таможенного транзита для признания местом реализации таких услуг территории РФ достаточно одного условия - чтобы они оказывались (выполнялись) организациями или ИП, местом осуществления деятельности которых признается территория РФ.

Справочно. Таможенный транзит - таможенная процедура, в соответствии с которой товары перевозятся под таможенным контролем по таможенной территории Таможенного союза, в том числе через территорию государства, не являющегося членом Таможенного союза, от таможенного органа отправления до таможенного органа назначения без уплаты таможенных пошлин, налогов с применением запретов и ограничений, за исключением мер нетарифного и технического регулирования*(3).

Таможенный транзит применяется при перевозке:

1) иностранных товаров от таможенного органа в месте прибытия до таможенного органа в месте убытия;

2) иностранных товаров от таможенного органа в месте прибытия до внутреннего таможенного органа;

3) иностранных товаров, а также товаров Таможенного союза, если это предусмотрено в соответствии с пунктом 5 статьи 215 ТК ТС, от внутреннего таможенного органа до таможенного органа в месте убытия;

4) иностранных товаров от одного внутреннего таможенного органа до другого внутреннего таможенного органа;

5) товаров Таможенного союза от таможенного органа места убытия до таможенного органа места прибытия через территорию государства, не являющегося членом Таможенного союза*(4).

Массовым корректировкам подверглась статья 151 НК РФ, посвященная особенностям налогообложения при ввозе товаров на территорию РФ и их вывозе. Все ранее существовавшие по ТК РФ таможенные режимы заменены на аналогичные таможенные процедуры согласно ТК ТС, при этом прежний порядок налогообложения сохранен.

Режим налогообложения	Редакция НК РФ, действовавшая до 01.01.2011	Редакция НК РФ, действующая с 01.01.2011
Налог уплачивается в полном объеме	Выпуск для свободного обращения	Таможенная процедура выпуска для внутреннего потребления
Уплачиваются суммы налога, в отношении которых ранее применялось освобождение или которые ранее были возвращены в связи с экспортом	Таможенный режим реимпорта	Таможенная процедура реимпорта
Налог не уплачивается	Таможенный режим транзита, таможенного склада, реэкспорта, беспошлинной торговли, свободной таможенной зоны свободного склада, уничтожения и отказа в пользу государства, перемещения припасов	Таможенные процедуры транзита, таможенного склада, реэкспорта, беспошлинной торговли, свободной таможенной зоны, свободного склада, уничтожения и отказа в пользу государства, а также при таможенном декларировании припасов
Налог не уплачивается при условии вывоза продуктов переработки с таможенной территории ТС в определенный срок	Таможенный режим переработки на таможенной территории	Таможенная процедура переработки на таможенной территории
Полное или частичное освобождение от уплаты налога	Таможенный режим временного ввоза	Таможенная процедура временного ввоза
Полное или частичное освобождение от уплаты налога	Ввоз продуктов переработки товаров, помещенных под таможенный режим переработки вне таможенной территории	Ввоз продуктов переработки товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки вне таможенной территории
Налог уплачивается в полном объеме	Таможенный режим переработки для внутреннего потребления	Таможенная процедура переработки для внутреннего потребления
Налог не уплачивается	Таможенный режим экспорта	Таможенная процедура экспорта
Налог не уплачивается при последующем вывозе этих товаров в соответствии с таможенной процедурой экспорта	Таможенный режим таможенного склада	Таможенная процедура таможенного склада
Налог не уплачивается	Таможенный режим свободной таможенной зоны	Таможенная процедура свободной таможенной зоны
Возвращаются суммы налога, уплаченные при ввозе на территорию РФ	Таможенный режим реэкспорта	Таможенная процедура реэкспорта
Налог не уплачивается	Таможенный режим перемещения припасов	Вывоз припасов

В связи с применением в Таможенном союзе Соглашения о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе (Москва, 25 января 2008 г.) и соответствующих протоколов статья 152 "Особенности налогообложения при перемещении товаров через таможенную границу Российской Федерации при отсутствии таможенного контроля и таможенного оформления" НК РФ, а также пункт 4 статьи 160 НК РФ, предусматривающий порядок определения налоговой базы при ввозе товаров на территорию РФ в случае отсутствия таможенного контроля, с 1 января 2011 года утратили силу*(5).

Самые масштабные поправки внесены в статьи 164 и 165 НК РФ. Помимо очевидных корректировок названий таможенных процедур был изменен подход к применению нулевой ставки НДС при реализации работ (услуг) по организации и сопровождению перевозок, перевозке, погрузке и перегрузке и т.д. товаров, вывозимых за пределы территории РФ или ввозимых на территорию РФ.

Напомним, до 1 января 2011 года в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ существовала норма, предписывающая применение специального порядка налогообложения при выполнении вышеназванных работ (услуг). Но перечень таких работ нельзя было считать ни конкретным, ни исчерпывающим, поскольку он приводил наименования только некоторых из них и содержал указание на распространение его положений на "иные подобные работы (услуги)". Наличие такой расплывчатой формулировки порождало бесконечные споры относительно правомерности применения нулевой ставки налога в отношении, например, услуг по предоставлению подвижных составов, уборке вагонов, охране, таможенному оформлению грузов и т.д.

Минфин и ФНС России считали, что такие работы (услуги) не должны рассматриваться в качестве "подобных" и, следовательно, в отношении них должна применяться ставка налога 18%*(6).

Однако судебная практика часто поддерживала противоположную точку зрения*(7).

Вероятно, во избежание разночтений подпункт 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ с 1 января 2011 года утратил силу, а вместо него появились 8 новых подпунктов - с 2.1 по 2.8, приводящих более подробное описание работ (услуг), при выполнении (оказании) которых должна применяться нулевая ставка*(8). Здесь надо обратить внимание на важный момент. Перечень действительно существенно расширился, но при этом утратил формулировку "иные подобные". А это, по всей видимости, означает, что он приобрел исчерпывающий характер. То есть в отношении других, прямо не поименованных, видов работ (услуг), специальная ставка налога применяться не должна.

Так, в подпункте 2.1 пункта 2 статьи 164 НК РФ теперь поименованы услуги по международной перевозке товаров и дано определение, что под ней следует понимать. Кроме того, указано, что в рамках таких перевозок применение нормы распространяется на транспортно-экспедиционные услуги. Причем приведено подробнейшее разъяснение, какие конкретно услуги к таковым относятся. Интересно, что в их числе можно найти и участие в переговорах для заключения контрактов купли-продажи товаров, и информационные услуги, и услуги по организации страхования грузов и их таможенное оформление, и обслуживание и ремонт универсальных контейнеров.

Справочно. По договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента - грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором*(9).

В отдельную позицию выделены не только работы, выполняемые российскими перевозчиками на ж/д транспорте (кстати, подпункт 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ с 1 января 2011 года изменений не претерпел), но и работы (услуги):

- выполняемые организациями трубопроводного транспорта нефти и нефтепродуктов*(10);

- по организации транспортировки и транспортировке трубопроводным транспортом природного газа*(11);

- оказываемые организацией по управлению единой национальной (общероссийской) электрической сетью по передаче электрической энергии*(12).

Как и ранее, ставка налога 0% применяется к работам (услугам) по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории *(13).

К числу нововведений можно отнести то, что в перечень включены услуги по предоставлению железнодорожного подвижного состава и контейнеров российскими организациями и ИП (кроме российских перевозчиков на ж/д транспорте) для перевозки экспортируемых товаров или продуктов переработки. Причем применяется ими нулевая ставки и при международных перевозках*(14), и для перевозки и транспортировки ж/д транспортом при условии, что пункт отправления и пункт назначения находятся на территории РФ*(15).

Законодательно закреплена возможность применения нулевой ставки организациями внутреннего водного транспорта в отношении экспортируемых товаров при их перевозке в пределах РФ от пункта отправления до пункта выгрузки или перегрузки (перевалки) на морские суда, суда смешанного плавания или иные виды транспорта*(16).

Конкретизируя в статье 164 НК РФ перечень работ (услуг), связанных с перевозкой, законодатели уточнили в статье 165 НК РФ состав документов, необходимых для подтверждения нулевой ставки для каждого из введенных подпунктов. Кроме того, пакеты документов теперь адаптированы к условиям ввоза/вывоза товаров с территории или через территории государств - членов ТС.

Например, если товар вывозится автомобильным транспортом за пределы ТС, в том числе через территорию государства - члена ТС, в налоговый орган представляется копия транспортного, товаросопроводительного и (или) иного документа с отметкой российского таможенного органа, подтверждающей вывоз товара за пределы территории РФ. А если товары вывозятся этим же видом транспорта с территории РФ на территорию государств - членов ТС, то представлять нужно копии этих же документов с указанием места разгрузки или места погрузки, находящегося на территории другого государства - члена ТС*(17).

При предоставлении ж/д подвижного состава и контейнеров для подтверждения обоснованности применения ставки 0% необходимо представить контракт на оказание этой услуги, выписку банка, подтверждающую фактическое поступление выручки на счет налогоплательщика, и копии транспортных, товаросопроводительных документов с отметками российских таможенных органов, свидетельствующими о помещении товаров под таможенную процедуру экспорта или о помещении вывозимых продуктов переработки под процедуру таможенного транзита*(18).

Кроме того, в пункте 9 статьи 165 НК РФ при сохранении 180-дневного срока для сбора пакета документов теперь уточнено, с какой именно даты отсчитываются эти календарные дни для каждого вида работ (услуг), поименованных в подпунктах 2.1-2.7 пункта 1 статьи 164 НК РФ. Кстати, и пункт 9 статьи 167 НК РФ, посвященный моменту определения налоговой базы, в новой редакции приобрел прямую ссылку на сроки, установленные именно пунктом 9 статьи 165 НК РФ.

Появилось в статье 165 НК РФ и указание на то, какие документы представлять в налоговый орган для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки и налоговых вычетов при внешнеторговых товарообменных (бартерных) операциях*(19).

Например, в случае осуществления внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций, при которых товары не ввозятся на территорию РФ, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), предусмотренные условиями внешнеторговой товарообменной (бартерной) операции, подтверждающие получение им этих товаров за пределами территории РФ (на ее территории) и их оприходование.

От редакции: Подробнее об этом см. на стр. 34.

Конечно, внесенные поправки не меняют сути и духа налогообложения при ввозе/вывозе товаров с территории РФ и оказании услуг, связанных с их перемещением. Однако, безусловно, такие операции требуют тщательного ознакомления и учета всех нюансов новых редакций статей НК РФ. Это тем более важно, что положения пункта 1 статьи 164, пунктов 3.1-3.8, 4 и 9 статьи 165, пункта 9 статьи 167 НК РФ применяются к работам (услугам), выполненным (оказанным) после 1 января 2011 года*(20).

Налог на прибыль

Проценты по валютным долговым обязательствам

За время финансового кризиса порядок учета процентов по долговым обязательствам в расходах при налогообложении прибыли неоднократно менялся. И если в отношении рублевых долговых обязательств большинство налогоплательщиков привыкли рассчитывать максимальную величину процентов, учитываемых в налоговом учете, исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ, то в отношении валютных обязательств такой расчет будет произведен впервые.

С 1 января 2011 года по 31 декабря 2012 года включительно при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов по долговым обязательствам в валюте, признаваемых расходом, принимается равной ставке ЦБ РФ, умноженной на коэффициент 0,8*(21). При этом, разъяснил Минфин России, указанная норма применяется в том числе в отношении обязательств, возникших до 1 января 2011 года*(22).

Амортизируемое имущество

С 2011 года с 20 тыс. до 40 тыс. руб. повышается минимальная стоимость амортизируемого имущества и основных средств*(23). Новая норма будет применяться в отношении амортизируемого имущества, вводимого в эксплуатацию с 1 января 2011 года. Механизм начисления амортизации и порядок налогового учета ОС и НМА, находящихся по состоянию на 1 января 2011 года в эксплуатации, не изменятся. По ним следует продолжать начислять амортизацию до полного погашения их первоначальной стоимости. Минфин в аналогичной ситуации давал такие же разъяснения*(24).

Заметим, что соответствующие изменения Минфин планирует внести в ПБУ 6/01 "Учет основных средств", тем самым дав организациям возможность и в бухучете увеличить стоимостный критерий для учета имущества в качестве ОС. Если же изменения не будут приняты, то при приобретении имущества стоимостью более 20 тыс. руб., но не более 40 тыс. руб. бухгалтерский и налоговый учет такого имущества будет различаться.

Авансовые платежи

С 2011 года больше налогоплательщиков смогут уплачивать авансовые платежи по налогу на прибыль только по итогам отчетного периода, то есть им не придется платить ежемесячные платежи в течение квартала. Такой порядок будут применять организации, у которых доходы от реализации за последние 4 квартала в среднем не превышают 10 млн. руб.*(25), а не 3 млн. руб., как было установлено ранее.

Напомним, что порядок уплаты квартальных авансовых платежей (за квартал или ежемесячно в течение квартала) зависит только от среднего дохода за последние 4 квартала, то есть сроки уплаты авансовых платежей в течение года могут меняться (конечно, если налогоплательщик не перешел на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли).

Чтобы определить, как уплачивать авансовые платежи в I квартале 2011 года, нужно сложить доходы от реализации, определенные в соответствии со статьей 249 НК РФ, за I-IV кварталы 2010 года и разделить на 4. Если результат меньше или равен 10 млн. руб., авансовые платежи за I квартал нужно уплатить не позднее 28 апреля 2011 года.

При определении порядка уплаты авансовых платежей в II квартале 2011 года в расчет принимаются данные за I квартал 2011 года и II-IV кварталы 2010 года и т.д.*(26)

В случае превышения ограничения налогоплательщик утрачивает право на уплату квартальных авансовых платежей начиная с квартала, следующего за тем, в котором превышение имело место*(27).

Пример

Если по итогам полугодия 2011 года средний доход от реализации за последние 4 квартала (I, II кварталы 2011 года и III, IV кварталы 2010 года) превысит 10 млн. руб., то за II квартал 2011 года авансовый платеж нужно будет заплатить по окончании квартала, то есть не позднее 28 июля 2011 года. А начиная с III квартала придется уплачивать ежемесячные авансовые платежи. Соответственно в декларации по налогу на прибыль за полугодие 2011 года нужно будет начислить ежемесячные авансовые платежи на III квартал. Они рассчитываются как 1/3 от разницы между суммой авансовых платежей, исчисленной за полугодие 2011 года, и суммой авансовых платежей, подлежащих уплате за I квартал 2011 года*(28). Можно сказать, что они составят по 1/3 от суммы, которую организация должна заплатить за II квартал 2011 года.

Вернуться на ежеквартальную уплату авансовых платежей налогоплательщик сможет, если его доход будет удовлетворять условию для этого перехода. Так, если по итогам 9 месяцев средний доход от реализации, рассчитанный за I-III кварталы 2011 года и IV квартал 2010 года, станет менее или равен 10 млн. руб., с IV квартала налогоплательщик должен уплачивать авансовые платежи по итогам квартала. Таким образом, сроки уплаты авансовых платежей в течение налогового периода могут меняться.

Поскольку НК РФ не требует уведомлять налоговый орган о сроках уплаты авансовых платежей, теоретически налоговые органы должны определять их самостоятельно - в зависимости от среднего дохода налогоплательщика за предыдущие кварталы. Однако, если организация уплачивала в 2010 году ежемесячные авансовые платежи, а с 2011 года будет уплачивать их по окончании квартала, а так же ее средние доходы от реализации превышают 3 млн. руб., но не превышают 10 млн. руб., то представить такое заявление в налоговую инспекцию все-таки целесообразно. Как разъясняет налоговая служба, это необходимо, чтобы исключить вопросы о причине неуплаты платежей в I квартале 2011 года*(29). И сделать это лучше до 28 января 2011 года (до первого срока ежемесячного авансового платежа). Ведь не исключено, что ежемесячные авансовые платежи на I квартал 2011 года будут автоматически начислены налогоплательщику налоговым органом на основании данных декларации за 9 месяцев. А спорить с контролирующими органами - дело хлопотное.

Учет убытков

Градообразующие предприятия могут учитывать убытки от содержания обслуживающих производств без учета нормативов расходов

Налогоплательщики, у которых численность работников составляет не менее 25% численности работающего населения соответствующего населенного пункта (градообразующие предприятия) и в состав которых входят структурные подразделения по эксплуатации объектов жилищного фонда, а также объектов ЖКХ и социально-культурной сферы, вправе принять для целей налогообложения фактически осуществленные расходы на содержание указанных объектов*(30). При этом условие об учете таких расходов в пределах норм, утвержденных органами исполнительной власти субъектов РФ (а также Москвы и Санкт-Петербурга), в случае получения подразделением убытков от такой деятельности с 2011 года отменяется*(31).

При нулевой ставке убытки не переносятся

С 2011 года убытки, полученные налогоплательщиком в период налогообложения его доходов по ставке 0%, не переносятся на будущие налоговые периоды*(32).

Напомним, что ставка 0% применяется, например:

- по дивидендам, выплачиваемым дочерними организациями*(33);

- по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 года*(34);

- сельскохозяйственными товаропроизводителями, не перешедшими на уплату ЕСХН, по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельхозпродукции*(35), и др.

При буквальном прочтении новой нормы получается, что применение нулевой ставки к одному из видов дохода лишает налогоплательщика права на перенос убытков по другим доходам. Однако, как разъяснил Минфин России, налогоплательщик не вправе переносить на будущее только те убытки, которые получены при определении налоговой базы, в отношении которой он применял ставку 0%*(36). Иными словами, ограничение на перенос убытков применяется только к убыткам, "облагаемым по ставке 0%".

Убытки по договору доверительного управления имуществом

Согласно изменениям, внесенным Федеральным законом от 27.07.2010 N 229-ФЗ в статью 276 НК РФ, с 2011 года ни учредитель, ни выгодоприобретатель не вправе учитывать в целях налогообложения убытки от использования имущества, переданного в доверительное управление, полученные в течение срока действия такого договора.

Сроки перечисления налога налоговыми агентами

С 2011 года изменяются сроки перечисления в бюджет удержанного налоговым агентом налога*(37).

Так, налоговый агент, выплачивающий доходы иностранной организации, обязан перечислить налог не позднее дня, следующего за днем выплаты (перечисления) ей денежных средств или иного получения ею доходов*(38).

А по доходам, выплачиваемым налогоплательщикам в виде дивидендов, а также процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, налог, удержанный при выплате дохода, перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, также не позднее дня, следующего за днем выплаты*(39). До 2011 года на перечисление налога с дивидендов налоговому агенту давалось 10 дней.

Ставка налога на дивиденды, выплачиваемые дочерней компанией

С 2011 года больше налогоплательщиков - российских организаций смогут применить нулевую ставку налога на прибыль при получении дивидендов от дочерних компаний. Одним из условий для ее применения, которое могли выполнить немногие налогоплательщики, было такое: стоимость доли (вклада) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарных расписок, дающих право на получение дивидендов, должна превышать 500 млн. руб. С нового года данный критерий отменен. Поэтому, чтобы применять ставку 0% по дивидендам, организация должна выполнить следующее условие: на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50%-м вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов, в сумме, соответствующей не менее 50% общей суммы выплачиваемых организацией дивидендов*(40).

Эта норма действует с 1 января 2011 года и распространяется на правоотношения по налогообложению налогом на прибыль организаций доходов в виде дивидендов, начисленных по результатам деятельности организаций за 2010 год и последующие периоды.

НДФЛ

Обязанности налоговых агентов

Налоговые агенты должны учитывать доходы, полученные от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленные физическим лицам налоговые вычеты, исчисленные и удержанные налоги в регистрах налогового учета по формам, разработанным самостоятельно, а не утвержденным Минфином России*(41). По нашему мнению, учет можно вести по-прежнему - в старых формах налоговых карточек, утвержденных приказом МНС России от 31.10.2003 N БГ-3-04/583.

Обратите внимание, что за отсутствие регистров налогового учета организация может быть привлечена к налоговой ответственности в соответствии со статьей 120 НК РФ. Минимальный штраф за данное правонарушение составляет 10 тыс. руб.*(42)

Также с 2011 года на налогового агента возлагается обязанность сообщать налогоплательщику об излишнем удержании НДФЛ. Сделать это нужно в течение 10 рабочих дней со дня обнаружения такого факта*(43).

Правила возврата НДФЛ

С 2011 года установлен порядок возврата НДФЛ, излишне удержанного налоговым агентом*(44).

Возвращать НДФЛ налоговый агент будет за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджет как по налогоплательщику, которому должны вернуть НДФЛ, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых он удерживает НДФЛ. То есть, по сути, налоговый агент самостоятельно производит зачет излишне уплаченного НДФЛ в счет следующих платежей.

Пример

В феврале 2011 года налоговый агент обнаружил, что излишне удержал у работника НДФЛ в сумме 500 руб. Налогоплательщик представил заявление о возврате ему данной суммы налога. НДФЛ, удержанный из зарплаты других сотрудников за февраль, составил 6000 руб.

Налоговый агент должен вернуть 500 руб. налога работнику, а оставшиеся 5500 руб. (6000 руб. - 500 руб.) уплатить в бюджет.

Заметим, что многие налоговые агенты и ранее возвращали излишне удержанный НДФЛ подобным образом - за счет налога, удержанного у других налогоплательщиков. Однако это противоречило нормам статьи 78 НК РФ, хотя не вызывало претензий со стороны налоговых органов.

Обратите внимание! НДФЛ можно вернуть налогоплательщику только в безналичной форме - перечислив денежные средства на счет налогоплательщика в банке, указанный в его заявлении.

Налог должен быть возвращен в течение 3 месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления налогоплательщика. В случае несвоевременного возврата физическому лицу начисляются проценты из расчета ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей в дни нарушения срока возврата, за каждый календарный день нарушения срока.

Если налоговый агент не сможет вернуть НДФЛ в срок из-за того, что суммы удержанного у налогоплательщиков НДФЛ недостаточно для возврата, он должен в течение 10 рабочих дней со дня подачи ему налогоплательщиком заявления направить в налоговый орган по месту своего учета заявление на возврат налоговому агенту излишне удержанной им суммы налога, приложив к нему выписку из регистра налогового учета (налоговой карточки) за соответствующий налоговый период и документы, подтверждающие излишнее удержание и перечисление НДФЛ в бюджет. Пока налоговый орган не произвел возврат НДФЛ, налоговый агент вправе вернуть физическому лицу НДФЛ за счет собственных средств.

Жаль только, что случаев для возврата НДФЛ с 2011 года будет меньше.

Когда нерезидент становится резидентом...

С 2011 года статья 231 НК РФ дополняется пунктом 1.1. Согласно ему возврат НДФЛ налогоплательщику в связи с перерасчетом НДФЛ по итогу налогового периода в соответствии с приобретенным им статусом налогового резидента РФ производится налоговым органом, в котором он был поставлен на учет по месту жительства (месту пребывания). НДФЛ возвращается при подаче налогоплательщиком декларации по окончании года, а также документов, подтверждающих статус налогового резидента РФ*(45). Таким образом, с этого года налоговый агент не будет возвращать излишне удержанный НДФЛ лицам, которые в течение года приобрели статус налогового резидента РФ.

К сожалению, непонятно, какую именно сумму НДФЛ нельзя вернуть бывшему нерезиденту: излишне удержанные 17% (разницу между 30 и 13%) или же только ту сумму НДФЛ, которую не удалось зачесть в счет уплаты НДФЛ по ставке 13% до конца календарного года?

Напомним, чтобы приобрести статус налогового резидента РФ, физическое лицо должно находиться на территории РФ не менее 183 дней в течение 12 следующих подряд месяцев*(46).

Например, если иностранный гражданин въехал на территорию РФ 5 февраля и не покидал ее пределы, то через 183 дня, то есть уже в августе, он приобретет статус налогового резидента. А значит, как разъяснял Минфин (по крайней мере до 2011 года), налоговый агент может пересчитать НДФЛ по ставке 13%*(47). Причем уже с февраля излишне удержанный НДФЛ можно было засчитывать в счет уплаты налога по ставке 13% за сентябрь-декабрь этого года.

Можно ли засчитывать излишне удержанный НДФЛ таким образом и в 2011 году или же в нашем примере налоговый агент сможет применить ставку 13% только к доходам, полученным в августе и позднее? Не исключено, что финансовое ведомство может предложить и какой-то иной порядок удержания НДФЛ при изменении статуса физического лица. Очевидно, что новая норма нуждается в уточнении.

Имущественный вычет у работодателя

Изменения, внесенные в пункт 4 статьи 220 НК РФ, узаконили точку зрения финансового ведомства о том, что НДФЛ, удержанный работодателем до представления ему работником уведомления из налогового органа о праве на имущественный налоговый вычет при приобретении жилья, не считается "излишне удержанным" и возврату не подлежит*(48). С 2011 года налоговый агент должен вернуть налогоплательщику НДФЛ, если он неправомерно удержал налог без учета имущественного налогового вычета после получения заявления на вычет от налогоплательщика*(49).

Например, работник организации представит уведомление из налогового органа о праве на имущественный вычет в апреле 2011 года. Соответственно только с зарплаты за апрель (и других доходов) налоговый агент может предоставлять работнику имущественный налоговый вычет. Вернуть удержанный за январь-март НДФЛ работодатель не вправе.

Страховые взносы

Объект обложения

Одним из объектов обложения страховыми взносами для лиц, производящих выплаты в пользу физических лиц, были выплаты по трудовым договорам. Данный объект вызывал многочисленные споры о том, должны ли облагаться страховыми взносами выплаты, не оговоренные в трудовых договорах. Минздравсоцразвития России разъясняло, что все выплаты в пользу работников в рамках трудовых отношений признаются объектом обложения*(50). С 2011 года такая позиция не вызывает сомнений. Законом определено, что объектом обложения страховыми взносами являются выплаты в рамках трудовых отношений*(51).

Максимальный размер базы

В 2010 году предельный размер базы, с которой начислялись страховые взносы, составлял 415 000 руб. С 1 января 2011 года он проиндексирован на коэффициент роста средней заработной платы*(52). Этот коэффициент утвержден постановлением Правительства РФ от 27.11.2010 N 933 в размере 1,1164.

Таким образом, для плательщиков страховых взносов, производящих выплаты в пользу физлиц, база для начисления взносов с учетом индексации в отношении каждого физлица не может быть более 463 000 руб. нарастающим итогом с начала расчетного периода. С сумм выплат и иных вознаграждений в пользу физлица, превышающих эту величину, страховые взносы не взимаются.

Страховые тарифы

С 2011 года страхователи, уплачивающие взносы по общеустановленному тарифу, исчисляют их в соответствии со статьей 12, а не 57 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах...". С учетом изменений, вносимых Федеральным законом от 16.10.2010 N 272-ФЗ, в 2011 году применяются следующие страховые тарифы:

- в ПФР - 26%:

- ФСС РФ - 2,9%;

- ФФОМС - 3,1%;

- ТФОМС - 2,0%.

Итого: 34%.

При этом размеры страховых тарифов в ПФР в зависимости от года рождения застрахованного лица установлены пунктом 2.1 статьи 22 Федерального закона от 15.11.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" и распределяются следующим образом*(53):

- Для лиц 1966 года рождения и старше на финансирование страховой части трудовой пенсии - 26%.

- Для лиц 1967 года рождения и моложе:

- на финансирование страховой части трудовой пенсии - 20%.

- на финансирование накопительной части трудовой пенсии - 6%.

Обратите внимание! С 2011 года для организаций, применяющих ЕНВД и УСН, льготных тарифов нет. Они уплачивают страховые взносы в общеустановленном порядке.

В 2011 году для некоторых категорий страхователей предусмотрены льготные страховые тарифы*(54).

Так, сельхозтоваропроизводители, организации и ИП, применяющие ЕСХН, плательщики страховых взносов, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, являющимся инвалидами I, II или III группы, - в отношении указанных выплат и вознаграждений, общественные организации инвалидов, отвечающие определенным критериям, уплачивают страховые взносы по пониженным тарифам (20,2%):

- в ПФР - 16,0%;

- ФСС РФ - 1,9%;

- ФФОМС - 1,1%;

- ТФОМС - 1,2%.

При этом тарифы в ПФР составляют*(55):

- Для лиц 1966 года рождения и старше на финансирование страховой части трудовой пенсии - 16%.

- Для лиц 1967 года рождения и моложе:

- на финансирование страховой части трудовой пенсии - 10%;

- на финансирование накопительной части трудовой пенсии - 6%.

А организации и ИП, имеющие статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны и производящие выплаты физическим лицам, работающим на территории такой зоны, организации, осуществляющие деятельность в области информационных технологий и некоторые другие категории страхователей уплачивают взносы по тарифу 14%:

- в ПФР - 8,0%;

- ФСС РФ - 2,0%;

- ФФОМС - 2,0%;

- ТФОМС - 2,0%.

Тарифы в ПФР составляют*(56):

- Для лиц 1966 года рождения и старше на финансирование страховой части трудовой пенсии - 14%.

- Для лиц 1967 года рождения и моложе:

- на финансирование страховой части трудовой пенсии - 8%;

- на финансирование накопительной части трудовой пенсии - 6%.

Предусмотрены льготные страховые тарифы и для средств массовой информации*(57). Это касается плательщиков страховых взносов - российских организаций и ИП, осуществляющих производство, выпуск в свет (в эфир) и (или) издание СМИ (за исключением СМИ, специализирующихся на сообщениях и материалах рекламного и (или) эротического характера), в том числе в электронном виде, основным видом экономической деятельности которых является:

а) деятельность в области организации отдыха и развлечений, культуры и спорта - в части деятельности в области радиовещания и телевещания или деятельности информационных агентств;

б) издательская и полиграфическая деятельность, тиражирование записанных носителей информации - в части издания газет или журналов и периодических публикаций, в том числе интерактивных публикаций.

Для них страховые тарифы в 2011 году остаются на уровне 2010 года (26%):

- в ПФР - 20,0%;

- ФСС РФ - 2,9%;

- ФФОМС - 1,1%;

- ТФОМС - 2,0%.

Тарифы в ПФР составляют*(58):

- Для лиц 1966 года рождения и старше на финансирование страховой части трудовой пенсии - 20%.

- Для лиц 1967 года рождения и моложе:

- на финансирование страховой части трудовой пенсии - 14%;

- на финансирование накопительной части трудовой пенсии - 6%.

Отчетность

Как представлять

С 2011 года плательщики страховых взносов, у которых среднесписочная численность физлиц, в пользу которых производятся выплаты и иные вознаграждения, за предшествующий расчетный период превышает 50 человек, а также вновь созданные (в том числе при реорганизации) организации, у которых численность указанных физлиц превышает данный предел, сдают расчеты по страховым платежам в электронной форме с электронной цифровой подписью, если иной порядок представления сведений, отнесенных к государственной тайне, не предусмотрен законодательством РФ*(59).

Напомним. В 2010 году отчетность в электронном виде сдавали страхователи, у которых среднесписочная численность превышала 100 человек.

Таким образом, если среднесписочная численность работников за 2010 год превысила 50 человек, в 2011 году страхователь должен представлять отчетность в электронном виде.

В какие сроки

С 2011 года изменились сроки представления расчетов по страховым взносам в территориальные отделения ФСС РФ и ПФР для лиц, производящих выплаты в пользу физлиц*(60).

Перед ФСС РФ нужно отчитаться не позднее 15-го числа месяца, следующего за отчетным периодом (ранее срок "до 15-го числа" формально обязывал представлять расчет не позднее 14-го). То есть с 2011 года последним днем представления расчета по форме-4 ФСС *(61) за год является 15 января, за I квартал - 15 апреля, за полугодие - 15 июля и за 9 месяцев -15 октября.

На более поздний период перенесены сроки представления расчета в территориальные отделения ПФР. Расчет РСВ-1 *(62) необходимо представлять не позднее 15-го числа второго календарного месяца, следующего за отчетным периодом. Иными словами, последним днем представления расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам за год является 15 февраля, за I квартал - 15 мая, за полугодие - 15 августа и за 9 месяцев - 15 ноября.

Причем вместе с расчетом плательщик должен представить сведения персонифицированного учета, установленные в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования".

Как нам разъяснили в ПФР, расчеты и сведения персонифицированного учета за 2010 год представляются уже по новым срокам.

Правила уплаты и зачета

Определен порядок уточнения "невыясненного" платежа

Поручение на перечисление страховых взносов, пеней и штрафов в бюджет государственного внебюджетного фонда на соответствующий счет Федерального казначейства заполняется плательщиком страховых взносов по правилам заполнения поручений, устанавливаемым Минфином России по согласованию с ЦБ РФ.

Если плательщик страховых взносов обнаружит ошибку в оформлении поручения на перечисление страховых взносов, пеней и штрафов, не повлекшую их неперечисление в бюджет соответствующего государственного внебюджетного фонда на соответствующий счет Федерального казначейства, он вправе подать в орган контроля за уплатой страховых взносов заявление об уточнении основания, типа и принадлежности платежа, отчетного (расчетного) периода или своего статуса в связи с допущенной ошибкой, приложив документы, подтверждающие уплату*(63).

К сведению. Обязанность по перечислению страховых взносов не считается исполненной, если плательщик неправильно указал в платежном поручении номер счета Федерального казначейства, код бюджетной классификации и (или) наименования банка получателя*(64).

На основании этого заявления и акта совместной сверки расчетов по страховым взносам, пеням и штрафам (если она проводилась) орган контроля за уплатой страховых взносов принимает решение об уточнении основания, типа и принадлежности платежа на день фактической уплаты страховых взносов. При этом пени, начисленные на сумму страховых взносов, за период со дня их фактической уплаты в бюджет до дня принятия решения об уточнении платежа пересчитываются. О своем решении орган контроля за уплатой страховых взносов уведомляет плательщика в течение 5 дней после принятия решения*(65).

Такие правила применяются также в отношении пеней и штрафов*(66).

Зачет

С 2011 года зачет суммы излишне уплаченных страховых взносов в счет предстоящих платежей плательщика страховых взносов орган контроля за уплатой страховых взносов производит самостоятельно.

Например, если страхователь переплатил взносы в ТФОМС за I квартал, он может недоплатить эту же сумму в II квартале. Территориальное отделение ПФР зачтет переплату в счет уплаты страховых взносов на II квартал самостоятельно. Плательщику нет необходимости писать заявление о зачете. Хотя такая возможность, как и возможность написать заявление о возврате излишне уплаченных страховых платежей, у плательщика сохранилась. В этом случае заявление должно быть представлено по форме, утвержденной приказом Минздравсоцразвития от 11.12.2009 N 979н*(67).

Другие налоги

УСН

С 2011 года расширен перечень лиц, имеющих право применять УСН*(68). Подпункт 3 статьи 346.12 НК РФ содержит перечень организации, которые не вправе применять УСН. В частности, это хозяйственные общества, в которых доля участия других юрлиц составляет более 25%.

Однако данное ограничение не применяется в отношении организаций, создаваемых бюджетными научными, образовательными учреждениями и государственными академиями наук в соответствии с федеральными законами от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике" и от 22.08.1996 N 125-ФЗ "О высшем и послевузовском профессиональном образовании", если такие общества применяют на практике (внедряют) результаты их интеллектуальной деятельности, исключительные права на которые принадлежат учредившим их научным учреждениям или вузам.

Транспортный налог

С 1 января 2011 года в 2 раза понижены базовые ставки транспортного налога на автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные транспортные средства, а также на машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, снегоходы, мотосани. Субъекты РФ по-прежнему могут уменьшать или повышать ставки транспортного налога, установленные НК РФ, но не более чем в 10 раз. Ограничение в части уменьшения ставок не применяется в отношении легковых автомобилей с мощностью двигателя до 150 л.с. включительно*(69).

Налог на имущество организаций

До 1 января 2025 года налоговая база по налогу на имущество организаций уменьшается на сумму законченных капитальных вложений на строительство, реконструкцию, модернизацию вводимых, реконструируемых, модернизируемых судоходных гидротехнических сооружений, расположенных на внутренних водных путях России, портовых гидротехнических сооружений, сооружений инфраструктуры воздушного транспорта (кроме системы централизованной заправки самолетов, космодрома), учтенных в балансовой стоимости данных объектов*(70).

Эта норма не распространяется на законченные капитальные вложения, учтенные в балансовой стоимости указанных объектов до 1 января 2010 года.

Кроме того, налог на имущество ПИФ уплачивают управляющие компании. Именно они являются плательщиками земельного налога в отношении участков, входящих в имущество ПИФ. В обоих случаях налог уплачивается за счет имущества фонда.

Земельный налог

С 2011 года налогоплательщики не будут представлять в налоговые органы расчеты по авансовым платежам*(71).

В.В. Сидорова,

советник налоговой службы РФ III ранга,

руководитель экспертно-консультационного отдела компании ПРАВОВЕСТ

В.В. Варламова,

куратор по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета

экспертно-консультационного отдела компании ПРАВОВЕСТ

"В курсе правового дела", N 1, январь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) п. 1 ст. 143 НК РФ

*(2) пп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ

*(З) п. 1 ст. 215 ТК ТС

*(4) п. 2 ст. 215 ТК ТС

*(5) п. 9, пп. "д" п. 11 ст. 2 Федерального закона от 27.11.2010 N 306-ФЗ "О внесении изменений..."

*(6) письма Минфина России от 22.03.2010 N 03-07-08/72, от 26.08.2010 N 03-07-08/244, от 05.03.2010 N 03-07-08/59, от 04.04.2007 N 03-07-08/66, от 29.12.2008 N 03-07-08/277, от 03.04.2007 N 03-07-08/63, ФНС России от 22.01.2009 N ММ-22-3/53@, от 06.07.2007 N ШТ-6-03/534@

*(7) постановления ФАС Московского округа от 10.08.2009 N КА-А40/7526-09 и от 18.01.2010 N КА-А40/14884-09, от 14.04.2010 N КА-А40/2696-10, от 22.10.2009 N КА-А40/10961-09-02, Северо-Западного округа от 10.03.2009 N А56-14997/2008, от 09.12.2009 N А32-19109/2008-23/229-30/75, Дальневосточного округа от 25.11.2009 N Ф03-6452/2009, Уральского округа от 02.03.2009 N Ф09-722/09-С2, Поволжского округа от 22.01.2009 N А55-8441/2008, от 02.11.2009 N А55-6352/2009, от 15.07.2009 N А55-17294/2008, Президиума ВАС РФ от 20.05.2008 N 12010/07, от 19.02.2008 N 12371/07

*(8) п. 2 ст. 1 Федерального закона от 27.11.2010 N 309-ФЗ

*(9) п. 1 ст. 801 ГК РФ

*(10) пп. 2.2 п. 1 ст. 164 НК РФ в ред. федерального закона от 27.11.2010 N 309-ФЗ

*(11) пп. 2.3 п. 1 ст. 164 НК РФ в ред. федерального закона от 27.11.2010 N 309-ФЗ

*(12) пп. 2.4 п. 1 ст. 164 НК РФ в ред. федерального закона от 27.11.2010 N 309-ФЗ

*(13) пп. 2.6 п. 1 ст. 164 НК РФ в ред. федерального закона от 27.11.2010 N 309-ФЗ

*(14) абз. 3 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ в ред. Федерального закона от 27.11.2010 N 309-ФЗ

*(15) пп. 2.7 п. 1 ст. 164 НК РФ в ред. федерального закона от 27.11.2010 N 309-ФЗ

*(16) пп. 2.8 п. 1 ст. 164 НК РФ в ред. федерального закона от 27.11.2010 N 309-ФЗ

*(17) п. 3.1 ст. 165 НК РФ в ред. Федерального закона от 27.11.2010 N 309-ФЗ

*(18) п. 3.7 ст. 165 НК РФ в ред. Федерального закона от 27.11.2010 N 309-ФЗ

*(19) пп. 2 п. 1 ст. 165 НК РФ в ред. Федерального закона от 03.11.2010 N 285-ФЗ

*(20) ст. 3 Федерального закона от 27.11.2010 N 309-ФЗ

*(21) п. 1.1 ст. 269 НК РФ в ред. Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ

*(22) письмо Минфина России от 21.09.2010 N 03-03-06/2/166

*(23) ст. 256, 257 НК РФ в ред. Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ

*(24) письма Минфина России от 25.04.2008 N 03-03-06/1/296, от 03.11.2007 N 03-03-06/1/767

*(25) ст. 286 НК РФ в ред. Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ

*(26) письмо Минфина России от 16.11.2005 N 03-03-04/1/368

*(27) письма Минфина России от 17.12.2008 N 03-03-06/1/687, от 16.11.2005 N 03-03-04/1/368

*(28) п. 2 ст. 286 НК РФ

*(29) письмо ФНС России от 13.04.2010 N 3-2-09/46

*(30) ч. 7 ст. 275.1 НК РФ

*(31) п. 28 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений..."

*(32) п. 1 ст. 283 НК РФ в ред. Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ

*(33) пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ

*(34) пп. З п. 4 ст. 284 НК РФ

*(35) Федеральный закон от 06.08.2001 N 110-ФЗ в ред. Федерального закона от 22.06.2008 N 158-ФЗ

*(36) письмо Минфина России от 25.11.2010 N 03-03-06/1/740

*(37) ст. 287 НК РФ в ред. Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ

*(38) п. 2 ст. 287 НК РФ в ред. Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ

*(39) п. 4 ст. 287 НК РФ в ред. Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ

*(40) пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ

*(41) ст. 230 НК РФ в ред. Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ

*(42) п. 1 ст. 120 НК РФ

*(43) ст. 231 НК РФ в ред. Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ

*(44) там же

*(45) Федеральный закон от 27.07.2010 N 229-ФЗ

*(46) ст. 207 НК РФ

*(47) письмо Минфина России от 17.09.2010 N 03-04-06/6-219

*(48) письмо Минфина России от 29.04.2010 N 03-04-05/9-235

*(49) п. 11 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ

*(50) письмо Минздравсоцразвития России от 23.03,2010 N 647-19

*(51) ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах..." в ред. Федерального закона от 08.12.2010 N 339-ФЗ

*(52) ч. 5 ст. 8 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ в ред. Федерального закона от 16.10.2010 N 272-ФЗ

*(53) пп. "б" п. 19 ст. 27 Федерального закона от 24.07.2009 N 213-ФЗ "О внесении изменений..."

*(54) ст. 58 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ в редакции, действующей с 01.01.2011

*(55) п. 5 ст. 33 федерального закона от 15.11.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" в ред. Федерального закона от 16.10.2010 N 272-ФЗ

*(56) п. 7 ст. 33 федерального закона от 15.11.2001 N 167-ФЗ в ред. Федерального закона от 16.10.2010 N 272-ФЗ

*(57) Федеральный закон от 08.12.2010 N 339-ФЗ "О внесении изменений..."

*(58) п. 9 ст. 33 Федерального закона от 15.11.2001 N 167-ФЗ в ред. Федерального закона от 08.12.2010 N 339-ФЗ

*(59) ч. 10 ст. 15 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ в ред. Федерального закона от 27.07.2010 N 227-ФЗ

*(60) ч. 9 ст. 15 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ в ред. Федерального закона от 08.12.2010 N 339-ФЗ

*(61) приказ Минздравсоцразвития России от 06.11.2009 N 871н

*(62) приказ Минздравсоцразвития России от 12.11.2009 N 894н

*(63) ч. 8 ст. 18 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ в ред. Федерального закона от 08.12.2010 N 339-ФЗ

*(64) пп. 4 ч. 6 cт. 18 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ

*(65) ч. 10 ст. 18 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ в ред. Федерального закона от 08.12.2010 N 339-ФЗ

*(66) ч. 12 ст. 18 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ в ред. Федерального закона от 08.12.2010 N 339-ФЗ

*(67) ч. 6 ст. 26 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ в ред. Федерального закона от 08.12.2010 N 339-ФЗ

*(68) Федеральный закон от 27.11.2010 N 310-ФЗ "О внесении изменений..."

*(69) Федеральный закон от 27.11.2010 N 307-ФЗ "О внесении изменений..."

*(70) Федеральный закон от 27.11.2010 N 308-ФЗ "О внесении изменений..."

*(71) пп. 53 ст. 2, п. 2 ст. 10 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ