Вопрос: Физическое лицо - гражданин России является налоговым резидентом Португалии. Как он может подтвердить факт отсутствия налогового резидентства РФ для целей обложения НДФЛ? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2017 г.)

Физическое лицо - гражданин России является налоговым резидентом Португалии.

Как он может подтвердить факт отсутствия налогового резидентства РФ для целей обложения НДФЛ?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Законодательством и нормативными документами не предусмотрена возможность выдачи российскими налоговыми органами каких-либо справок, подтверждающих тот факт, что гражданин РФ не является налоговым резидентом России.

Наиболее надежный способ подтвердить отсутствие у физического лица статуса налогового резидента РФ - предоставить налоговому агенту или налоговому органу официальное подтверждение его статуса налогового резидента иностранного государства.

Если в отношении физического лица действовали меры ограничительного характера, введенные иностранным государством, предусмотренные в п. 4 ст. 207 НК РФ, то такое лицо не признается налоговым резидентом Российской Федерации на основании его заявления.

В остальных случаях единственный способ - собрать пакет документов, подтверждающих фактическое нахождение физического лица на территории РФ и за ее пределами. Перечень таких документов налоговым законодательством не установлен.

Обоснование вывода:

В общем случае в соответствии с п. 2 ст. 207 НК РФ налоговые резиденты РФ - это физические лица, которые фактически находятся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (исключения перечислены в п. 4 ст. 207 НК РФ). При этом период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы территории РФ для краткосрочного (менее 6 месяцев) лечения или обучения, а с 2014 года - также для исполнения трудовых или иных обязанностей, связанных с выполнением работ (оказанием услуг) на морских месторождениях углеводородного сырья.

Налоговое резидентство физического лица определяется исключительно в целях налогообложения на основании НК РФ. Правовой статус физического лица (гражданство (отсутствие такового), место рождения и место жительства, основания пребывания или проживания на территории РФ) не являются определяющими показателями при определении статуса налогового резидента РФ. Налоговыми резидентами РФ могут быть и иностранные граждане, и лица без гражданства, а гражданин России может не являться налоговым резидентом РФ (письма Минфина России от 27.06.2012 N 03-04-05/6-782, от 19.03.2012 N 03-04-05/6-318, от 19.07.2010 N 03-04-05/6-401, от 17.06.2010 N 03-04-05/6-331, от 14.08.2009 N 03-08-05, ФНС России от 23.09.2008 N 3-5-03/529@, УФНС России по г. Москве от 29.02.2008 N 28-10/019821 и др.).

Для определения статуса резидента РФ 183 дня пребывания в России исчисляются путем суммирования всех календарных дней нахождения физического лица в РФ в течение 12 следующих подряд месяцев. Дни нахождения за пределами России независимо от цели выезда не учитываются (за исключением случаев, прямо предусмотренных НК РФ). При определении налогового статуса учитываются все дни, когда физическое лицо находилось на территории РФ, включая дни приезда и отъезда (письма ФНС России от 24.04.2015 N ОА-3-17/1702@, Минфина России от 15.02.2017 N 03-04-05/8334, от 04.08.2016 N 03-04-05/45898, от 20.04.2012 N 03-04-05/6-534, от 21.03.2011 N 03-04-05/6-157 и др.).

Перечня документов, подтверждающих фактическое нахождение физических лиц на территории РФ, НК РФ не установлено. Такими документами могут являться (письма ФНС России от 06.09.2016 N ОА-3-17/4086, от 05.03.2013 N ЕД-3-3/743@, от 22.07.2011 N ЕД-4-3/11900@, от 23.09.2008 N 3-5-03/529@, Минфина России от 13.01.2015 N 03-04-05/69536, от 12.08.2013 N 03-04-06/32676, от 26.04.2012 N 03-04-05/6-557, от 16.03.2012 N 03-04-06/6-64) справки с места работы или учебного заведения, табели учета рабочего времени, копии паспорта с отметками органов пограничного контроля о пересечении границы, квитанции о проживании в гостинице, другие документы, на основании которых можно установить длительность фактического нахождения физического лица в РФ. Нотариальное заверение копий таких документов, а также нотариальное заверение их перевода на русский язык не требуется.

Упомянутые документы физическое лицо предоставляет налоговому агенту (при его наличии) или в налоговый орган при подаче налоговой декларации.

По мнению ФНС России, изложенному в письме от 22.10.2014 N ОА-3-17/3584@, при определении налогового статуса в случае, если уплата НДФЛ производится налогоплательщиком самостоятельно (путем представления налоговой декларации), подсчет 183 дней производится за период с 1 января по 31 декабря календарного года, в котором были получены соответствующие доходы.

Справка, подтверждающая статус физического лица в качестве налогового резидента Российской Федерации, выдается налогоплательщику исключительно в целях ее предоставления в компетентный орган иностранного государства для полного или частичного освобождения от уплаты налога в иностранном государстве, в котором данным лицом был получен доход (письмо ФНС России от 30.12.2015 N ЗН-3-17/5083). Для получения справки установленного образца граждане Российской Федерации могут обратиться в Межрегиональную инспекцию ФНС России по централизованной обработке данных (письмо ФНС России от 13.09.2013 N БС-4-3/16588@, материал Вопрос: Какие документы нужно предъявлять в налоговую для подтверждения статуса резидента, то есть пребывание в РФ более 183 суток? (февраль 2013 г.)).

Смотрите также информацию о подтверждении статуса налогового резидента РФ по ссылке:

https://www.nalog.ru/rn77/fl/interest/dual_nationality/status/.

Вместе с тем законодательством и нормативными документами не предусмотрена возможность выдачи российскими налоговыми органами каких-либо справок, подтверждающих тот факт, что гражданин РФ не является налоговым резидентом России.

Наиболее надежный способ подтвердить отсутствие у физического лица статуса налогового резидента РФ - предоставить налоговому агенту или налоговому органу официальное подтверждение его статуса налогового резидента государства, с которым Россией заключен международный договор по вопросам налогообложения (в данном случае - Португалии). В рассматриваемом случае имеется Конвенция между Правительством РФ и Правительством Португальской Республики от 29.05.2000 "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы" (далее - Конвенция).

Так, согласно п. 6 ст. 232 НК РФ для подтверждения статуса налогового резидента такого иностранного государства физическое лицо вправе представить налоговому агенту - источнику дохода паспорт иностранного гражданина либо иной документ, установленный федеральным законом или признаваемый в соответствии с международным договором РФ в качестве документа, удостоверяющего личность иностранного гражданина. Если представленные вышеперечисленные документы не позволяют подтвердить наличие у иностранного гражданина статуса налогового резидента иностранного государства, с которым Российской Федерацией заключен международный договор по вопросам налогообложения, на основании которого производится освобождение дохода от налогообложения в РФ, налоговый агент - источник выплаты дохода физическому лицу запрашивает у этого физического лица официальное подтверждение его статуса налогового резидента государства, с которым Российской Федерацией заключен международный договор по вопросам налогообложения. Указанное подтверждение должно быть выдано компетентным органом соответствующего иностранного государства, уполномоченным на выдачу таких подтверждений на основании международного договора РФ по вопросам налогообложения. Если такое подтверждение составлено на иностранном языке, физическим лицом представляется и его нотариально заверенный перевод на русский язык (п. 6 ст. 232 НК РФ).

Согласно пп. "h" и "i" п. 1 ст. 3 Конвенции термин "компетентный орган" означает применительно к Португалии - Министра финансов, Генерального директора по налогообложению или их уполномоченного представителя.

Указанное подтверждение также используется, если в отношении физического лица действовали меры ограничительного характера, введенные иностранным государством, государственным объединением и (или) союзом и (или) государственным (межгосударственным) учреждением иностранного государства или государственного объединения и (или) союза (п. 4 ст. 207 НК РФ). В этом случае такое лицо не признается налоговым резидентом Российской Федерации на основании его заявления, представленного в федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, с приложением документа, подтверждающего налоговое резидентство этого физического лица, выданного компетентным органом иностранного государства (сертификата налогового резидентства).

В остальных случаях налоговое резидентство или его отсутствие придется подтверждать с помощью упомянутых выше документов.

Отметим, что, по мнению налоговых органов (письма ФНС России от 29.10.2015 N ОА-3-17/4072@, от 13.11.2015 N ОА-3-17/4271@, от 11.12.2015 N ОА-3-17/4698@ и др.), сам по себе факт нахождения физического лица в РФ менее 183 календарных дней в течение налогового периода (календарного года) не приводит к автоматической утрате статуса налогового резидента Российской Федерации. По крайней мере, это относится к гражданам РФ, работающим за границей.

Это мнение ФНС России основано на положениях международных договоров Российской Федерации об избежании двойного налогообложения. В них сказано, что физическое лицо может рассматриваться в качестве налогового резидента России, если оно располагает в ней постоянным жилищем. При этом наличие постоянного жилища подтверждается фактом нахождения жилого объекта в собственности либо действующей постоянной регистрацией по месту жительства в РФ. Такие положения имеются в ст. 4 и ст. 15 упомянутой выше Конвенции. При этом распределение налоговых прав договаривающихся государств в отношении доходов от работы производится все равно с учетом срока пребывания в 183 дня.

К сведению:

Во избежание налоговых рисков налогоплательщик может на основании п. 1 ст. 34.2 НК РФ и п. 1, п. 2 ст. 21 НК РФ обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту учета организации за получением письменных разъяснений по данному вопросу. Напомним, что в соответствии со ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений, данных ему финансовым или налоговым органом о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения. В этом случае налогоплательщик не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения.

Рекомендуем ознакомиться с материалами:

- Энциклопедия решений. Когда гражданин России - не налоговый резидент РФ;

- Энциклопедия решений. Подтверждение статуса резидента (нерезидента) РФ (для физических лиц).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член Российского Союза аудиторов Буланцов Михаил

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Мельникова Елена

20 апреля 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.