Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 9 августа 2013 г. N ВАС-6480/13 "О передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации" (ключевые темы: приборы учета - добыча полезных ископаемых - разработка месторождений - добыча нефти - количество добытых полезных ископаемых)

Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 9 августа 2013 г. N ВАС-6480/13
"О передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации"

Коллегия судей Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе председательствующего судьи Зориной М.Г., судей Завьяловой Т.В., Поповченко А.А. рассмотрела в судебном заседании заявление Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (129223, г. Москва, пр. Мира, ВВЦ, стр.194) о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда города Москвы от 19.07.2012 по делу N А40-13655/12-99-68, постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 04.10.2012 и постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 12.02.2013 по тому же делу по заявлению открытого акционерного общества "Нижневартовское нефтегазодобывающее предприятие" (125284, г. Москва, ул. Беговая, д. 3, стр.1) к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 о признании частично недействительным решения от 07.06.2011 N 52-21-18278р.

СУД УСТАНОВИЛ:

открытое акционерное общество "Нижневартовское нефтегазодобывающее предприятие" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным принятого по результатам выездной налоговой проверки общества за 2008-2009 годы Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - инспекция) решения от 07.06.2011 N 52-21-18278р (далее - решение инспекции) в части доначисления 777 045 рублей налога на прибыль, 20 657 рублей 70 копеек единого социального налога, 87 716 348 рублей налога на добычу полезных ископаемых, начисления соответствующих сумм пеней и взыскания штрафа.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 19.07.2012, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 04.10.2012 производство по делу в части эпизода, касающегося доначисления единого социального налога прекращено, в остальной части заявленные требования удовлетворены.

Федеральный арбитражный суд Московского округа постановлением от 12.02.2013 судебные акты первой и апелляционной инстанций оставил без изменения.

В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, инспекция просит отменить названные судебные акты в части признания недействительным решения инспекции о доначислении 87 716 348 рублей налога на добычу полезных ископаемых, начислении 11 300 563 рублей 83 копеек пеней и взыскании 13 334 740 рублей 60 копеек штрафа.

Рассмотрев доводы, приведенные в заявлении инспекции, и изучив материалы дела, коллегия судей пришла к выводу о наличии оснований, предусмотренных статьей 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для передачи дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

Как установлено судами и следует из материалов дела, общество на основании имеющихся лицензий осуществляет разработку месторождений нефти (Сороминское, Тарховское, Пермяковское, Хохряковское, Туль-Еганское, Ершовое, Колик-Еганское, Кошильское, Западно-Сороминское).

В соответствии с лицензионными соглашениями, прилагаемыми к лицензиям и являющимися их неотъемлемыми частями, добыча нефти определена как процесс, заключающийся в подъеме на поверхность водогазонефтяной смеси из скважин, ее первичной, затем ступенчатой подготовки до нефти товарных кондиций в соответствии с ГОСТ 9965-76 (в последующем постановлением Госстандарта Российской Федерации от 08.01.2002 N 2-ст утвержден и введен в действие с 01.07.2002 ГОСТ Р 51858-2002); товарная нефть - нефть, прошедшая предварительную (первичную), затем ступенчатую подготовку на технологических установках, предназначенных для подготовки нефти до товарных кондиций (до соответствия нефти названному ГОСТу); учет добываемой продукции ведется на узле учета, установленном на конечном пункте выхода продукции с лицензионного участка (статьи 1 и 4 лицензионных соглашений).

Добытая водогазонефтяная смесь после предварительной подготовки на названных месторождениях поступала на центральные пункты сбора "Хохряковский" и "Ершовый" (далее - ЦПС "Хохряковский" и ЦПС "Ершовый") для окончательной доработки до товарных кондиций, то есть соответствия требованиям ГОСТа Р 51858-2002 "Нефть. Общие технические условия" (далее - ГОСТ), распространяющегося на нефть для поставки транспортным организациям, предприятиям Российской Федерации и на экспорт. На ЦПС "Хохряковский" и ЦПС "Ершовый" находились приборы учета нефти N 504 и N 505 (далее - узлы учета N 504 и N 505), по показаниям которых определялось количество нефти, передаваемой обществом на транспортировку.

Для транспортировки и сдачи нефти в систему открытого акционерного общества "АК Транснефть" между обществом и открытым акционерным обществом "ТНК-Нижневартовск" заключен договор от 17 декабря 2007 года N ТНВ-0208/08/ ННП06/0009/08 на оказание услуг по транспортировке, сдаче нефти и проведению химического анализа нефти на 2008 год (далее - договор).

Согласно договору соответствующая ГОСТу нефть с ЦПС "Хохряковский" и "Ершовый" перекачивалась в Белозерный центральный товарный парк открытого акционерного общества "ТНК-Нижневартовск" (далее - Белозерный ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск"), на который также поступала товарная нефть от других нефтедобытчиков в смеси с нефтью общества. Принятая открытым акционерным обществом "ТНК-Нижневартовск" нефть перед сдачей в систему открытого акционерного общества "АК Транснефть" проходила доподготовку и её количество повторно измерялось на узле учета нефти Белозерного ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск" (далее - узел учета N 544). Затем на основании показателей этого узла учета расчетным путем определялось количество нефти, поступившей от каждого из поставщиков, в том числе и от общества. Констатировавшаяся отрицательная разница в количестве нефти на узле учета N 544 по сравнению с показаниями узлов учета N 504 и N 505 в договоре обозначена как технологические потери нефти на Белозерном ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск" и названа дебалансом, который относится на общество.

В ходе проведения выездной налоговой проверки за 2008-2009 годы инспекция пришла к выводу о неправомерном уменьшении обществом количества добытого полезного ископаемого (нефти), подлежащего налогообложению налогом на добычу полезных ископаемых, вследствие не учета дебаланса (29 557 тонн), что привело к неуплате 87 716 348 рублей налога на добычу полезных ископаемых. По мнению инспекции дебаланс, как разница между количеством товарной нефти, прошедшей через узлы учета N 504 и N 505 и узел учета N 544, подлежит включению в налоговую базу по налогу на добычу полезных ископаемых, поскольку с ЦПС "Хохряковский" и ЦПС "Ершовый" откачивалась нефть, доведенная до соответствия требованиям ГОСТа.

В подтверждение правомерности вывода инспекция сослалась на статью 337 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в которой содержится определение полезного ископаемого как продукции, первой по своему качеству соответствующей государственному стандарту Российской Федерации, а также на то, что паспорта качества нефти, содержащие качественные характеристики нефти, как соответствующей требованиям ГОСТа, были сформированы на ЦПС "Хохряковский" и ЦПС "Ершовый". Также инспекция указала, что в соответствии с положениями главы 26 Кодекса уменьшение объема добытых полезных ископаемых допускается на фактические потери исключительно в пределах утвержденного в установленном порядке норматива потерь.

Не согласившись с такими доводами инспекции, и, соответственно, с решением инспекции о доначислении налога на добычу полезных ископаемых, начислении сумм пеней и взыскании штрафа, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Суды удовлетворили требование общества, поскольку пришли к выводу о том, что полный цикл технологических операций по добыче нефти заканчивается не на ЦПС "Хохряковский" и ЦПС "Ершовый", как считает налоговый орган, а в Белозерном ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск". Суды указали, что сдача нефти в систему "АК Транснефть" для дальнейшей транспортировки невозможна без проведения её дополнительной доподготовки открытым акционерным обществом "ТНК-Нижневартовск". При этом суды исходили из того, что технология транспортировки нефти по трубопроводу протяженностью 100 км с узлов учета N 504 и N 505 до узла учета N 544 не может обеспечить нормативные показатели в связи со смешением нефти общества с нефтью иных поставщиков.

Кроме того, суды учитывали данные форм государственной статистической отчетности, составляемых обществом, которые по их оценке свидетельствуют о неправомерности решения инспекции в рассматриваемой части. При этом суды указали, что выводы инспекции о превышении фактически добытой нефти в части, превышающей данные общества, не соответствуют данным контролирующих органов в сфере недропользования об общем количестве извлеченной из недр нефти (с учетом потерь при добыче).

Удовлетворяя требования общества, суды также сослались на судебные акты по ранее рассмотренным делам между теми же сторонами.

Коллегия судей считает, что вывод судов о неправомерном включении инспекцией в налоговую базу потерь нефти, возникших после доведения её до требований ГОСТа на участке транспортировки открытым акционерным обществом "ТНК-Нижневартовск" или так называемого дебаланса, противоречит положениям главы 26 Кодекса на основании следующего.

Полезным ископаемым признается продукция, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации (пункт 1 статьи 337 Кодекса).

Количество добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной определяется в единицах массы нетто; в целях главы 26 Кодекса массой нетто признается количество нефти за вычетом отделенной воды, попутного нефтяного газа и примесей, а также за вычетом содержащихся в нефти во взвешенном состоянии воды, хлористых солей и механических примесей, определяемых лабораторными анализами; количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр минеральном сырье) методом (пункты 1 и 2 статьи 339 Кодекса).

Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче; фактические потери учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором производилось их измерение в размере, определенном по итогам произведенных измерений (пункт 3 статьи 239 Кодекса).

При определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр. При разработке месторождения в соответствии с лицензией на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого (пункт 7 статьи 339 Кодекса).

Таким образом, окончанием процесса добычи нефти глава 26 Кодекса определяет доведение качества нефти до соответствия требованиям ГОСТа, то есть получение первой товарной нефти по завершении технологического цикла по ее добыче на разрабатываемом месторождении.

Суд первой инстанции констатировал, что технология добычи нефти, описание процессов по извлечению из недр минерального сырья и доведение его по качеству до требований стандартов содержится в проектах разработки месторождений. Анализируя имеющиеся в деле проекты разработки месторождений, суд сделал вывод, что технологический цикл добычи нефти завершается на Белозерном ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск". При этом суд исходил из того, что в одном из абзацев проекта разработки Хохряковского месторождения содержится упоминание Белозерного ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск".

Однако суд не учел, что при этом в названном проекте разработки месторождения не предусматривается ни технических, ни технологических решений по доработке нефти, прошедшей через узлы учета N 504 и N 505, которые можно было бы оценить в качестве запроектированных элементов, включаемых в процесс получения обществом первой товарной продукции, соответствующей ГОСТу, а также не учел, что в проектах разработки других месторождений даже не имеется ссылки на Белозерный ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск".

Кроме того, суд не обратил внимание на содержащиеся во всех имеющихся в деле проектах разработки месторождений позиции, прямо указывающие на то, что окончательное доведение нефти до состояния товарной, соответствующей требованиям ГОСТа, и пригодной для коммерческой сдачи в систему магистральных нефтепроводов, осуществляется на ЦПС "Хохряковский" и ЦПС "Ершовый".

Признавая правомерным определение обществом налоговой базы, исходя из количества нефти, зафиксированной приборами на узле учета N 544, суд первой инстанции также сослался и на Технологический регламент Белозерного центрального товарного парка базы подготовки и сдачи нефти открытого акционерного общества "ТНК-Нижневартовск", который утвержден главным инженером этого общества. Однако названный регламент не имеет никакого отношения к технологическим операциям, связанным с разработкой месторождений, на которые у общества имеется лицензии, и доведению добытой нефти до требований ГОСТа, а касается деятельности одного из структурных подразделений открытого акционерного общества "ТНК-Нижневартовск" - цеха подготовки и перекачки нефтебазы подготовки и сдачи нефти, в состав которого входит Белозерный ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск".

Изложенное позволяет сделать вывод о том, что технологический процесс добычи нефти с получением продукции, первой по своему качеству соответствующей ГОСТу, заканчивается на узлах учета N 504 и N 505, как и свидетельствует инспекция.

В соответствии с пунктом 3 статьи 338 Кодекса налоговая база при добыче нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении.

В силу пункта 1 статьи 342 Кодекса полезные ископаемые в части нормативных потерь облагаются по налоговой ставке 0 процентов. В целях главы 26 Кодекса нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Это означает, что налог на добычу полезных ископаемых должен уплачивается в том числе и с части фактических потерь по налоговой ставке, установленной для нефти, за исключением нормативных потерь, которые облагаются по налоговой ставке 0 процентов.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в соответствии с указаниями комиссии Минпромэнерго России при определении норматива потерь, начиная с 2008 года, в него не включаются какие-либо потери нефти, возникающие на Белозерном ЦТП ОАО "ТНК-Нижневартовск".

Поэтому связанные с транспортировкой, подработкой или иными операциями с нефтью сверхнормативные потери, возникающие после прохождения нефтью узлов учета N 504 и N 505, не могут выводиться из-под налогообложения или облагаться налоговой ставкой 0 процентов.

Введение обществом в свою договорную практику понятия "дебаланс" не может влиять на налогообложение, поскольку такое понятие налоговому законодательству неизвестно, а Кодекс не связывает с ним наступление каких-либо правовых последствий.

Нельзя также согласиться с тем, что суды, удовлетворяя требование общества, учитывали данные статистической отчетности общества по полезным ископаемым, поскольку такая отчетность ведется по иным правилам и в иных целях по сравнению с бухгалтерским и налоговым учетом, а данные статистической отчетности не влияют на размер подлежащего уплате налога на добычу полезных ископаемых.

Ссылка судов на преюдициальность ранее принятых судебных актов по делам N А40-43834\08-140-136 и N А40-129782\09-112-965 Арбитражного суда города Москвы, рассматривавшим споры между теми же сторонами, неправомерна, поскольку в налоговые периоды до 2008 года обществом применялись нормативы потерь, при утверждении которых уполномоченными органами наряду с потерями, связанными с проведением технологических операций по добыче нефти на ЦПС "Хохряковский" и ЦПС "Ершовый", также включались и потери, обусловленные дальнейшей транспортировкой нефти, что недопустимо, начиная с 2008 года.

Поэтому выводы судов трех инстанций о том, что применительно к вопросам налогообложения технологический процесс доведения нефти до требований ГОСТа завершается не самим обществом, выполняющим комплекс технологических операций по извлечению полезного ископаемого из недр и доведению его до требований ГОСТа, а иными лицами, участвующими в его транспортировке, неправомерен.

Таким образом, все количество добытой нефти, подготовленной до требований ГОСТа на ЦПС "Хохряковский" и ЦПС "Ершовый", по показаниям приборов узлов учета N 504 и N 505 должно облагаться налогом на добычу полезных ископаемых по действующей в рассматриваемый период налоговой ставке на нефть обезвоженную, обессоленную и стабилизированную.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 299, 300, 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Суд

ОПРЕДЕЛИЛ

передать в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дело N А40-13655/12-99-68 Арбитражного суда города Москвы для пересмотра в порядке надзора судебных актов.

Направить копии определения, заявления и прилагаемых к нему документов лицам, участвующим в деле.

Предложить открытому акционерному обществу "Нижневартовское нефтегазодобывающее предприятие" представить в Президиум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации отзыв на заявление о пересмотре судебных актов в порядке надзора в срок до 30 сентября 2012 года.

Председательствующий судья

М.Г. Зорина

Судьи

Т.В. Завьялова А.А. Поповченко