Обратная связь (Н.В. Герасименко, "Законодательство и экономика", N 6, июнь 2008 г.)

Обратная связь

Подлежат ли обложением единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности услуги гостиницы по бронированию мест?

Согласно положениям пунктов 1 и 2 ст. 346.26 гл. 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" части второй НК РФ данная система устанавливается Кодексом и вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга. Названная система применяется наряду с общей системой и иными режимами налогообложения, в том числе, в отношении предпринимательской деятельности по оказанию услуг по временному размещению и проживанию организациями и предпринимателями, использующими в каждом объекте предоставления данных услуг общую площадь помещений для временного размещения и проживания не более 500 квадратных метров.

При этом бронирование мест в гостинице следует рассматривать как отдельный вид услуг, определенный Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93, утвержденным постановлением Госстандарта России от 6 августа 1993 г. N 17, по коду 5510100 раздел Н "Услуги гостиниц и ресторанов". Таким образом, предпринимательская деятельность по оказанию услуг по бронированию мест в гостиницах не подпадает под действие соответствующей главы НК РФ и подлежит налогообложению в рамках иных режимов налогообложения (письмо Министерства финансов РФ от 11 апреля 2008 г. N 03-11-04/3/187).

Следует ли при обложении налогом на прибыль организаций учитывать расходы гостиницы, связанные с приобретением форменной одежды для персонала?

В соответствии со статьей 22 Трудового кодекса РФ от 30 декабря 2001 г. (в ред. от 28 августа 2008 г.) работодатель обязан обеспечивать работников оборудованием, инструментами, технической документацией и иными средствами, необходимыми для исполнения ими трудовых обязанностей.

На основании приказа Федерального агентства по туризму от 21 июля 2005 г. N 86 "Об утверждении системы классификации гостиниц и других средств размещения", изданного в соответствии с распоряжением Правительства РФ от 15 июля 2005 г. N 1004-р "О системе классификации гостиниц и других средств размещения", были установлены требования к гостиницам различных категорий. Согласно данным требованиям персонал гостиниц, за исключением гостиниц категории "одна звезда", должен быть обеспечен форменной одеждой.

Статьей 252 гл. 25 "Налог на прибыль организаций" части второй НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами, учитываемыми в целях налогообложения прибыли, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами следует понимать затраты, подтвержденные одними из нижеследующих видов документов:

- документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы;

- документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе, таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Поэтому в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются:

а) любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах;

б) стимулирующие начисления и надбавки;

в) компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда;

г) премии и единовременные поощрительные начисления;

д) расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (ст. 255 НК РФ).

В соответствии с пунктом 5 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся расходы на приобретение (изготовление) выдаваемых в соответствии с законодательством Российской Федерации работникам бесплатно либо продаваемых работникам по пониженным ценам форменной одежды и обмундирования (в части стоимости, не компенсируемой работниками), которые остаются в личном постоянном пользовании работников. В таком же порядке учитываются расходы на приобретение или изготовление организацией форменной одежды и обуви, которые свидетельствуют о принадлежности работников к данной организации. При этом указанная норма действует только в отношении лиц, являющихся работниками организации.

Как полагают специалисты ФНС России, расходы на приобретение форменной одежды, бесплатно выдаваемой на время исполнения трудовых обязанностей работникам организации, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли (письмо УФНС по г. Москве от 27 декабря 2007 г. N 20-12/124753).

Правомерно ли включение в состав расходов организации выплат, осуществляемых в отношении членов совета директоров, а также оплаты их проезда и проживания в гостинице на время проведения заседания совета?

В статье 64 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" указано, что совет директоров общества осуществляет общее руководство деятельностью общества, за исключением решения вопросов, отнесенных законодательством к компетенции общего собрания акционеров. По решению общего собрания акционеров членам совета директоров общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждения и (или) компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими своих функций. Размеры таких вознаграждений и компенсаций устанавливаются решением общего собрания акционеров (п. 2 ст. 64).

Следовательно, принятие решения общим собранием общества о выплате вознаграждений членам советов директоров является правом акционерного общества, а не его обязанностью. Поэтому акционерное общество не может гарантировать в обязательном порядке выплату вознаграждений членам совета директоров общества и членам ревизионной комиссии (письмо УФНС России по г. Москве от 6 декабря 2007 г. N 21-11/116748).

В силу ст. 252 НК РФ налогоплательщик для целей налогообложения прибыли уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 253 НК РФ расходы, которые связаны с производством и (или) реализацией, включают в себя, в частности, расходы на оплату труда. В соответствии с пунктом 21 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы организации в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Статья 57 Трудового кодекса РФ устанавливает, что существенным условием трудового договора является трудовая функция (работа по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретный вид поручаемой работнику работы). Если в соответствии с федеральными законами с выполнением работ по определенным должностям, профессиям, специальностям связано предоставление компенсаций и льгот либо наличие ограничений, то наименование этих должностей, профессий или специальностей и квалификационные требования к ним должны соответствовать наименованиям и требованиям, указанным в квалификационных справочниках, утверждаемых в порядке, устанавливаемом Правительством РФ.

Таким образом, во-первых, расходы налогоплательщика - акционерного общества на выплату вознаграждений членам совета директоров акционерного общества не могут быть отнесены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу при исчислении налога на прибыль. Во-вторых, затраты на выплату вознаграждения членам совета директоров не могут быть отнесены на расходы в соответствии с подпунктом 18 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку члены совета директоров осуществляют общее руководство деятельностью общества и для выполнения этой функции с ними не заключаются договоры на управление организацией.

В пункте 1 ст. 264 НК РФ указано, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества, в порядке, предусмотренном в пункте 2 ст. 264 НК РФ. Согласно данной норме в число представительских расходов входят расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий. Это расходы:

- на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах;

- транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно;

- буфетное обслуживание во время переговоров;

- оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

Из вышеизложенного следует, что действующим налоговым законодательством не предусмотрена возможность признания в качестве представительских расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль российской организации затрат на проживание в гостинице членов совета директоров, прибывших на заседание совета директоров. При этом стоимость авиационных и железнодорожных билетов, оплата проезда любым другим транспортом таких лиц (кроме транспортного обеспечения доставки этих лиц непосредственно к месту проведения заседания) также не учитываются для целей налогообложения российской организации (письмо Министерства финансов РФ от 16 апреля 2007 г. N 03-03-06/1/235).

Н.В. Герасименко,

советник Аналитического управления ФАС России,

старший научный сотрудник Института экономики РАН,

кандидат юридических наук

"Законодательство и экономика", N 6, июнь 2008 г.