Вопрос: Подрядчик известил заказчика о завершении работ. На вызов для участия в приемке результата работ заказчик не ответил. Когда подрядчику исчислить НДС, если работы не приняты и не оплачены? (Особые условия принятия работ заказчиком в договоре подряда не зафиксированы.) (журнал "НДС: проблемы и решения", N 5, май 2017 г.)

Подрядчик известил заказчика о завершении работ. На вызов для участия в приемке результата работ заказчик не ответил. Когда подрядчику исчислить НДС, если работы не приняты и не оплачены? (Особые условия принятия работ заказчиком в договоре подряда не зафиксированы.)

С.Н. Зайцева,

главный редактор журнала "НДС: проблемы и решения"

Журнал "НДС: проблемы и решения", N 5, май 2017 г., с. 61-64.

Наиболее обоснованными (на подобного рода вопросы) ответы могут быть при ознакомлении с условиями договора и конкретными обстоятельствами. Важным является и факт того, обоснован ли отказ заказчика от подписания акта сдачи-приемки работ и оплаты работ.

Для рассматриваемой ситуации: заказчик надлежащим образом уведомлен о готовности подрядчика сдать работы; мотивированный отказ подписать акт сдачи-приемки заказчиком не представлен. Такие обстоятельства дают основания подрядчику составить акт сдачи-приемки работ, подписав его в одностороннем порядке. Этот документ подтвердит объем и стоимость выполненных подрядных работ. Причем односторонний акт сдачи или приемки результата работ может быть признан судом недействительным лишь в случае, если мотивы отказа от подписания акта признаны им обоснованными (п. 4 ст. 753 ГК РФ).

Из разъяснений компетентных органов и судей следует, что подрядчик при исчислении НДС ориентируется на дату подписания акта сдачи-приемки работ в одностороннем порядке.

Обоснование. Из Письма от 21.05.2015 N ГД-4-3/8626@ можно сделать вывод, что момент для начисления НДС определяется датой подписания одностороннего акта сдачи-приемки работ подрядчиком. В письме (со ссылкой на п. 1 ст. 167 НК РФ), в частности, ФНС указала: при реализации работ моментом определения налоговой базы по НДС следует считать наиболее раннюю из дат: день передачи результатов выполненных работ или день их оплаты (частичной оплаты).

Судебная практика. Этот же подход демонстрируют судьи. В Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2016 N 09АП-352/2016 по делу N А40-147863/14 (оставлено в силе Постановлением АС МО от 10.06.2016 по делу N А40-147863/14) суд сделал обоснованный вывод, что заказчик работы не принял, не оплатил, мотивированный отказ не направил. Подрядчик на дату подписания акта выполненных работ в одностороннем порядке (25.03.2010) отразил выручку по кредиту счета 90 "Продажи", однако в нарушение п. 3 ст. 168 НК РФ не выписал счет-фактуру в адрес заказчика на стоимость выполненных работ и не включил их стоимость в налоговую базу по НДС.

В данном случае подрядчиком был составлен односторонний акт выполненных работ - указанный документ является доказательством выполнения работ и передачи их заказчику. Следовательно, датой отгрузки выполненных работ для подрядчика считается дата подписания им акта выполненных работ (форма КС-2) - 25.03.2010.

Поскольку работы до момента признания судом недействительными считаются переданными заказчику, правовых оснований для исключения их стоимости из объема реализованных подрядчиком работ (услуг) не имеется. Таким образом, налогоплательщиком в нарушение ст. 146 НК РФ (в марте 2010 года) была занижена налоговая база по НДС.

Другой пример - Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.11.2011 по делу N А56-5793/2011. Арбитры указали: акт, оформленный подрядчиком и подписанный им в одностороннем порядке в связи с уклонением заказчика от его подписания, подтверждает выполнение и передачу указанного в нем подрядчиком объема работ до тех пор, пока вступившим в законную силу решением суда этот акт не будет признан недействительным полностью или в части по мотиву обоснованности отказа заказчика от его подписания.

Представленными в дело документами подтверждается, что подрядчик считал и считает выполненным (в апреле и мае) спорный объем работ и необоснованным уклонение заказчика от их приемки и оплаты. На момент подачи как первоначальных, так и уточненных деклараций подрядчик не располагал вступившим в законную силу решением арбитражного суда, которым были бы признаны обоснованными мотивы отказа заказчика от подписания актов по форме КС-2 от 30.04.2007, от 31.05.2007.

Поскольку строительно-монтажные работы до момента признания судом недействительными считаются переданными подрядчиком заказчику, правовых оснований для исключения их стоимости из объема реализованных в апреле, мае 2007 года товаров (работ, услуг) путем подачи уточненной декларации у подрядчика не имелось.

Аналогичные рассуждения судей представлены в Постановлении АС ЗСО от 12.08.2014 по делу N А81-4271/2013.

Обратите внимание: во всех перечисленных постановлениях основанием для составления акта, подписанного в одностороннем порядке, явилось уклонение заказчика от подписания акта (отсутствие письменного отказа). Именно при таких обстоятельствах суд считает, что односторонний акт подтверждает выполнение и передачу указанного в нем объема работ до тех пор, пока вступившим в законную силу решением суда этот акт не будет признан недействительным полностью или в части по мотиву обоснованности отказа заказчика от его подписания.

1 мая 2017 г.