Совместная деятельность: особенности бухучета (журнал "Практическая бухгалтерия", N 4, апрель 2017 г.)

Совместная деятельность: особенности бухучета

Журнал "Практическая бухгалтерия", N 4, апрель 2017 г., с. 70-73.

В хозяйственной деятельности организаций встречаются ситуации, когда требуется объединить усилия нескольких компаний, чтобы достичь необходимого результата. Расскажем о порядке отражения операций по договору о совместной деятельности в бухгалтерском учете.

По договору о совместной деятельности двое или несколько лиц обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели (п. 1 ст. 1041 ГК РФ).

Вкладом признается все то, что владельцы имущества вносят в общее дело. Денежная оценка производится по соглашению между товарищами (п. 1, 2 ст. 1042 ГК РФ). После внесения имущество становится общей долевой собственностью. Ведение бухгалтерского учета может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц (п. 1, 2 ст. 1043 ГК РФ).

При прекращении контракта раздел имущества, находившегося в общей собственности товарищей, и возникших у них общих прав требования осуществляется в порядке, установленном статьей 252 Гражданского кодекса РФ.

Правила и порядок отражения в бухучете хозяйственных операций, связанных с осуществлением совместной деятельности, направленной на извлечение экономической выгоды, регламентируются Положением по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности" ПБУ 20/03, утвержденным Приказом Минфина от 24.11.2003 N 105н. Организация, ведущая общие дела по совместной деятельности, руководствуется пунктами 17-21 ПБУ 20/03, а организации - участники совместной деятельности руководствуются пунктами 13-16 ПБУ 20/03.

Обратите внимание! При организации бухгалтерского учета участник, которому в соответствии с договором поручено ведение общих дел по совместной деятельности, обязан вести учет имущества, внесенного участниками договора о совместной деятельности в качестве вклада, и операций по совместной деятельности обособленно (на отдельном балансе) от операций, связанных с выполнением своей обычной деятельности.

Основные операции

К числу основных операций, учитываемых ответственной организацией в рамках совместной деятельности, относятся внесение участниками простого товарищества имущества и денег, а также приобретение сырья, материалов и товаров, используемых в совместной деятельности, и реализация готовой продукции.

К этой же группе относятся операции по определению финансовых результатов, распределению прибыли между участниками, перечислению прибыли, получению средств в возмещение убытков.

Отдельно стоит отметить расчет и уплату НДС, расчет остаточной стоимости имущества, приобретенного в процессе совместной деятельности, и доли каждого участника в общем деле, а также возврат имущества и средств каждому участнику после прекращения деятельности.

На заметку. В балансе организации-товарища вклад в совместную деятельность отражается в составе финансовых вложений, а в случае существенности показывается отдельной статьей.

Два баланса у участника

При организации бухгалтерского учета участник, которому в соответствии с договором поручено веление общих дел по совместной деятельности, обязан вести учет имущества, внесенного участниками договора о совместной деятельности в качестве вклада, и операций по совместной деятельности обособленно (на отдельном балансе) от операций, связанных с выполнением своей обычной деятельности. Таким образом, составляются два баланса - собственный и по совместной деятельности. Показатели отдельного баланса в бухгалтерский баланс товарища, ведущего общие дела, не включаются.

Отражение хозяйственных операций по договору о совместной деятельности, учет расходов и доходов, а также расчет и учет финансовых результатов по отдельному балансу осуществляются в общеустановленном порядке.

Внесение активов

По договору о совместной деятельности два или несколько лиц обязуются объединить свои вклады и действовать вместе для того, чтобы получать прибыль. Вкладом в простое товарищество может быть любое имущество - нематериальные активы, основные или денежные средства, ценные бумаги и т.д.

Активы, внесенные в счет вклада по договору о совместной деятельности, включаются организацией в состав финансовых вложений по стоимости, по которой они отражены в балансе, в оценке, предусмотренной договором, на дату вступления контракта в силу.

В бухучете передающей стороны (участника договора) делаются записи по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 4 "Вклады по договору простого товарищества", и кредиту счетов учета передаваемых активов, например 01 "Основные средства", 04 "Нематериальные активы", 10 "Материалы", 51 "Расчетные счета" и т.д.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухучета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина от 31 октября 2000 года N 94н, для обобщения информации о состоянии и движении вкладов в общее имущество по договору простого товарищества применяется счет 80, который в этом случае именуется "Вклады товарищей". Имущество, внесенное товарищами в совместную деятельность в счет их вкладов, приходуется по дебету счетов учета имущества и денежных средств (01, 04, 10, 51, 58 "Финансовые вложения" и т.д.) и кредиту счета 80.

Учет финрезультата

По окончании отчетного периода полученный результат - нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) распределяется между участниками договора. В рамках отдельного баланса на дату принятия решения о распределении нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) отражается кредиторская задолженность перед товарищами в сумме причитающейся им доли нераспределенной прибыли либо дебиторская задолженность за товарищами в сумме их доли непокрытого убытка, причитающегося к погашению. Бухгалтерские записи по распределению прибыли будут следующими:

Дебет 90 "Продажи" субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж" (91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 9 "Сальдо прочих доходов и расходов") Кредит 99 "Прибыли и убытки"

- отражена прибыль от совместной деятельности;

Дебет 99 "Прибыли и убытки" Кредит 84 "Нераспределенная прибыль / непокрытый убыток"

- по окончании отчетного периода списан финансовый результат;

Дебет 84 Кредит 75 "Расчеты с учредителями" субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов"

- отражена в составе кредиторской задолженности сумма прибыли, причитающаяся участнику согласно условиям договора;

Дебет 75 "Расчеты с учредителями" субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов" Кредит 51 (52, 50)

- перечислены денежные средства, причитающиеся участнику

В обособленном балансе совместной деятельности сумма долга перед участниками по выплате доходов показывается в разделе V "Краткосрочные обязательства" по строке 630 "Задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов".

Бухгалтерские записи по распределению убытка и его погашению будут следующими:

Дебет 99 "Прибыли и убытки" Кредит 90 "Продажи" субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж" (91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 9 "Сальдо прочих доходов и расходов")

- по окончании отчетного периода списан финансовый результат;

Дебет 84 "Нераспределенная прибыль / непокрытый убыток" Кредит 99 "Прибыли и убытки"

- отражен убыток от совместной деятельности;

Дебет 75 "Расчеты с учредителями" субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов" Кредит 84

- отражена в составе дебиторской задолженности их доля непокрытого убытка, подлежащая погашению участником согласно условиям договора;

Дебет 51 (52, 50) Кредит 75 "Расчеты с учредителями" субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов"

- получены денежные средства на погашение убытка.

Прекращение деятельности

При прекращении совместной деятельности составляется ликвидационный баланс. Его формирует товарищ, ведущий общие дела, на дату прекращения договора о совместной деятельности (п. 21 ПБУ 20/03).

При этом причитающееся каждому деловому партнеру по итогам раздела имущество учитывается как погашение его доли (вклада) в совместной деятельности.

В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов расчеты с участниками простого товарищества при разделе имущества отражаются в обособленном учете по совместной деятельности с использованием счета 75 "Расчеты с учредителями", субсчет 2 "Расчеты по выплате доходов".

Задолженность перед участником по выплате его доли отражается по дебету счета 80 в корреспонденции со счетом 75, субсчет 2.

Сумма накопленной по объекту основных средств амортизации переносится со счета 02 в кредит счета 01.

Возврат основного средства, передаваемого в погашение задолженности, отражается по дебету счета 75, субсчет 2, и кредиту счета 01.

Пример. Составляем ликвидационный баланс

Простое товарищество ликвидируется в связи с истечением срока. Вклады в совместную деятельность составили у участника 1 - 2 000 000 руб. (25%), а у участника 2 - 6 000 000 руб. (75%). Общие дела ведет участник 2.

На дату ликвидации он составил ликвидационный баланс. Согласно данному балансу стоимость имущества, подлежащего возврату участникам, равна 10 000 000 руб. Из них 1 000 000 руб. - балансовая стоимость оборудования (амортизация, начисленная за время эксплуатации, составила 500 000 руб.), 9 000 000 руб. - денежные средства. Величина активов, возвращаемых участнику 1, составляет 2 500 000 руб. (10 000 000 руб. х 25%), участнику 2 - 7 500 000 руб. (15 000 000 руб. х 75%).

Согласно условиям договора при ликвидации простого товарищества участник 1 получает оборудование, переданное им в качестве вклада, и денежные средства, а участник 2 - денежные средства.

На обособленном балансе операции по возврату вкладов отражаются следующим образом:

Дебет 01-выб. Кредит 01

- 1 500 000 руб. - списана первоначальная стоимость оборудования;

Дебет 02 Кредит 01-выб.

- 500 000 руб. - списана амортизация, начисленная за период использования оборудования в совместной деятельности;

Дебет 80 Кредит 01-выб.

- 1 000 000 руб. - отражена передача оборудования участнику 1;

Дебет 80 Кредит 51

- 1 000 000 руб. (2 000000 - 1 000 000) - отражена величина активов (денежные средства), возвращаемых участнику 1 в сумме, превышающей размер вклада;

Дебет 84 Кредит 75-2-1

- 500 000 руб. (2 500 000 - 2 000 000) - отражена задолженность перед участником 1 по выплате доли прибыли;

Дебет 75-2-1 Кредит 51

- 500 000 руб. - отражена выплата денежных средств (доля прибыли) участнику 1;

Дебет 80 Кредит 51

- 6 000 000 руб. - отражена величина активов, возвращаемых участнику 2, в сумме вложенных им средств;

Дебет 84 Кредит 75-2-2

- 1 500 000 руб. (7 500 000 - 6 000 000) - отражена задолженность перед участником 2 по выплате доли прибыли;

Дебет 75-2-2 Кредит 51

- 1 500 000 руб. - отражена выплата денежных средств (доля прибыли) участнику 2.

После осуществления всех операций по счетам на балансе совместной деятельности образуются нулевые остатки.

Таким образом, все расчеты по договору простого товарищества завершены. В учете участника 1 операции по возврату вкладов отражаются следующим образом:

Дебет 08 Кредит 58-4

- 1 000 000 руб. - получено оборудование при прекращении договора простого товарищества;

Дебет 51 Кредит 58-4

- 1 000 000 руб. - отражено получение денежных средств при прекращении договора простого товарищества в пределах суммы внесенного вклада;

Дебет 51 Кредит 91-1

- 500 000 руб. (2 500 000 - 2 000 000) - отражена разница между суммой полученных денежных средств и суммой внесенного вклада.

В учете участника 2 операции по возврату вкладов отражаются следующим образом:

Дебет 51 Кредит 58-4

- 6 000 000 руб. - отражено получение денежных средств при прекращении договора простого товарищества в пределах суммы внесенного вклада;

Дебет 51 Кредит 91-1

- 1 500 000 руб. - отражено получение денежных средств при прекращении договора простого товарищества сверх суммы внесенного вклада.

Отчетность участников

Согласно пункту 16 Положения по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности" ПБУ 20/03, утвержденного Приказом Минфина от 24.11.2003 N 105н, бухгалтерская отчетность организацией-товарищем представляется в установленном для юридических лиц порядке с учетом финансовых результатов, полученных по договору о совместной деятельности.

В балансе организации-товарища вклад в совместную деятельность отражается в составе финансовых вложений, а в случае существенности показывается отдельной статьей.

В отчете о прибылях и убытках причитающиеся организации-товарищу по итогам раздела прибыль или убыток включаются в состав прочих доходов или расходов при формировании финансового результата.

В пояснениях к балансу и отчету о прибылях и убытках в рамках раскрытия информации по отчетному сегменту о совместной деятельности организацией-товарищем показываются доля участия (вклад) в совместной деятельности, в общих договорных обязательствах, а также в совместно понесенных расходах и полученных доходах.

Раскрытие информации

Если организация является участником договора о совместной деятельности, в пояснениях подлежит раскрытию как минимум следующая информация:

- цель совместной деятельности (производство продукции, выполнение работ, оказание услуг и т.д.) и вклад в нее;

- способ извлечения экономической выгоды или дохода (совместно осуществляемые операции, совместно используемые активы, совместная деятельность);

- классификация отчетного сегмента (операционный или географический);

- стоимость активов и обязательств, относящихся к совместной деятельности;

- суммы доходов, расходов, прибыли или убытка, относящихся к совместной деятельности. Об этом сказано в пункте 22 Положения по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности" ПБУ 20/03, утвержденного Приказом Минфина России от 24.11.2003 N 105н.