Вопрос: Гражданин в целях устройства на работу с лучшими условиями переехал в другой город и заключил договор найма жилого помещения. По результатам собеседования он заключил с организацией, специализированной в области создания и использования баз данных и информационных ресурсов, трудовой договор, по условиям которого работодатель возмещает работнику ежемесячные затраты по оплате найма жилого помещения. Как операции организации по возмещению указанных затрат отражаются в бухгалтерском и налоговом учете, если в текущем месяце сумма возмещения составила 10 000 руб. (18% оклада работника)? ("Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии", N 7, июль 2008 г.)

Гражданин в целях устройства на работу с лучшими условиями переехал в другой город и заключил договор найма жилого помещения. По результатам собеседования он заключил с организацией, специализированной в области создания и использования баз данных и информационных ресурсов, трудовой договор, по условиям которого работодатель возмещает работнику ежемесячные затраты по оплате найма жилого помещения. Как операции организации по возмещению указанных затрат отражаются в бухгалтерском и налоговом учете, если в текущем месяце сумма возмещения составила 10 000 руб. (18% оклада работника)?

Трудовые правоотношения. Статьей 169 ТК РФ определено, что при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику:

- расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения);

- расходы по обустройству на новом месте жительства.

Конкретные размеры возмещения расходов определяются соглашением сторон трудового договора.

В соответствии со ст. 131 ТК РФ выплата заработной платы производится в денежной форме в валюте РФ (в рублях). При этом в соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству РФ и международным договорам РФ. Доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от начисленной месячной заработной платы.

Возмещение расходов работника, переехавшего из другого города, по найму жилого помещения не поименованы в ст. 169 ТК РФ. Представляется, что суммы возмещения, выплачиваемые работодателем по трудовому договору, включаются в заработную плату работника.

Бухгалтерский учет. В силу пп. 5, 7, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, расходы по возмещению ежемесячных затрат работника по оплате найма жилого помещения являются расходами по обычным видам деятельности и включаются в себестоимость проданных товаров (продукции, работ, услуг). При этом расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы (п. 17 ПБУ 10/99).

В соответствии с п. 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности).

В бухгалтерском учете начисление указанного возмещения отражается по кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" в корреспонденции с дебетом счета учета затрат на производство (например, счета 20 "Основное производство" или счета 26 "Общехозяйственные расходы") (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Налог на прибыль организаций. В соответствии с положениями ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

По мнению Минфина России, изложенному в письме от 18.12.2007 N 03-03-06/1/874 (далее - письмо N 03-03-06/1/874), расходы на оплату найма жилого помещения, возмещаемые российской организацией своему работнику, налогоплательщик вправе учесть для целей налогообложения прибыли организаций в размере, не превышающем 20% от суммы заработной платы*(1).

Исходя из изложенного, поскольку в указанной ситуации сумма возмещения ежемесячных затрат работника по оплате найма жилого помещения не превышает 20% от суммы его заработной платы, соответствующие затраты организации полностью признаются в целях налогообложения прибыли при условии их соответствия критериям п. 1 ст. 252 НК РФ.

Единый социальный налог и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, признаются, в частности, выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым договорам.

Согласно п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл. 24 НК РФ.

Минфин России в письме N 03-03-06/1/874 пришел к выводу, что поскольку расходы организации по найму жилого помещения не поименованы в ст. 169 ТК РФ, они не являются компенсационными выплатами, установленными в соответствии с законодательством РФ, и подлежат обложению единым социальным налогом в общеустановленном порядке с учетом п. 3 ст. 236 НК РФ.

В соответствии с п. 3 ст. 236 НК РФ выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Поскольку указанное единовременное пособие работнику в целях налогообложения прибыли учитывается в полном размере, у организации возникают объекты обложения ЕСН и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.

Страховые выплаты на обязательное социальное страхование. В силу п. 3 Правил начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184 страховые взносы начисляются на начисленную по всем основаниям оплату труда (доход) работников.

Поскольку суммы возмещения расходов работника, переехавшего из другого города, по найму жилого помещения, выплачиваемые работодателем по трудовому договору, включаются в заработную плату работника, на них начисляются страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний*(2).

Налог на доходы физических лиц. Соответствующие доходы работника включаются в налоговую базу физического лица по НДФЛ на основании п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ. Налогообложение рассматриваемых доходов производится по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Организация как налоговый агент обязана исчислить, удержать из доходов налогоплательщика при их фактической выплате и перечислить в бюджет удержанную сумму НДФЛ (пп. 1, 4, 6 ст. 226 НК РФ)*(3).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок, к балансовому счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению":

69-1-1 "ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ";

69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2-1 "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-2-2 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-3 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "ЕСН в части, зачисляемой в ФФОМС";

69-3-2 "ЕСН в части, зачисляемой в ТФОМС".

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Отражено начисление работнику возмещения затрат по найму жилого помещения	20 (26)	70	10 000	Трудовой договор
На сумму возмещения начислен ЕСН (10 000 x 26%)	20 (26)	69-1-1 69-2-1 69-3-1 69-3-2	2 600	Бухгалтерская справка-расчет
Сумма ЕСН уменьшена на сумму страховых взносов на ОПС (10 000 х 14%)	69-2-1	69-2-2 69-2-3	1 400	Бухгалтерская справка-расчет
Начислены страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (10 000 x 0,2%)	20 (26)	69-1-2	20	Бухгалтерская справка-расчет
Удержан НДФЛ из дохода работника (10 000 x 13%)	70	68	1 300	Расчетно-платежная ведомость. Налоговая карточка
Суммы в счет соответствующего возмещения вы- плачены работнику (10 000 - 1 300)	70	50	8 700	Расходный кассовый ордер

Ю.М. Лермонтов,

консультант Минфина России

1 июля 2008 г.

"Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии", N 7, июль 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Одновременно Минфин России сообщил, что при квалификации начисляемых в пользу работника сумм в качестве заработной платы следует исходить из того, что размер оплаты труда считается установленным, если из условий трудового договора можно достоверно определить, какая сумма заработной платы причитается работнику за фактически выполненный объем работы. Другими словами, размер оплаты считается установленным, если работник, не получив причитающуюся по условиям трудового договора оплату труда в денежном или натуральном выражении, может исходя из условий трудового договора потребовать от работодателя оплатить за выполненный объем работ конкретную сумму денежных средств.

*(2) Организация относится к I классу профессионального риска (так как осуществляет деятельность по созданию и использованию баз данных и информационных ресурсов), и страховой тариф на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в процентах к начисленной оплате труда по всем основаниям (доходу) застрахованных работников установлен в размере 0,2%.

*(3) В данной схеме рассматриваются только выплаты указанного возмещения.