Депонирование заработной платы (В. Ульянов, журнал "Практический бухгалтерский учет", N 4, апрель 2017 г.)

Депонирование заработной платы

В. Ульянов,

эксперт "ПБУ"

Журнал "Практический бухгалтерский учет", N 4, апрель 2017 г., с. 61-69.

Нередко случается, что в день выплаты заработной платы из кассы работодателя сотрудник по какой-то причине отсутствует на работе (командировка, болезнь, выполнение государственных обязанностей и т.д.). И, соответственно, причитающиеся ему денежные средства не будут получены. В этом случае бухгалтерской службе необходимо совершить определённые действия.

Необходимые документы

В последний день выдачи наличных денег, предназначенных для выплат заработной платы и других выплат, кассир обязан осуществить ряд действий, предписанных Порядком ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощённым порядком ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства (утв. Банком России от 11.03.14 N 3210-У, далее - порядок ведения КО). Так, в последний день кассир обязан (п. 6.5 порядка ведения КО):

- проставить в расчётно-платёжной ведомости (платёжной ведомости) оттиск печати (штампа) или осуществить запись "депонировано" напротив фамилий и инициалов работников, которым не проведена выдача наличных денег;

- подсчитать и записать в итоговой строке сумму фактически выданных наличных денег и сумму, подлежащую депонированию;

- сверить их совокупность с итоговой суммой в расчётно-платёжной ведомости;

- проставить свою подпись на расчётно-платёжной ведомости;

- передать её для подписания главному бухгалтеру или бухгалтеру (при их отсутствии - руководителю).

На фактически выданные суммы наличных денег по расчётно-платёжной ведомости оформляется расходный кассовый ордер. Фактически выплаченная работникам сумма указывается в кассовой книге. Расходный ордер на сумму выданной заработной платы по расчётно-платёжной ведомости подлежит регистрации в журнале регистрации приходных и расходных кассовых ордеров (унифицированные формы N КО-2, КО-4 и КО-3 соответственно, утв. постановлением Госкомстата России от 18.08.98 N 88).

Срок выдачи наличных денег на выплату заработной платы и осуществление других выплат определяется руководителем и указывается в расчётно-платёжной ведомости (платёжной ведомости) (унифицированные формы N Т-49, Т-53, утв. постановлением Госкомстата России от 05.01.04 N 1). Продолжительность срока выдачи наличных денег в этом случае не может превышать пять рабочих дней (включая день получения наличных денег с банковского счёта на осуществление указанных выплат) (п. 6.5 порядка ведения КО).

Примечание. Трудовое законодательство РФ обязывает работодателей выплачивать заработную плату не реже чем раз в полмесяца. Конкретная дата выплаты заработной платы устанавливается правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором или трудовым договором, но не позднее 15 календарных дней со дня окончания периода, за который она начислена.

Сложностей при депонировании неполученных денежных средств в части оформления первичного документа при использовании платёжных (расчётно-платёжных) ведомостей у бухгалтерской службы, как видим, не возникает. Но многие экономические субъекты выдачу заработной платы осуществляют с использованием расходных кассовых ордеров. Расходный ордер должен оформляться в момент выдачи денежных средств, т.е. в дни выдачи заработной платы. В этот момент уже известно, что работник будет отсутствовать, следовательно, РКО на выдачу денег на него не следует оформлять. Правила депонирования для такой выдачи в нормативных документах бухгалтерского учёта, к сожалению, не прописаны.

Данные о депонированных суммах, приведённые в расчётно-платёжной (платёжной) ведомости, финансисты рекомендовали переносить в реестр невыданной заработной платы. Рассматриваемый реестр в виде формы разработочной таблицы РТ-11 упомянут Минфином России в письме от 24.07.92 N 59 "О рекомендациях по применению учётных регистров бухгалтерского учёта на предприятиях".

Вид указанной формы в письме не приводился. В приложении к Инструкции по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства для небольших предприятий и хозяйственных организаций (утв. Минфином СССР 06.06.60, доведена письмом ведомства от 06.06.60 N 176) приведена форма реестра депонированной заработной платы.

Оформление реестра депонированных сумм после каждого случая депонирования заработной платы предусматривалось Положением о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации (утв. Банком России 12.10.11 за N 373-П). В положении были обозначены реквизиты, которые должны были быть в таком реестре:

- наименование (фирменное наименование) юридического лица

(фамилия, имя, отчество (при наличии) индивидуального предпринимателя);

- дата оформления реестра депонированных сумм;

- период возникновения депонированных сумм наличных денег;

- номер расчётно-платёжной ведомости.

Сама форма реестра могла быть произвольной.

Для аналитического учёта расчётов с депонентами по суммам своевременно не выданной заработной платы Инструкцией по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства (доведена письмом Минфина СССР от 08.03.60 N 63) предлагалось использовать книгу депонированной заработной платы (типовая форма N 8-а).

Книга учёта депонированной заработной платы открывается на год. На это указано в перечне типовых регистров единой журнально-ордерной формы (приложение 2 к упомянутому письму Минфина России N 59).

Примечание. Заработная плата выплачивается работнику, как правило, в месте выполнения им работы либо переводится в кредитную организацию, указанную в заявлении работника, на условиях, определённых коллективным договором или трудовым договором.

Среди унифицированных форм первичных учётных документов, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) учреждениями (их перечень утв. приказом Минфина России от 30.03.15 N 52н), имеются формы:

- реестра депонированных сумм (форма по ОКУД 0504047);

- книги аналитического учёта депонированной заработной платы, денежного довольствия и стипендий (форма 0500448).

Для каждой депонированной суммы в книге аналитического учёта отводится отдельная строка, по которой указывается табельный номер, фамилия, имя и отчество, сумма. Для отметок о выдаче сумм помимо графы, в которой указывается номер расходного кассового ордера, предусмотрены двенадцать граф по количеству месяцев в году. Отметки о выдаче производятся в соответствующей графе в зависимости от того, в каком месяце была произведена выплата причитающейся суммы. В конце месяца в книге подсчитываются итоги по графам "Отнесено на счёт депонентов (кредит)" и "Выплачено (дебет)" и выводится кредитовый остаток на начало следующего месяца. Депонированные суммы, оставшиеся на конец года неоплаченными, переносятся в новую книгу, открываемую на следующий год.

При разработке регистра бухгалтерского учёта по учёту депонированных сумм заработной платы вполне можно взять за основу формы приведённых документов. Использование реестра депонированной заработной платы (книги) поможет оперативно отслеживать состояние соответствующих расчётов.

Упомянутое положение N 373-П (абз. 5 п. 4.6) предписывало сдавать в банк депонированные суммы. В настоящее время такого требования в порядке ведения КО не существует.

В то же время для ведения операций по приёму, пересчёту и выдаче наличных денег юридическое лицо обязано установить лимит остатка наличных денег, т.е. максимально допустимую сумму наличных средств, которая может храниться в месте для проведения кассовых операций, определённом руководителем после выведения в кассовой книге суммы остатка наличности на конец рабочего дня (п. 2 порядка ведения КО).

Накопление наличных в кассе сверх лимита допускается в дни выплат заработной платы, выплат, включённых в соответствии с методологией, принятой для заполнения форм федерального государственного статистического наблюдения, в фонд заработной платы, и выплат социального характера, включая день получения наличных денег с банковского счёта на указанные выплаты, а также в выходные, нерабочие праздничные дни в случае ведения юридическим лицом в эти дни кассовых операций. В других случаях накопление наличных сверх лимита не допускается.

Следовательно, можно не сдавать в банк депонированную сумму зарплаты, если остаток наличных денег в кассе с учётом этой суммы на конец рабочего дня не превышает установленный лимит.

ПБОЮЛы и субъекты малого предпринимательства в силу абзаца 10 пункта 2 порядка ведения КО вправе не устанавливать лимит остатка наличных денег. И если такое право реализовано, т.е. оформлено специальное распоряжение о неустановлении лимита остатка наличных денег в кассе, то обязанность по сдаче в банк депонированных сумм заработной платы не возникает в принципе.

Примечание. Юридическое лицо обязано установить лимит остатка наличных денег, которые могут храниться в месте для проведения кассовых операций после выведения в кассовой книге суммы остатка наличности на конец рабочего дня.

Организации же, получающие наличную выручку, обычно не снимают деньги на оплату труда в банке, а выдают их из внесённых денежных средств в кассу (п. 2 Указаний Банка России от 07.10.13 N 3073-У "Об осуществлении наличных расчётов"). Денежные средства в кассе, которые предполагалось потратить на оплату труда работников, и в этом случае продолжают оставаться наличной выручкой. Поэтому сумму остатка на конец дня, превышающую установленный лимит, необходимо внести на расчётный счёт организации. На не полученные же в этот день сотрудниками суммы заработной платы следует оформить документы по их депонированию.

Удержание НДФЛ

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ).

До конца 2015 года пункт 6 статьи 226 НК РФ предписывал налоговым агентам перечислять налог, удержанный из заработной платы в день получения в банке денежных средств на её выплату. Если же деньги в банке не получались и заработная плата выдавалась из наличной выручки, НДФЛ надлежало заплатить не позднее следующего рабочего дня после её выдачи.

При выплате заработной платы через кассу налоговый агент удержанную из неё сумму НДФЛ фактически должен был перечислить до момента её выплаты. На этом основании налоговики считали, что налог, удержанный из депонированной суммы, агенту надлежало перечислить в бюджет вместе с общей суммой НДФЛ, удержанной из заработной платы, выплачиваемой остальным работникам.

Некоторые арбитражные суды придерживались такой же позиции. Так, судьи ФАС Уральского округа, проанализировав действующую на момент проверки норму упомянутого пункта 6 статьи 226 НК РФ, пришли к выводу, что законодатель связывает обязанность налогового агента по перечислению удержанного НДФЛ с днём фактического получения им в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а не с днём фактического получения заработной платы налогоплательщиком (работником). Последующее депонирование заработной платы не освобождает налогового агента от обязанности перечислить удержанный НДФЛ в бюджет. Заработная плата депонируется без учёта суммы налога. Действия ИФНС России, которая начислила пени за несвоевременное перечисление в бюджет НДФЛ, удержанного с доходов физических лиц по депонированной заработной плате, признаны правомерными (постановление ФАС Уральского округа от 16.01.14 N Ф09-13857/13). Приведённые тезисы были озвучены и в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 16.02.09 N А21-1998/2008.

С 2016 года действует новая редакция пункта 6 статьи 226 НК РФ (подп. "г" п. 2 ст. 2 Федерального закона от 02.05.15 N 113-ФЗ), которой установлен единый порядок уплаты исчисленного и удержанного НДФЛ с денежных доходов. Перечислить налог необходимо не позднее дня, следующего за днём выплаты дохода, в том числе и заработной платы. Единственное исключение сделано только для отпускных и пособия по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребёнком). Налог с указанных выплат надлежит уплачивать в бюджет не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты (абз. 2 п. 6 ст. 226 НК РФ).

Если дословно следовать приведённой норме пункта 6 статьи 226 НК РФ, то исчисленную сумму НДФЛ из депонированной заработной платы налоговый агент должен удержать в день выплаты начисленной суммы, а перечислить её в бюджет - не позднее следующего рабочего дня.

В этом случае происходит "разбивка" удерживаемого из заработной платы НДФЛ:

- основная сумма налога перечисляется в бюджет не позднее дня выплаты заработной платы за вторую половину месяца, установленного правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным договором или трудовым договором;

- исчисленная сумма НДФЛ из депонированной заработной платы - не позднее рабочего дня, следующего за днём её выплаты. Исходя из этого отражение в расчёте сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ, утв. приказом ФНС России от 14.10.15 N ММВ-7-11/450), суммы депонированной заработной платы с удержанием и перечислением исчисленного с неё НДФЛ происходит в отдельном блоке раздела 2 "Даты и суммы фактически полученных доходов и удержанного налога на доходы физических лиц".

Примечание. С 2016 года утвержден единый порядок уплаты исчисленного и удержанного НДФЛ с денежных доходов, и перечислить налог следует не позднее дня, следующего за днём выплаты дохода, в том числе и зарплаты.

Пример 1

Организацией за апрель 2017 года всем работникам начислена зарплата в сумме 2 956 000 руб. Исчисленный с неё НДФЛ составляет 379 548 руб. (((2 956 000 руб. - 36 400 руб.) х 13%), где 36 400 руб. (1400 руб. х 11 + 3000 руб. х 3 + 12 000 руб.) - общая сумма налоговых вычетов, предоставленных работникам, имеющим детей). Зарплата за вторую половину апреля выдана из кассы 5 мая всем работникам, кроме одного, находившегося на больничном. Зарплата этого работника была депонирована и выдана ему 16 мая, за апрель работнику начислено 42 500 руб., исчисленный НДФЛ- 5525 руб.

Начисленная за апрель заработная плата в форме 6-НДФЛ показывается двумя блоками:

- в первом блоке приводятся суммы заработной плата работников, которым денежные средства были выданы 5 мая, 2 913 500 руб. (2 956 000 - 42 500) и удержанный из этой суммы НДФЛ 374 023 руб. (379 548 - 5525);

- во втором - сумма депонированной заработной платы 42 500 руб. и удержанный из неё налог 5525 руб.

Фрагмент заполнения раздела 2 расчёта по форме 6-НДФЛ приведён в образце 1.

Образец 1

    /---\ /---\ /-------\

100 |3|0|.|0|4|.|2|0|1|7|

    |-+-| |-+-| |-+-+-+-|

110 |0|5|.|0|5|.|2|0|1|7|

    |-+-| |-+-| |-+-+-+-|

120 |1|0|.|0|5|.|2|0|1|7|

    |-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-------\ /---\

130 |2|9|1|3|5|0|0|-|-|-|-|-|-|-|.|-|-|

    |-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-| \---/

140 |3|7|4|0|2|3|-|-|-|-|-|-|-|-|

    \---------------------------/

    /---\ /---\ /-------\

100 |3|0|.|0|4|.|2|0|1|7|

    |-+-| |-+-| |-+-+-+-|

110 |1|6|.|0|5|.|2|0|1|7|

    |-+-| |-+-| |-+-+-+-|

120 |1|7|.|0|5|.|2|0|1|7|

    |-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-------\ /---\

130 |4|2|5|0|0|-|-|-|-|-|-|-|-|-|.|-|-|

    |-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-| \---/

140 |5|5|2|5|-|-|-|-|-|-|-|-|-|-|

    \---------------------------/

Если на конец квартала депонированная заработная плата не выплачена, её сумма отражается с остальной частью начисленной заработной платы в разделе 1 "Обобщённые показатели" расчёта по форме 6-НДФЛ за тот отчётный период, в который входит месяц, за который осуществлены начисления. В разделе же 2 расчёта данная сумма не отражается. Её надлежит указать в разделе 2 расчёта за тот отчётный период, в котором будет осуществлена выплата депонированной заработной платы (письмо ФНС России от 15.02.16 N БС-4-11/3058).

Несмотря на внесённые изменения в пункт 6 статьи 226 НК РФ, специалисты налогового ведомства продолжают настаивать на необходимости перечисления исчисленной суммы налога из депонированной заработной платы одновременно с перечислением всей суммы НДФЛ, удержанной из заработка работников за истекший месяц. И аргументируют они свои пожелания следующим.

Невыплата начисленной заработной платы из-за неявки работника (больничный, отпуск) не является нарушением срока её выплаты. Следовательно, у работодателя не возникает ответственности за задержку выплаты зарплаты.

Депонирование не полученной своевременно работником заработной платы означает хранение в кассе (в пределах установленного лимита) либо внесение налоговым агентом на банковский счёт суммы, полностью принадлежащей работнику, то есть суммы, подлежащей выплате работнику на руки после удержания из неё НДФЛ. Поэтому налоговый агент обязан заплатить НДФЛ с депонированной зарплаты не позднее следующего рабочего дня за днём депонирования.

А поскольку депонирование осуществляется в последний день выплаты заработной платы, то рассматриваемая сумма НДФЛ перечисляется одновременно с уплатой удержанной из заработка работников суммы НДФЛ.

В этом случае в форме 6-НДФЛ сумма депонированной заработной платы отражается со всей начисленной за месяц заработной платой.

Пример 2

Используем данные примера 2. Организация следует разъяснениям чиновников.

Фрагмент заполнения раздела 2 расчёта по форме 6-НДФЛ приведён в образце 2.

Образец 2

    /---\ /---\ /-------\

100 |3|0|.|0|4|.|2|0|1|7|

    |-+-| |-+-| |-+-+-+-|

110 |0|5|.|0|5|.|2|0|1|7|

    |-+-| |-+-| |-+-+-+-|

120 |1|0|.|0|5|.|2|0|1|7|

    |-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-------\ /---\

130 |2|9|5|6|0|0|0|-|-|-|-|-|-|-|.|-|-|

    |-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-+-| \---/

140 |3|7|9|5|4|8|-|-|-|-|-|-|-|-|

    \---------------------------/

Требование по выплате заработной платы два раза в месяц в некоторых случаях приводит к нестандартной ситуации.

По мнению чиновников, из анализа норм пункта 2 статьи 223 НК РФ, пунктов 3, 4 и 6 статьи 226 НК РФ вытекает, что налоговый агент должен производить исчисление налога на доходы физических лиц с заработной платы (в том числе за первую половину месяца) один раз в месяц при окончательном расчёте дохода работника по итогам каждого месяца, за который был начислен доход. До истечения месяца доход в виде оплаты труда не может считаться полученным налогоплательщиком. Соответственно до окончания месяца налог не может быть исчислен. Удержание у налогоплательщика исчисленной по окончании месяца суммы налога производится налоговым агентом из доходов только при их фактической выплате после окончания месяца, за который эта сумма налога была исчислена. Налоговый агент не обязан удерживать и перечислять НДФЛ при выплате заработной платы за первую половину месяца (письма Минфина России от 25.07.16 N 03-04-06/43463, от 27.10.15 N 03-04-07/61550, ФНС России от 15.01.16 N БС-4-11/320).

Следовательно, при депонировании заработной платы за первую половину месяца и выплате её до последнего дня этого месяца обязанности по исчислению НДФЛ, удержанию налога и его перечислению у налогового агента не возникает.

Бухгалтерский учёт и налоговые обязательства

Для учёта расчётов с работниками организации по суммам, начисленным, но не выплаченным в установленный срок (из-за неявки сотрудников), Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) предписывает использовать субсчёт 4 "Расчёты по депонированным суммам" счёта 76 "Расчёты с разными дебиторами и кредиторами".

Начисленные, но не выплаченные в установленный срок суммы оплаты труда и иные вознаграждения отражаются в корреспонденции со счётом 70 "Расчёты с персоналом по оплате труда" проводкой:

Дебет 70 Кредит 76-4

- отражена сумма депонированной заработной платы.

Показатель же депонированной заработной платы зависит от того, какой вариант удержания НДФЛ используется налоговым агентом, - следует ли он дословному прочтению нормы пункта 6 статьи 226 НК РФ или полагается на рекомендации чиновников.

На практике автоматизированные программы по бухгалтерскому учёту зачастую формируют информацию следующим образом: после начисления зарплаты на счёте 68 субсчёт "Расчёты по НДФЛ" сразу отражается сумма удержанного НДФЛ, в ведомости суммы зарплаты указываются без учёта налога. В этом случае депонированная зарплата будет числиться на счёте 76-4 без НДФЛ, а сумма налога - на счёте 68 субсчёт "Расчёты по НДФЛ" как исчисленная и подлежащая удержанию.

При выплате же депонированных сумм работникам осуществляется запись по дебету счёта 76-4 и кредиту счетов учёта денежных средств. Выплата депонента производится по расходным кассовым ордерам. Если же получателей депонента несколько, то выдача денежных средств может осуществляться по отдельной платёжной ведомости. На их основании, как было указано выше, осуществляются соответствующие записи в реестре невыданной заработной платы и (или) книге учёта депонированной заработной платы.

При выдаче депонированной суммы из кассы в бухгалтерском учёте осуществляется следующая запись:

Дебет 76-4 Кредит 50

- выдана сумма депонированной заработной платы.

Вне зависимости от того, были суммы заработной платы получены или нет, в бухгалтерском учёте они учитываются в расходах того месяца, за который производилось их начисление (п. 18 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утв. приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н). В последний день месяца при этом осуществляется запись:

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44) Кредит 70

- начислена заработная плата за месяц.

По истечении сроков исковой давности невостребованные суммы депонированной заработной платы могут быть списаны.

Исковой давностью признаётся срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности составляет три года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права и о том, кто является надлежащим ответчиком по иску о защите этого права (ст. 195, 196, 200 ГК РФ).

Основанием для списания депонированной суммы служит приказ (распоряжение) руководителя организации, изданный по результатам проведённой инвентаризации. Относится она на финансовые результаты деятельности организации (п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н). При этом в бухгалтерском учёте производится следующая запись:

Дебет 76-4 Кредит 91 субсчёт "Прочие доходы"

- списана сумма депонированной заработной платы.

В бухгалтерском балансе остающиеся на конец отчётного периода суммы депонированной заработной платы учитываются при заполнении строки 1520 "Кредиторская задолженность".

Признание расходов в виде депонированной зарплаты при налогообложении прибыли зависит от метода учёта доходов и расходов, который закреплён в учётной политике организации.

При методе начисления расходы на оплату труда учитываются в том месяце, за который начислена зарплата (п. 1 ст. 255, п. 4 ст. 272 НК РФ). Следовательно, независимо от того, что работник не получил заработную плату и она была депонирована, её сумма будет учтена в расходах при исчислении налога на прибыль.

При кассовом методе учёта доходов и расходов организация списывает на затраты только те суммы, которые были фактически оплачены (п. 3 ст. 273 НК РФ). Следовательно, при депонировании зарплаты у налогоплательщика не возникнут расходы. Уменьшить на данную сумму налогооблагаемую прибыль организация сможет после того, как работник фактически получит причитающуюся ему зарплату.

При списании невостребованных сумм депонированной заработной платы по истечении сроков исковой давности у организации возникает обязанность по исчислению налога на прибыль, поскольку списанные в этом случае суммы кредиторской задолженности признаются внереализационным доходом (п. 18 ст. 250 НК РФ).

В расходы при учёте заработной платы включается вся начисленная сумма, в которую входит и удерживаемый НДФЛ. Исходя из этого, налоговики будут настаивать на включении во внереализационные доходы всей начисленной суммы депонированной заработной платы.

Если последовать рекомендациям чиновников по удержанию и перечислению исчисленной суммы НДФЛ из депонированной зарплаты в момент уплаты общей суммы налога, удержанной из выплат работников, то вряд ли удастся возвратить перечисленную сумму. Ведь заявление о зачёте или о возврате суммы излишне уплаченного налога в силу пункта 7 статьи 78 НК РФ может быть подано налогоплательщиком (налоговым агентом) в течение трёх лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено законодательством РФ о налогах и сборах. А с момента перечисления НДФЛ пройдёт уж точно более трёх лет.

В бухгалтерском учёте не возвращённая налоговиками сумма уплаченного НДФЛ будет учтена в прочих расходах (п. 11 ПБУ 10/99). В налоговом учёте права на включение в расходы нет. В связи с этим в бухгалтерском учёте возникнет разница в суммах расходов. Она признаётся постоянной, поскольку формирует бухгалтерскую прибыль (убыток) отчётного периода, но не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчётного, так и последующих отчётных периодов. Что, в свою очередь, обязывает организацию начислить постоянное налоговое обязательство (п. 4, 7 ПБУ 18/02 "Учёт расчётов по налогу на прибыль организаций", утв. приказом Минфина России от 19.11.02 N 114н):

Дебет 68 субсчёт "Расчёты по налогу на прибыль" Кредит 99 субсчёт "Постоянные налоговые обязательства (активы)"

- начислено постоянное налоговое обязательство.

При начислении заработной платы и иных вознаграждений, как известно, у работодателя возникает обязанность по исчислению страховых взносов:

- на обязательное пенсионное страхование;

- обязательное медицинское страхование;

- обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством;

- обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

В рассматриваемом же случае заработная плата не получена работником, а депонирована.

Исчисление страховых взносов осуществляется при начислении заработной платы и иных вознаграждений физическим лицам, в частности, в рамках трудовых отношений (п. 1 ст. 420 НК РФ, п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.98 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"). Перечислить же исчисленные суммы страховых взносов работодатель должен в срок не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который осуществлено их начисление (п. 3 ст. 431 НК РФ, п. 4 ст. 22 закона N 12-ФЗ). Причём перечислению в упомянутые сроки подлежат исчисленные суммы страховых взносов целиком независимо от того, будет ли заработная плата получена в день её выплаты или впоследствии как депонированная сумма либо списана на финансовые результаты.