Комментарий к письму Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 06.05.2008 N 03-1-03/1925 и Определению Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 14.05.2008 N 5875/08 (А.Е. Красоткина, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 14, июль 2008 г.)

Комментарий к письму Федеральной налоговой службы Российской Федерации
от 06.05.2008 N 03-1-03/1925 и Определению Высшего арбитражного суда
Российской Федерации от 14.05.2008 N 5875/08

Согласно п. 2 ст. 346.11 НК РФ лица, применяющие УСНО, не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС:

- подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ;

- уплачиваемого в силу ст. 174.1 НК РФ участником договора простого товарищества, ведущим общий учет операций, а также доверительным управляющим при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав в соответствии с договорами простого товарищества или доверительного управления имуществом.

В некоторых ситуациях, например, когда об этом просят покупатели-организации, "упрощенцы" выставляют счета-фактуры с выделенной суммой НДС. ФНС в Письме от 06.05.2008 N 03-1-03/1925 рассмотрела вопрос о том, вправе ли в таком случае покупатель - плательщик НДС принять к вычету сумму налога, выделенную в счете-фактуре. В Налоговом кодексе этот вопрос не освещен, он вызывает споры между налоговиками и налогоплательщиками.

Мнения финансового и налогового ведомств по нему различаются. Минфин в Письме от 11.07.2005 N 03-04-11/149 указал, что если поставщик, применяющий УСНО, выставил покупателю счет-фактуру с выделенной суммой НДС и при этом выполнены все необходимые условия, то вычет налога применяется покупателем в общеустановленном порядке.

Налоговое ведомство придерживается иной позиции. В Письме от 17.05.2005 N ММ-6-03/404@ сказано, что, если организация, не являющаяся плательщиком НДС, выставила покупателю счет-фактуру с выделенной суммой налога, у покупателя право на вычет суммы налога не возникает, поскольку данный счет-фактура выставлен с нарушением порядка, установленного пп. 2 п. 5 ст. 169 НК РФ. В Письме УФНС по г. Москве от 08.07.2005 N 19-11/48885 отмечено, что НДС, неправомерно предъявленный такими хозяйствующими субъектами в счете-фактуре, к вычету у покупателя не принимается.

В комментируемом письме отказ обоснован следующими причинами:

- на основании п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные плательщиком НДС (продавцом) в соответствии с п. 1 ст. 168 НК РФ плательщику НДС (покупателю) при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ, а лицо, применяющее УСНО, не признается плательщиком НДС;

- в счете-фактуре продавца, не являющегося плательщиком НДС, не могут быть правильно отражены показатели, предусмотренные п. 5 ст. 169 НК РФ, в частности наименование, адрес и ИНН налогоплательщика, которым "упрощенец" не признается. Следовательно, счет-фактура составлен с нарушением порядка, установленного этой нормой, поэтому не может являться основанием для принятия к вычету предъявленных покупателю продавцом сумм налога.

Позиция налогового органа противоположна позиции финансистов, тем самым она противоречит пп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ, предписывающему налоговым органам руководствоваться письменными разъяснениями Минфина по вопросам применения законодательства о налогах и сборах.

Таким образом, если покупатель в рассматриваемой ситуации примет НДС к вычету, то он должен быть готовым к тому, что налоговая инспекция признает это неправомерным. Он может в судебном порядке оспорить позицию налоговой инспекции, тем более что арбитражная практика сложилась в его пользу.

Например, ФАС СКО в Постановлении от 20.02.2008 N Ф08-173/08-62А указал: то обстоятельство, что НДС уплачен лицу, не являющемуся плательщиком НДС, не влияет на право общества заявить спорную сумму к вычету по счету-фактуре. Ненадлежащее исполнение или неисполнение контрагентом общества, находящимся на упрощенной системе налогообложения, обязанностей по уплате налогов не влияет на право покупателя на налоговые вычеты, если представленные в налоговую инспекцию документы для применения указанного вычета соответствуют требованиям Налогового кодекса Российской Федерации. ВАС РФ в Определении от 14.05.2008 N 5875/08 согласился с мнением нижестоящего суда и отказал налоговой инспекции в передаче дела в Президиум ВАС.

Аналогичная позиция изложена, в частности, в постановлениях ФАС ВСО от 19.03.2008 N А19-10650/07-44-04АП-4681/07-Ф02-870/08, ФАС ЗСО от 19.03.2008 N Ф04-1544/2008(1775-А03-41).

Таким образом, покупателю - плательщику НДС стоит учесть налоговые риски, прежде чем просить поставщика - "упрощенца" выставлять счет-фактуру с выделенной суммой НДС, ведь налоговая инспекция откажет ему в вычете налога.

А.Е. Красоткина,

эксперт журнала "Акты и комментарии для бухгалтера"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 14, июль 2008 г.