Вопрос: Если организация или индивидуальный предприниматель подает в налоговую инспекцию декларацию по форме, которая к данному моменту уже устарела, то будет ли этот факт считаться непредставлением декларации? Если впоследствии налогоплательщик принесет ее по установленной форме, то будет ли это считаться нарушением срока представления декларации? ("Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 15, август 2008 г.)

Если организация или индивидуальный предприниматель подает в налоговую инспекцию декларацию по форме, которая к данному моменту уже устарела, то будет ли этот факт считаться непредставлением декларации? Если впоследствии налогоплательщик принесет ее по установленной форме, то будет ли это считаться нарушением срока представления декларации?

На практике часто бывает, что налогоплательщик подает в налоговую инспекцию декларацию по старой форме. Спустя время в результате камеральной налоговой проверки этот факт выявляется, и инспекторы высылают ему уведомление, что декларация не соответствует действующему законодательству, "предлагая заменить" отчетностью по установленной форме. Естественно, новая декларация подается гораздо позднее срока, за что налоговый орган и привлекает налогоплательщика к ответственности в виде взыскания штрафа на основании п. 1 ст. 119 НК РФ в размере 5% суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 руб.

В таких ситуациях, если дело доходило до судебного разбирательства, судьи, как правило, поддерживали налогоплательщиков, приводя следующие аргументы. В соответствии с п. 1 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены НК РФ. Поскольку в положениях ст. 119 НК РФ не указана ответственность за непредставление налоговой декларации по неустановленной форме, привлечение инспекцией налогоплательщика к ней и взыскание с него штрафных санкций незаконно (см., например, постановления ФАС СЗО от 19.03.2007 N А05-11910/2006-12, ФАС ВСО от 13.02.2007 N А33-16389/06-Ф02-155/07).

Начиная с 2007 года налоговые инспекторы вооружились еще одним аргументом для привлечения налогоплательщиков к ответственности по рассматриваемому вопросу. Изменилась формулировка абз. 2 п. 4 ст. 80 НК РФ. В старой редакции она звучала так: налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации. С 2007 года действует другая редакция*(1): налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации, представленной налогоплательщиком по установленной форме. Формально эта поправка дает налоговикам повод приравнять представление декларации на старом бланке к ее неподаче со всеми вытекающими отсюда последствиями.

Однако появились постановления ФАС, которые рассматривали события 2007 года, когда уже действовала новая редакция абз. 2 п. 4 ст. 80 НК РФ.

В данном случае показательно Постановление от 26.02.2008 N А19-15771/07-52-Ф02-465/2008, в котором ФАС ВСО также поддержал налогоплательщика, указав, что согласно правовой позиции, изложенной в Информационном письме ВАС РФ от 17.03.2003 N 71, расширение сферы действия норм НК РФ о налоговой ответственности недопустимо. Сославшись на ст. 119 НК РФ, суд пришел к выводу об отсутствии оснований для привлечения общества к ответственности. Что примечательно, высшие арбитры (см. Определение от 03.06.2008 N 6718/08), отказывая в передаче дела в Президиум ВАС РФ, отметили: ссылка инспекции на новую редакцию ст. 80 НК РФ выводы суда не опровергает.

Однако хотим обратить ваше внимание, что эти выводы сделаны, цитируем, с учетом фактических обстоятельств данного дела (старая декларация от новой отличалась графой, где указывалось "представитель налогоплательщика" вместо "главный бухгалтер", то есть данные, связанные с исчислением и уплатой налога на прибыль, в новой форме не изменились).

Приведем еще пару примеров, сделав акцент на "фактических обстоятельствах дела". Например, в Постановлении ФАС ВВО от 04.12.2007 N А17-2379/5-2007*(2) судом было установлено следующее: предпринимателем 20.02.2007 представлена в налоговый орган налоговая декларация по НДС за январь 2007 года на бланке устаревшей формы, а 01.03.2007 - по установленной форме. Представленная 20.02.2007 декларация по НДС не была произвольной и содержала все необходимые для исчисления и уплаты указанного налога сведения, подлежащие отражению и в декларации новой формы, при этом и первоначально поданная, и последующая декларация за тот же период по тому же налогу содержали одни и те же показатели. Судом также учтено, что декларация новой формы представлена предпринимателем в налоговый орган до получения им уведомления инспекции о несоответствии налоговой декларации установленным требованиям.

В Постановлении ФАС ПО от 24.04.2008 N А12-15808/07 рассматривалось дело о представлении декларации в электронном виде. Как установлено судом, налоговая декларация по НДС за январь 2007 года (срок подачи до 20.02.2007) была представлена в налоговый орган 16.02.2007 в электронном виде, что подтверждается соответствующим отчетом об успешном принятии данного документа, а также письмом налогового органа от 24.02.2007. Как следует из письма, данная декларация, представленная по телекоммуникационным каналам связи 16.02.2007, не была принята к исполнению как представленная не по установленной форме. Обществом 24.04.2007 в налоговый орган была подана надлежащая налоговая декларация по НДС за январь 2007 года с нарушением срока.

Однако из диспозиции п. 1 ст. 119 НК РФ следует, что налогоплательщик подлежит привлечению к налоговой ответственности лишь за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации. Нарушения порядка или формы представления декларации не образуют состав правонарушения, предусмотренного данной статьей.

К сведению: по мнению Минфина (Письмо от 27.03.2008 N 03-02-07/1-133), в случае если сумма налога, указанная в налоговой декларации, представленной в налоговый орган с нарушением установленного законодательством о налогах и сборах срока, уплачена в бюджет налогоплательщиком своевременно, за совершение налогового правонарушения, изложенного в п. 1 ст. 119 НК РФ, может быть взыскан штраф в размере 100 руб.

Е.Л. Ермошина,

редактор журнала "Налог на прибыль:

учет доходов и расходов"

1 августа 2008 г.

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 15, август 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Изменения внесены Федеральным законом от 30.12.2006 N 268-ФЗ.

*(2) В Определении ВАС РФ от 26.02.2008 N 1789/08 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ.