Вопросы и ответы (Ю.М. Лермонтов, "Право и экономика", N 7, июль 2008 г.)

Вопросы и ответы

В феврале 2008 г. работник организации в порядке, установленном Федеральным законом от 20 августа 2004 г. N 113-ФЗ "О присяжных заседателях федеральных судов общей юрисдикции в Российской Федерации", исполнял обязанности по осуществлению правосудия в качестве присяжного заседателя. За время отсутствия работника на работе организация на основании коллективного договора, а также трудового договора с работником начислила и выплатила ему денежные средства в сумме 3000 руб., что составляет соответствующий размер среднего заработка за дни выполнения соответствующих обязанностей присяжного заседателя. Как указанные операции отражаются в бухгалтерском и налоговом учете организации?

Трудовые правоотношения

В соответствии со ст. 170 Трудового кодекса РФ работодатель обязан освобождать работника от работы с сохранением за ним места работы (должности) на время исполнения им государственных или общественных обязанностей в случаях, если в соответствии с федеральным законом эти обязанности должны исполняться в рабочее время.

В соответствии с п. 1 ст. 10 Федерального закона от 20 августа 2004 г. N 113-ФЗ "О присяжных заседателях федеральных судов общей юрисдикции в Российской Федерации" (далее - Закон N 113-ФЗ) граждане призываются к исполнению в суде обязанностей присяжных заседателей в порядке, установленном УПК РФ, один раз в год на десять рабочих дней, а если рассмотрение уголовного дела, начатое с участием присяжных заседателей, не окончилось к моменту истечения указанного срока, - на все время рассмотрения этого дела.

В силу п. 3 ст. 11 Закона N 113-ФЗ за присяжным заседателем на время исполнения им обязанностей по осуществлению правосудия по основному месту работы сохраняются гарантии и компенсации, предусмотренные трудовым законодательством. Увольнение присяжного заседателя или его перевод на другую работу по инициативе работодателя в этот период не допускаются.

Положениями Закона N 113-ФЗ не предусмотрено сохранение среднего заработка за дни выполнения соответствующих обязанностей присяжного заседателя. Однако в данном случае организация установила такую компенсацию в коллективном и трудовом договорах.

Бухгалтерский учет

На основании п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н, сумма среднего заработка, выплачиваемая на основании коллективного и трудового договоров за дни выполнения работником соответствующих обязанностей присяжного заседателя, учитывается в составе прочих расходов.

Начисление такой выплаты отражается записью по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н).

Налог на прибыль организаций

Расходами для целей налогообложения признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ).

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В соответствии с п. 6 ст. 255 НК РФ расходом признается сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и (или) общественных обязанностей.

С учетом того что выплата среднего заработка за дни выполнения работником соответствующих обязанностей присяжного заседателя предусмотрена коллективным и трудовым договорами, соответствующие расходы при условии их соответствия критериям п. 1 ст. 252 НК РФ организация признает в целях налогообложения прибыли.

ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, признаются, в частности, выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым договорам.

Согласно п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные гл. 24 НК РФ.

На основании подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации).

Учитывая, что выплата среднего заработка за дни выполнения работником соответствующих обязанностей присяжного заседателя законодательством РФ не предусмотрена, то на выплаченные суммы организация должна начислять ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

Страховые выплаты на обязательное социальное страхование

В соответствии с п. 10 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС РФ, утв. постановлением Правительства РФ от 7 июля 1999 г. N 765, страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний не начисляются на суммы, выплачиваемые работникам в возмещение расходов, и иные компенсации (в том числе надбавки к компенсации взамен суточных), выплачиваемые им в пределах норм, установленных законодательством Российской Федерации, а также суммы, выплачиваемые в возмещение дополнительных расходов, связанных с выполнением работниками трудовых обязанностей.

Учитывая, что выплата среднего заработка за дни выполнения работником соответствующих обязанностей присяжного заседателя законодательством РФ не предусмотрена, а такая компенсация с выполнением работником трудовых обязанностей непосредственно не связана, на указанные выплаты начисляются страховые выплаты на обязательное социальное страхование.

НДФЛ

В соответствии со ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика. Таким образом, производимая организацией выплата облагается налогом на доходы физических лиц. Налогообложение рассматриваемых доходов производится по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Организация как налоговый агент обязана исчислить, удержать из доходов налогоплательщика при их фактической выплате и перечислить в бюджет удержанную сумму НДФЛ (п. 1, 4, 6 ст. 226 НК РФ).

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению":

69-1-1 "ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ";

69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2-1 "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-2-2 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-3 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "ЕСН в части, зачисляемой в ФФОМС";

69-3-2 "ЕСН в части, зачисляемой в ТФОМС".

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Начислен средний заработок работника за вре- мя выполнения им соответствующих обязаннос- тей присяжного заседателя	91-2	73	3000	Расчетно-платежная ведо- мость
На сумму компенсации начислен ЕСН (3000 х 26%)	91-2	69-1-1 69-2-1 69-3-1 69-3-2	780	Бухгалтерская справка-рас- чет
Сумма ЕСН уменьшена на сумму страховых взносов на ОПС (3000 x 14%)	69-2-1	69-2-2 69-2-3	420	Бухгалтерская справка-рас- чет
Начислены страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболева- ний* (3000 x 0,2%)	91-2	69-2-1	6	Бухгалтерская справка-рас- чет
Удержан НДФЛ (3000 x 13%)	73	68	390	Налоговая карточка
Выплачены денежные средства работнику (3000 - 390)	73	50	2610	Расчетно-платежная ведо- мость
* Предположим, что организация относится к I классу профессионального риска и страховой тариф на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в процентах к начисленной оплате труда по всем основаниям (доходу) застрахованных работников установлен в размере 0,2%.

В марте 2008 г. работник организации в порядке, установленном Федеральным законом от 12 июня 2002 г. N 67-ФЗ "Об основных гарантиях избирательных прав и права на участие в референдуме граждан Российской Федерации", исполнял обязанности члена избирательной комиссии с правом решающего голоса. За время отсутствия работника на работе (в период подготовки и проведения выборов) организация на основании коллективного договора, а также трудового договора с работником начислила и выплатила ему денежные средства в сумме 3000 руб., что составляет соответствующий размер среднего заработка за дни выполнения соответствующих обязанностей члена избирательной комиссии. Как указанные операции отражаются в бухгалтерском и налоговом учете организации?

Трудовые правоотношения

В соответствии со ст. 170 Трудового кодекса РФ работодатель обязан освобождать работника от работы с сохранением за ним места работы (должности) на время исполнения им государственных или общественных обязанностей в случаях, если в соответствии с федеральным законом эти обязанности должны исполняться в рабочее время.

На основании п. 17 ст. 29 Федерального закона от 12 июня 2002 г. N 67-ФЗ "Об основных гарантиях избирательных прав и права на участие в референдуме граждан Российской Федерации" (далее - Закон N 67-ФЗ) члену комиссии с правом решающего голоса может производиться дополнительная оплата труда (вознаграждение) за работу в комиссии по подготовке и проведению выборов, референдума. За членом комиссии с правом решающего голоса, освобожденным на основании представления комиссии от основной работы на период подготовки и проведения выборов, референдума, сохраняется основное место работы (должность), и ему выплачивается компенсация за период, в течение которого он был освобожден от основной работы. Размеры и порядок выплаты компенсации и дополнительной оплаты труда (вознаграждения) устанавливаются комиссией, организующей соответствующие выборы, референдум, за счет и в пределах бюджетных средств, выделенных на проведение этих выборов, референдума.

В силу п. 19 ст. 29 Закона N 67-ФЗ член комиссии с правом решающего голоса до окончания срока своих полномочий, член комиссии с правом совещательного голоса в период избирательной кампании, кампании референдума не могут быть уволены с работы по инициативе работодателя или без их согласия переведены на другую работу.

Положениями Закона N 67-ФЗ не предусмотрено сохранение среднего заработка за дни выполнения соответствующих обязанностей члена избирательной комиссии с правом решающего голоса, выплачиваемого за счет средств работодателя. Однако в данном случае организация установила такую компенсацию в коллективном и трудовом договорах.

Бухгалтерский учет

На основании п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н, сумма среднего заработка, выплачиваемая на основании коллективного и трудового договоров за дни выполнения работником соответствующих обязанностей члена избирательной комиссии с правом решающего голоса, учитывается в составе прочих расходов.

Начисление такой выплаты отражается записью по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н).

Налог на прибыль организаций

Расходами для целей налогообложения признаются любые обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ).

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В соответствии с п. 6 ст. 255 НК РФ расходом признается сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и (или) общественных обязанностей.

С учетом того что выплата среднего заработка за дни выполнения работником соответствующих обязанностей члена избирательной комиссии с правом решающего голоса предусмотрена коллективным и трудовым договорами, соответствующие расходы при условии их соответствия критериям п. 1 ст. 252 НК РФ организация признает в целях налогообложения прибыли.

ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование

В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, признаются, в частности, выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым договорам.

Согласно п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные гл. 24 НК РФ.

На основании подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению ЕСН все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации).

Учитывая, что выплата среднего заработка за дни выполнения работником соответствующих обязанностей члена избирательной комиссии с правом решающего голоса законодательством Российской Федерации не предусмотрена, то на выплаченные суммы организация должна начислять ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

Также в силу подп. 10 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению ЕСН суммы, выплачиваемые физическим лицам избирательными комиссиями, комиссиями референдума, а также из средств избирательных фондов кандидатов на должность Президента РФ, кандидатов в депутаты законодательного (представительного) органа государственной власти субъекта Российской Федерации, кандидатов на должность в ином государственном органе субъекта Российской Федерации, предусмотренном Конституцией РФ, уставом субъекта Российской Федерации и избираемом непосредственно гражданами, кандидатов в депутаты представительного органа муниципального образования, кандидатов на должность главы муниципального образования, на иную должность, предусмотренную уставом муниципального образования и замещаемую посредством прямых выборов, избирательных фондов избирательных объединений, избирательных фондов региональных отделений политических партий, не являющихся избирательными объединениями, из средств фондов референдума инициативной группы по проведению референдума Российской Федерации, референдума субъекта РФ, местного референдума, инициативной агитационной группы референдума Российской Федерации, иных групп участников референдума субъекта РФ, местного референдума за выполнение этими лицами работ, непосредственно связанных с проведением избирательных кампаний, кампаний референдума.

Однако данное положение в указанной ситуации также не применяется, так как средний заработок в данном случае выплачивается не избирательными комиссиями, комиссиями референдума, а также не из средств избирательных фондов, а за счет средств работодателя.

Страховые выплаты на обязательное социальное страхование

В соответствии с п. 10 Перечня выплат, на которые не начисляются страховые взносы в ФСС России, утв. постановлением Правительства РФ от 7 июля 1999 г. N 765, страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний не начисляются на суммы, выплачиваемые работникам в возмещение расходов, и иные компенсации (в том числе надбавки к компенсации взамен суточных), выплачиваемые им в пределах норм, установленных законодательством Российской Федерации, а также суммы, выплачиваемые в возмещение дополнительных расходов, связанных с выполнением работниками трудовых обязанностей.

Учитывая, что выплата среднего заработка за дни выполнения работником соответствующих обязанностей члена избирательной комиссии с правом решающего голоса законодательством Российской Федерации не предусмотрена, а такая компенсация с выполнением работником трудовых обязанностей непосредственно не связана, на указанные выплаты начисляются страховые выплаты на обязательное социальное страхование.

НДФЛ

В соответствии со ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика. Положения п. 30 ст. 217 НК РФ в указанной ситуации не применяются. Таким образом, производимая организацией выплата облагается налогом на доходы физических лиц. Налогообложение рассматриваемых доходов производится по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Организация как налоговый агент обязана исчислить, удержать из доходов налогоплательщика при их фактической выплате и перечислить в бюджет удержанную сумму НДФЛ (п. 1, 4, 6 ст. 226 НК РФ)

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению":

69-1-1 "ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ";

69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2-1 "ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет";

69-2-2 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-3 "Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "ЕСН в части, зачисляемой в ФФОМС";

69-3-2 "ЕСН в части, зачисляемой в ТФОМС".

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Начислен средний заработок работника за вре- мя выполнения им соответствующих обязаннос- тей члена избирательной комиссии	91-2	73	3000	Расчетно-платежная ведо- мость
На сумму компенсации начислен ЕСН (3000 х 26%)	91-2	69-1-1 69-2-1 69-3-1 69-3-2	780	Бухгалтерская справка-рас- чет
Сумма ЕСН уменьшена на сумму страховых взносов на ОПС (3000 x 14%)	69-2-1	69-2-2 69-2-3	420	Бухгалтерская справка-рас- чет
Начислены страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболева- ний* (3000 x 0,2%)	91-2	69-2-1	6	Бухгалтерская справка-рас- чет
Удержан НДФЛ (3000 x 13%)	73	68	390	Налоговая карточка
Выплачены денежные средства работнику (3000 - 390)	73	50	2610	Расчетно-платежная ведо- мость
* Предположим, что организация относится к I классу профессионального риска и страховой тариф на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в процентах к начисленной оплате труда по всем основаниям (доходу) застрахованных работников установлен в размере 0,2%.

Ю.М. Лермонтов,

консультант Министерства финансов РФ,

специалист по бухгалтерскому учету и налогообложению

"Право и экономика", N 7, июль 2008 г.