Комментарий к письму Минфина России от 19.05.2008 N 03-11-04/3/247 ("Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 14, июль 2008 г.)

Комментарий к письму Минфина России от 19.05.2008 N 03-11-04/3/247

Должна ли организация, сдающая в аренду торговые места под установку магазина или павильона, применять ЕНВД? Однозначного ответа, к сожалению, нет, потому что опубликованное письмо Минфина противоречит более старым разъяснениям.

Такой вид предпринимательской деятельности, как передача во временное владение и пользование земельных участков для организации торговых мест в стационарной торговой сети либо для размещения объектов нестационарной торговой сети, подлежит переводу на Единый налог на вмененный доход (подп. 14 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Однако уплачивать ЕНВД от указанной деятельности в текущем налоговом периоде нужно только в том случае, если до первого декабря предыдущего года территориальные органы власти приняли и опубликовали соответствующий нормативно-правовой акт, которым вводится единый налог в отношении указанной деятельности. Если подобный нормативный акт территориальных органов власти не принят или принят позже первого декабря предыдущего года, то сдача в аренду земельных участков для организации торговых мест в отчетном периоде подлежит налогообложению по общей или упрощенной системам (письмо Минфина России от 21.12.2007 N 03-11-04/ 3/509).

Отметим, что данная деятельность переводится на уплату единого налога только в том случае, если земельные участки сдаются в аренду для определенных целей:

- для организации торговых мест в стационарной торговой сети;

- для размещения объекта торговли, относящегося к нестационарной торговой сети;

- для размещения объекта организации общественного питания, у которого нет зала обслуживания посетителей.

Игра слов или противоречие в разъяснениях Минфина

Обратите внимание: в более раннем письме Минфина России разъяснялось, что деятельность по передаче в аренду земельного участка для постройки на нем здания магазина должна облагаться налогами в рамках общей или упрощенной системы налогообложения (письмо Минфина России от 28.01.2008 N 03-11-04/3/27).

Получается, что в комментируемом письме финансисты пересмотрели свое ранее высказанное мнение и указали, что сдача в аренду земельного участка, на котором впоследствии арендаторы устанавливают торговые павильоны или магазины, может быть переведена на уплату Единого налога на вмененный доход.

Причем в обосновании этой позиции Минфин в обоих случаях ссылался на одни и те же статьи 346.26 и 346.27 Налогового кодекса РФ. Разница в обоих письмах состоит лишь в формулировках целей предоставления земельных участков: в первом случае для постройки здания магазина, а во втором - для установления магазина.

На наш взгляд, предыдущее разъяснение специалистов главного финансового ведомства ближе к истине, несмотря на то, что формулировка подпункта 14 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса РФ не позволяет однозначно толковать замысел законодателя. Ведь на ЕНВД должна переводиться сдача в аренду участков под розничную торговлю, а не под строительство. Так что, вполне возможно, нас ждет еще не одно разъяснение сложившейся ситуации ведомственными специалистами.

Тем не менее напомним, что данное разъяснение Минфина России носит информационно-разъяснительный характер, не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. Оно не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в комментируемом письме.

Отметим, что, к сожалению, арбитражная практика по данному вопросу отсутствует.

Следовательно, налогоплательщикам нужно самим принимать решение, по какой системе налогообложения уплачивать налоги по такому виду деятельности, как сдача в аренду земельных участков для размещения на них магазинов.

Определение физического показателя и базовой доходности

Для того чтобы правильно рассчитать суммы налога, предназначенные для уплаты в бюджет, нужно разделять передачу в аренду непосредственно земельных участков и передачу в аренду земельных участков как одного из видов торговых мест. Если в аренду передается только земельный участок для последующей организации на нем места для торговли, то это деятельность по передаче в аренду именно земельных участков. Если же передается участок, тем или иным образом оборудованный для совершения сделок розничной купли-продажи, такая деятельность для целей применения режима в виде ЕНВД будет считаться деятельностью по передаче в аренду торговых мест (письма Минфина России от 21.12.2007 N 03-11-04/3/506, от 25.01.2008 N 03-11-04/3/251).

Возвращаясь к последним рекомендациям Минфина России, отметим, что физический показатель при осуществлении вышеуказанного вида предпринимательской деятельности, определяется в зависимости от площади передаваемых в аренду участков земли:

- количество земельных участков, передаваемых во временное владение или пользование (если площадь участка не превышает 10 кв. м) - 5000 рублей за каждый участок;

- площадь земельных участков, передаваемых во временное владение или пользование (если площадь участка более 10 кв. м) - 1000 рублей за каждый квадратный метр (п. 3 ст. 346.29 НК РФ).

Ставка ЕНВД составляет 15% величины вмененного дохода (ст. 346.31 НК РФ).

Сумма ЕНВД исчисляется по итогам налогового периода:

     ЕНВД = НБ х С,

где НБ - налоговая база;

С - ставка налога.

В свою очередь налоговая база рассчитывается следующим образом:

     НБ = ((БД х 3) х К1 х К2) х ФП,

где НБ - налоговая база;

БД - базовая доходность;

3 - количество месяцев в налоговом периоде;

К1 - коэффициент-дефлятор;

К2 - корректирующий коэффициент;

ФП - физический показатель. Пример

Фирма "Атлас" сдала в аренду под устройство магазина 50 кв. м площади земельного участка, что подтверждается договором аренды. К1 на 2008 год составляет - 1,08; К2, установленный местными органами власти - 0,3.

Сумма налога к уплате в данном случае составит 7290 рублей: ((1000 рублей х 3 месяца) х 1,08 х 0,3) х 50 кв. м х 15%.

"Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 14, июль 2008 г.