О риске прикрытия трудовых договоров договорами возмездного оказания услуг (Е.А. Палько, журнал "Бухгалтер Крыма", N 6, июнь 2017 г.)

О риске прикрытия трудовых договоров договорами возмездного оказания услуг

Е.А. Палько,

эксперт журнала "Бухгалтер Крыма"

Журнал "Бухгалтер Крыма", N 6, июнь 2017 г., с. 59-63.

Каждый налогоплательщик имеет возможность выбрать наиболее подходящий для себя способ организации производства. В числе прочего эти разные способы могут иметь разную налоговую нагрузку для налогоплательщика, у которого появляется соблазн выбрать способ с наименьшей нагрузкой.

Но налоговики считают такой подход получением необоснованной налоговой выгоды. Оптимизация налогообложения возможна, но она не должна быть самоцелью.

Популярен у налогоплательщиков такой способ оптимизации, как перевод собственных работников в статус индивидуального предпринимателя. При этом работник исполняет те же трудовые функции, но налогоплательщик избегает обязанностей налогового агента. Он лишь выделяет "индивидуальным предпринимателям" средства на уплату соответствующих налогов.

На первый взгляд, такой налогоплательщик формально имеет право на подобную организацию взаимоотношений с физическими лицами. Но на практике этот путь становится все более опасным. Налоговики обязательно постараются вскрыть суть указанных взаимоотношений, и в результате налогоплательщик понесет существенные потери в виде тех же налогов, от которых он пытался уйти, дополненных немалыми штрафами.

Когда преимущества оптимизации превращаются в недостатки?

Претензии налоговиков все чаще находят понимание в арбитражных судах. В качестве наглядного примера можно привести одно из последних дел, содержащих налоговый спор по этому поводу, что особенно примечательно, поддержанный ВС РФ.

Речь идет о решениях по делу N А58-547/2016. Организация в данном случае, осуществляя довольно активную деятельность, имела только один трудовой договор - с директором.

Помимо этого, были заключены договоры возмездного оказания услуг с несколькими предпринимателями, находящимися на УСНО с объектом налогообложения "Доходы" и выполнявшими такие работы:

переработка металлолома (до 14 человек);

обслуживание, эксплуатация автотранспорта - автомобильного крана (1 человек);

деятельность в области бухгалтерского учета (2 человека);

ведение кассовых операций (1 человек);

логистика, кассовые операции (1 человек).

Налоговый орган пришел к выводу, что фактически отношения организации с физическими лицами имели характер трудовых отношений. Он принял решение привлечь организацию к ответственности сразу по нескольким статьям НК РФ.

Во-первых, по ст. 123 НК РФ за неудержание и неперечисление в качестве налогового агента сумм НДФЛ (20% от суммы, подлежащей удержанию и перечислению).

Во-вторых, по ст. 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения (10 тыс. руб. - если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, 30 тыс. руб. - если они затронули более чем один налоговый период, 20% от суммы неуплаченного налога (но не менее 40 тыс. руб.) - если при этом произошло занижение налоговой базы).

В-третьих, по ст. 126 НК РФ (200 руб. за каждый экземпляр непредставленного отчета по форме 2-НДФЛ в редакции, действовавшей в период проверки налогоплательщика). Добавим, что в настоящее время согласно п. 1.2 данной статьи наступает ответственность еще и за непредставление отчета по форме 6-НДФЛ в размере 1 тыс. руб. за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для его представления.

Помимо этого, налоговики начислили организации еще и пени, которых за проверяемый период набежала солидная сумма.

А ведь проверяй налоговики по данной организации период начиная с 2017 года, они бы начислили еще и штрафы и пени за неуплату страховых взносов, которые они теперь администрируют.

Данная организация может уменьшить свои потери после прошедшей проверки, если каждый из индивидуальных предпринимателей подаст уточненную декларацию по УСНО, исключив из базы по единому налогу те доходы, которые налоговики признали их доходами от трудовой деятельности, облагающимися НДФЛ у источника выплаты. Ведь иначе налицо будет двойное налогообложение.

А вот от уплаченных за предпринимателей фиксированных страховых взносов избавиться не получится. Ведь все физические лица законно имели статус предпринимателя и отсутствие доходов не избавляет их от обязанности уплачивать страховые взносы, пока они сохраняют обозначенный статус.

Чего не должно быть в договорах услуг?

Какие же аргументы привели налоговики в пользу фактической переквалификации договоров в трудовые? Их довольно много и все они, по отдельности и в целом, действительно являются убедительными:

договоры предусматривают систематическое исполнение услуг с их регулярной оплатой 1-го числа месяца, следующего за месяцем оказания услуг;

предмет договоров содержит четкое указание на специальности и профессии - бухгалтер, кассир, менеджер-логист, а также конкретный вид поручаемой работнику деятельности - прием, сортировка, хранение, отгрузка лома металлов;

договорами возмездного оказания услуг на бухгалтера, кассира, логиста (кассира), бригадира, слесаря возложена материальная ответственность за недостачу вверенного им имущества, а также за ущерб, возникший у заказчика в результате возмещения им ущерба иными лицам;

во всех договорах возмездного оказания услуг предусмотрено условие об оказании услуг лично;

в течение календарного года размер вознаграждения каждого отдельного физического лица существенно не менялся или не был вовсе изменен;

все договоры с физическими лицами заключались на календарный год или до окончания календарного года, а по окончании календарного года или в начале года все договоры перезаключались;

физические лица, имеющие статус индивидуальных предпринимателей, на протяжении продолжительного периода времени, ежедневно (кроме воскресенья) оказывали свои услуги в течение полного рабочего дня в соответствии с графиком приема лома металлов с 09:00 до 18:00 с перерывом на обед с 13:00 до 14:00;

индивидуальные предприниматели в ходе своей деятельности безвозмездно пользовались офисной и прочей техникой, принадлежащей организации, программным обеспечением, ее рабочими местами, помещениями;

иной предпринимательской деятельностью, кроме как оказанием спорных услуг организации, индивидуальные предприниматели не занимались, а при прекращении отношений с организацией они прекращали свою деятельность и снимались с регистрационного учета;

декларации по УСНО за индивидуальных предпринимателей представлялись в налоговый орган централизованно по телекоммуникационным каналам связи по доверенностям предпринимателей организацией за подписью ее законного представителя;

в этих декларациях величина дохода в основном соответствует сумме доходов, полученных от организации.

Арбитражные суды разных инстанций признали, что все эти аргументы в совокупности говорят о том, что организацией создана схема получения необоснованной налоговой выгоды (см. Постановление АС ВСО от 27.10.2016 N Ф02-5659/2016 по делу N А58-547/2016).

Налоговые органы по результатам мероприятий налогового контроля вправе определять объем обязанностей налогового агента, размер сложившейся недоимки по НДФЛ, начислять пени и налагать штрафные санкции за неисполнение обязанностей налогового агента. Необходимость принятия отдельного судебного акта о переквалификации договоров законодательством о налогах и сборах не предусмотрена.

Само по себе наименование договора не может рассматриваться в качестве достаточного основания для безусловного отнесения заключенного договора к гражданско-правовому или трудовому. Определяющее значение для квалификации заключенного сторонами договора имеет анализ его содержания на предмет наличия или отсутствия признаков гражданско-правового или трудового договора.

Организация не смогла смириться с настолько увеличившимися налоговыми расходами и дошла вплоть до ВС РФ. Но судья данного суда не нашел оснований для передачи дела в Судебную коллегию по экономическим спорам (Определение ВС РФ от 27.02.2017 N 302-КГ17-382).

* * *

Данный пример наглядно показывает, сколь высок риск минимизации налогообложения путем оформления работников индивидуальными предпринимателями. Слишком много сходства между трудовыми договорами и договорами оказания услуг физическим лицом. При проверках уплаты НДФЛ налоговики обязательно обращают внимание на такие договоры.

При наличии признаков трудовых отношений с высокой степенью вероятности налогоплательщику может быть начислен НДФЛ и назначены штрафы. Поэтому такой оптимизации налогообложения следует избегать.