Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 3 октября 2013 г. N ВАС-10159/13 "О передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации"

Коллегия судей Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в составе председательствующего судьи Завьяловой Т.В., судей Першутова А.Г. и Поповченко А.А. рассмотрела в судебном заседании заявление Муниципального предприятия "Троллейбусный транспорт" муниципального образования "Город Йошкар-Ола" о пересмотре в порядке надзора постановления Первого арбитражного апелляционного суда от 12.12.2012 и постановления Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 18.04.2013 по делу N А38-223/2010 Арбитражного суда Республики Марий Эл

по заявлению Муниципального предприятия "Троллейбусный транспорт" муниципального образования "Горд Йошкар-Ола" (г. Йошкар-Ола) к Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле (г. Йошкар-Ола) о признании недействительным решения,

при участии в качестве третьих лиц: Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл, Министерства финансов Республики Марий Эл; Министерства экономического развития и торговли Республики Марий Эл.

СУД УСТАНОВИЛ:

муниципальное предприятие "Троллейбусный транспорт" муниципального образования "Город Йошкар-Ола" (далее - предприятие) обратилось в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением, уточненным в порядке, установленном статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Йошкар-Оле (далее - инспекция) от 17.11.2009 N 15-06/49, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл от 11.01.2010 N 1, в части доначисления 6 803 092 рублей налога на прибыль за 2006 год, 4 762 650 рублей - за 2007 год и 6 988 049 рублей - за 2008 год, а также 3 184 629 рублей пеней по данному налогу; 9 106 рублей налога на имущество за 2006 год и 27 319 рублей за 2007 год, начисления 8 342 рублей пеней за неуплату данного налога; в части взыскания штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в размере 3 710 758 рублей за неполную уплату налога на прибыль и 7 285 рублей - за неполную уплату налога на имущество.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Управление Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл (далее - управление), Республика Марий Эл в лице Министерства финансов Республики Марий Эл (далее - Минфин РМЭ), Министерство экономического развития и торговли Республики Марий Эл (далее - Минэкономразвития РМЭ).

Решением Арбитражного суда Республики Марий Эл от 19.07.2012 заявленное требование удовлетворено.

Постановлением Первого арбитражного апелляционного суда от 12.12.2012 решение суда первой инстанции отменено, в удовлетворении заявленного требования отказано.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановлением от 18.04.2013 постановление суда апелляционной инстанции оставил без изменения.

Предприятие обратилось в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации с заявлением о пересмотре принятых по делу судебных актов апелляционной и кассационной инстанций в порядке надзора, ссылаясь на нарушение единообразия в толковании и применении судами норм материального и процессуального права по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль за 2006-2008 гг., начислением соответствующих пеней и взысканием налоговых санкций.

Рассмотрев доводы, приведенные в заявлении, и изучив материалы дела, коллегия судей пришла к выводу о наличии оснований, предусмотренных статьей 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для передачи дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в силу следующего.

Как следует из материалов дела, по результатам проведенной выездной налоговой проверки предприятия за 2006-2008 гг. инспекцией было установлено, что в рассматриваемые налоговые периоды при исчислении налога на прибыль предприятие не включило в состав выручки и не учло при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль бюджетные средства, которые в соответствии с действующим законодательством должны быть им получены за оказание услуг по перевозке пассажиров льготных категорий.

По мнению инспекции, указанные средства являются выпадающими доходами предприятия и подлежат отражению в налоговом учете предприятия не по факту поступления средств из бюджета, а в момент оказания услуг по перевозке пассажиров.

Основываясь на указанной позиции, инспекция вынесла решение от 17.11.2009 N 15-06/49 о доначислении предприятию налога на прибыль за 2006 год - 6 803 092 рублей, за 2007 год - 4 762 650 рублей, за 2008 год - 6 988 049 рублей, начислении соответствующих сумм пеней и взыскания штрафа.

Решением управления от 11.01.2010 N 1 по жалобе предприятия решение инспекции отменено в части доначисления налога на прибыль в сумме 75 712 рублей, начисления 16 101 рубля пеней и взыскания 15 142 рублей штрафа. В остальной части решение нижестоящего налогового органа оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции, предприятие обратилось в арбитражный суд с соответствующим требованием.

Удовлетворяя заявление предприятия в обжалуемой части, суд первой инстанции исходил из того, что денежные средства, получаемые из бюджета в качестве компенсации выпадающих доходов, по существу являются убытками, понесенными предприятием при оказании услуг по перевозке льготной категории пассажиров, и их включение в состав внереализационных доходов при исчислении налога на прибыль должно производиться по правилам, установленным в подпункте 4 пункта 4 статьи 271 Кодекса. При этом суд первой инстанции сослался на правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, закрепленную в постановлении от 17.03.2011 N 13489/10.

Апелляционный суд отменил решение суда первой инстанции и отказал в удовлетворении заявленного требования, сделав вывод о необходимости включения в состав дохода при исчислении налога на прибыль суммы компенсации из бюджета, связанной с осуществлением деятельности по перевозке пассажиров по льготным проездным билетам, независимо от даты ее получения, поскольку предприятие применяло метод начисления.

При этом Первый арбитражный апелляционный суд счел несостоятельной ссылку предприятия на невозможность определения размера выпадающих доходов, поскольку размер компенсации, подлежащей выплате предприятию из бюджета, определен инспекцией исходя из количества граждан льготной категории, воспользовавшихся проездными социальными билетами, умноженного на разницу между стоимостью обычного и льготного проездных билетов. Аналогичную методику применяло и предприятие, определяя доход, полученный от реализации услуг по перевозке пассажиров, как по общим, так и по льготным проездным билетам, в конце отчетного периода, исходя из количества проданных проездных билетом.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа поддержал позицию суда апелляционной инстанции.

Между тем, по мнению коллегии судей, при рассмотрении данного спора судами апелляционной и кассационной инстанции не было учтено следующее.

Материалами дела установлено, что в проверяемые налоговые периоды предприятие оказывало услуги по перевозке пассажиров троллейбусным транспортом в соответствии с государственными контрактами, включая льготные категории граждан в рамках реализации Федеральных законов от 12.01.1995 N 5-ФЗ "О ветеранах", от 24.11.1995 N 181-ФЗ "О социальной защите инвалидов" и других федеральных законов, а также Закона Марий Эл от 02.12.2004 N 50-З "О социальной поддержке и социальном обслуживании отдельных категорий граждан в Республике Марий Эл", на основании проданных единых месячных социальных проездных билетов.

Продажа единых социальных месячных проездных билетов льготной категории граждан, имеющей право на меры социальной поддержки, финансируемые за счет средств федерального и республиканского бюджетов, производилась по льготной стоимости в соответствии с постановлениями Правительства Республики Марий Эл от 29.01.2005 "Об утверждении порядка предоставления единых социальных и проездных билетов для категорий граждан, имеющих право на меры социальной поддержки, финансируемые за счет средств федерального бюджета" (с последующими изменениями и дополнениями) и от 14.12.2005 N 290 "Об утверждении порядка предоставления льготного проезда для граждан, имеющих право на меры социальной поддержки, финансируемые за счет средств республиканского бюджета".

В связи с оказанием услуг по регулируемым льготным тарифам у предприятия в 2006-2008 гг. возникла разница между фактически полученными им денежными средствами от реализации услуг по перевозке пассажиров и суммой денежных средств, которые предприятие должно было получить из соответствующего бюджета в связи с перевозкой льготных категорий пассажиров, то есть выпадающие доходы.

Частично указанная разница была компенсирована в 2006-2008 гг. за счет средств республиканского и федерального бюджетов и включена предприятием в состав дохода, с полученных сумм исчислен и уплачен в бюджет налог на прибыль.

Однако при квалификации неполученной части причитающейся предприятию компенсации понесенных им расходов в качестве выручки от реализации товаров (работ, услуг), по мнению коллегии судей, суды апелляционной и кассационной необоснованно проигнорировали обстоятельства, связанные со спецификой сложившихся отношений по возмещению перевозчикам расходов по перевозке льготных категорий пассажиров.

По общему правилу, установленному статьей 271 Кодекса, при методе начисления, если иное не предусмотрено главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса, датой получения дохода от реализации товаров (работ, услуг) признается дата перехода к приобретателю права собственности на товар (дата передачи заказчику результата выполненных работ, дата оказания услуг).

Вместе с тем, согласно правовой позиции, выраженной в пункте 16 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2006 N 23 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами норм Бюджетного кодекса Российской Федерации" в тех случаях, когда публично-правовое образование в правовых актах, принимаемых во исполнение законов, установивших льготы, предусматривает последующую компенсацию не полученной от потребителей платы, неисполнение этой обязанности по компенсации влечет возникновение убытков у лица, реализовавшего товары (выполнившего работы, оказавшего услуги) по льготным ценам или без получения платы от потребителя.

Таким образом, недополученная провозная плата, которая не была компенсирована соответствующим бюджетом, подлежит взысканию как убытки с публично-правового образования на основании статьи 16 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела усматривается, что участвующие в деле в качестве третьих лиц Минфин РМЭ и Минэкономразвития РМЭ отрицали наличие у них обязательств по компенсации возникших у предприятия расходов по перевозке льготных категорий граждан, поскольку, по их мнению, финансирование было произведено в пределах ассигнований, предусмотренных на указанные цели в республиканском бюджете Республики Марий Эл на соответствующий год, и дополнительное перечисление иных денежных средств предприятию не планировалось.

Отсутствие необходимого финансирования из республиканского бюджета послужило основанием для обращения предприятия в арбитражный суд с иском к Российской Федерации в лице Министерства финансов Российской Федерации о взыскании 62 808 681 рубля расходов, связанных с перевозкой в 2006 году граждан, отнесенных к федеральному регистру льготников.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 24.02.2010 по делу N А40-59876/09-102-571 требование предприятия удовлетворено.

Девятый арбитражный апелляционный суд постановлением от 15.09.2010 указанное решение суда отменил, в удовлетворении иска отказал.

Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 30.12.2010 постановление суда апелляционной инстанции было оставлено без изменения.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации постановлением от 20.03.2012 N 4677/11 названные судебные акты отменил, дело направил на новое рассмотрение в суд первой инстанции, указав, что предъявленные предприятием расходы согласно статьям 16, 1069, 1071 Гражданского кодекса Российской Федерации являются реальным ущербом, размер которого подлежит проверке судом.

На момент рассмотрения налогового спора размер причитающихся к возмещения расходов определен судом не был.

Согласно статье 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину расходов.

В силу положений статьи 41 Кодекса доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, которой такую выгоду можно оценить.

Из указанных положений следует, что основанием для возникновения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль является получение дохода, который возможно оценить и момент признания которого установлен статьей 271 Кодекса.

Специфика оказания услуг по перевозке льготных категорий пассажиров не позволяет предприятию определить в момент оказания такой услуги размер возмещения выпадающих доходов, который в конечном итоге будет произведен соответствующим бюджетом в добровольном порядке либо по решению суда.

Следовательно, не отрицая производственных характер деятельности по перевозке пассажиров, момент признания доходов виде полученного возмещения из бюджета необходимо определять по правилам, установленным подпунктом 4 пункта 4 статьи 271 Кодекса для признания расходов в виде сумм возмещения убытков - дата признания должником или вступление в законную силу решения суда.

С учетом изложенного у инспекции отсутствовали правовые для квалификации выпадающих доходов предприятия за 2006-2008 гг. в качестве выручки от реализации товаров (работ, услуг) и доначисления соответствующих сумм налога, пени и штрафа за указанные налоговые периоды.

Поскольку принятые по делу судебные акты апелляционной и кассационной инстанций нарушают единообразие в толковании и применении судами норм права, дело подлежит передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для пересмотра оспариваемых судебных актов в порядке надзора.

Руководствуясь статьями 299, 301, 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Суд

ОПРЕДЕЛИЛ:

1. Передать в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дело N А38-223/2010 Арбитражного суда Республики Марий Эл для пересмотра в порядке надзора постановления Первого арбитражного апелляционного суда от 12.12.2012 и постановления Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 18.04.2013 по тому же делу.

2. Направить копии определения, заявления и прилагаемых к нему документов лицам, участвующим в деле.

3. Предложить лицам, участвующим в деле, представить в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации отзывы на заявление о пересмотре судебных актов в порядке надзора в срок до 4 ноября 2013 года.

Председательствующий

Т.В. Завьялова

Судьи

А.Г. Першутов А.А. Поповченко