НДС-мозаика (К.И. Ижевская, "Бюджетный учет", N 8, август 2008 г.)

НДС-мозаика

Наш журнал не раз освещал вопросы, связанные с НДС, счетами-фактурами. Однако все течет, все изменяется, выходят новые письма. О них и пойдет речь в статье.

Восстановление НДС

Минфин России 27 мая 2008 г. выпустил письмо под номером 03-07-09/12, в котором высказался против позиции Президиума ВАС РФ (постановление от 4 марта 2008 г. N 14227/07), согласно которой на вычет по НДС не влияет дата внесения изменений в счета-фактуры.

Рассмотрим доводы обеих сторон. Инспекция посчитала, что применение вычета на основании счетов-фактур, в которые вносились исправления (соответствующие требованиям пунктов 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса), возможен лишь в том периоде, когда последние имели место. Это означает, что при ошибке в документе организация должна была бы в дополнительном листе книги покупок за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений, произвести запись об аннулировании этого счета-фактуры (п. 7 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 г. N 914, далее - Правила N 914).

Однако ВАС постановил, что дата внесения исправлений в счета-фактуры не имеет значения для определения налогового периода, в котором организация вправе заявить к вычету НДС. Суммы вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполнены условия, определяющие право налогоплательщика на их применение (производственное назначение приобретенного товара, фактическое наличие, оприходование и оплата), а не в периоде внесения исправлений.

Чиновники же Минфина в своем послании пришли к противоположному мнению. Они считают, что ошибка в счете-фактуре приводит к переносу вычета на тот период, когда она была обнаружена. То есть надо восстановить налог в том периоде, когда он был принят к вычету. И применить вычет лишь тогда, когда будет получен исправленный счет-фактура. В итоге придется подавать уточненные декларации и доплачивать пени.

Отметим: позиция чиновников не изменилась (письма ФНС России от 6 сентября 2006 г. N ММ-6-03/896@, УФНС России по г. Москве от 2 октября 2007 г. N 19-11/093419).

Но у организаций есть все шансы на то, чтобы выиграть спор в суде. Ведь еще до указанного постановления ВАС арбитры в большинстве своем поддерживали налогоплательщиков (постановления ФАС Центрального округа от 12 января 2007 г. по делу N А35-9003/05-С15, от 18 января 2007 г. по делу N А64-1801/06-13, Северо-Западного округа от 4 июня 2007 г. по делу N А56-26013/2006, от 6 июля 2007 г. по делу N А42-1240/2006, Западно-Сибирского округа от 30 августа 2007 г. по делу N Ф04-5910/2007(37650-А75-42), Северо-Кавказского округа от 22 февраля 2007 г. по делу N Ф08-691/2007-289А, от 26 марта 2008 г. по делу N Ф08-1445/08-525А) *(1). А уж теперь и подавно. Главное, чтобы на момент судебного разбирательства с документами был полный порядок, иначе результат может стать обратным (определение ВАС РФ от 7 мая 2008 г. N 710/08).

Еще одно письмо финансистов (от 20 мая 2008 г. N 03-07/09/10) касается восстановления НДС при отсутствии счета-фактуры (к примеру, если истек срок ее хранения). Минфиновцы советуют зарегистрировать в книге продаж бухгалтерскую справку. В ней нужно отразить сумму НДС, исчисленную с остаточной (балансовой) стоимости (без учета переоценки) - для основных средств. При этом исчисление налога, подлежащего восстановлению, производится с применением ставок, действовавших в период применения вычетов.

Внимание

Счета-фактуры, в которых в адресах продавца и покупателя не указаны слова "Российская Федерация", не являются составленными с нарушением порядка, установленного Налоговым кодексом и Правилами (утверждены постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914). Об этом сказано в письме Минфина России от 31 марта 2008 г. N 03-07-11/129. Кроме того, если продавец и грузоотправитель - одно и то же лицо, то указание в строке 3 "Грузоотправитель и его адрес" счета-фактуры слов "он же" не является причиной для отказа в вычете НДС по такому счету-фактуре (письмо Минфина России от 12 мая 2008 г. N 03-07-11/186).

Про командировки

Чиновники в письме Минфина России от 20 мая 2008 г. N 03-07-11/197 напомнили, что предъявление к вычету уплаченного НДС при перевозке работников к месту служебной командировки и обратно возможно не ранее налогового периода, в котором сотрудник включит выданные ему бланки строгой отчетности с выделенной отдельной строкой суммой НДС в отчет о служебной командировке. Такие бланки (их копии) регистрируются в книге покупок (п. 10 Правил N 914).

Таким образом, основанием для вычета налога, уплаченного за услуги по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая услуги за пользование в поездах постельными принадлежностями, при приобретении за наличный расчет подотчетными лицами проездных документов (билетов) к месту служебной командировки и обратно (пункты отправления и назначения которых находятся на территории Российской Федерации), является сумма налога, выделенная в проездном документе (билете) отдельной строкой. Если же в расчетных документах нет ссылки на предъявленные налогоплательщику НДС, вся сумма, указанная в этих документах, включается в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль (письмо УФНС по г. Москве от 10 января 2008 г. N 19-11/603). Данные расходы на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса в полной сумме относят к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

Надо сказать, в этой ситуации не поможет и выделенный в счете-фактуре НДС. Дело в том, что законодательством вообще не предусмотрено выставление этого документа авиатранспортной компанией при реализации авиабилетов населению (юридическим лицам для своих сотрудников), в том числе и через агентства (организации), с которыми у нее заключены агентские договоры. Поэтому даже агентство (посредник) не вправе выставлять счета-фактуры при реализации билетов населению.

Заметим, документами, дающими право на вычет, могут служить авиационные, железнодорожные билеты и иные подобные документы (письма Минфина России от 16 мая 2005 г. N 03-04-11/112), счета гостиниц, составленные по формам N 3-Г и 3-Гм (утверждены приказом Минфина России от 13 декабря 1993 г. N 121).

Внимание

Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая траты на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого помещения), принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль (п. 7 ст. 171 НК РФ). На основании пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса одним из условий применения вычетов, предъявленных организациями при приобретении услуг, является их принятие на учет.

Вмененка

В письме от 14 мая 2008 г. N 03-07-11/192 Минфин России отвечает на такой вопрос: каков порядок ведения раздельного учета входного НДС по товарам, приобретенным для реализации в режимах оптовой и розничной торговли, налогоплательщиком, переведенным в части розничной торговли на уплату ЕНВД?

Финансисты говорят следующее. Организации, осуществляющие операции, как подлежащие налогообложению НДС, так и не облагаемые им в связи с уплатой ЕНВД, суммы НДС по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, подлежащих налогообложению, принимают к вычету в соответствии со статьей 172 Налогового кодекса, а суммы налога по товарам (работам, услугам), используемым для операций, не облагаемых НДС, учитывают в стоимости товаров согласно пункту 2 статьи 170 Налогового кодекса. При этом в отношении указанных сумм налога в каждом налоговом периоде должен вестись раздельный учет. В противном случае суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам) вычету не подлежат, и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль, их не включают.

Кроме того, согласно пунктам 7 и 8 Правил N 914 в книге покупок регистрацию выставленных счетов-фактур производят на ту сумму налога, на которую получают право на вычет и которая определяется с учетом положений пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса.

Иностранный НДС

Если иностранная организация оказывает услуги российской и наоборот, у бухгалтеров зачастую возникает вопрос, связанный с местом реализации услуг (товаров). Минфиновцы говорят, что, к примеру, местом реализации услуг по ремонту находящихся за пределами территории Российской Федерации судов, оказываемых иностранными организациями российским, территория Российской Федерации не признается. Соответственно такие услуги объектом налогообложения НДС на территории нашей страны не являются (письмо Минфина России от 11 июня 2008 г. N 03-07-08/151).

Если же российская организация оказывает услуги иностранной, то местом реализации услуг признается территория Российской Федерации (подп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ). Но только в том случае, когда покупатель услуг осуществляет свою деятельность тут же (письмо Минфина России от 6 мая 2008 г. N 03-07-08/109). А местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя услуг на этой территории на основе государственной регистрации (при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, постоянного представительства (если услуги оказаны через него), места жительства физического лица).

В то же время если в течение налогового периода наряду с операциями, освобождаемыми от налогообложения, местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, осуществлялись и операции, подлежащие налогообложению, но при этом расходы на операции, местом реализации которых территория Российской Федерации не признается, составляют менее пяти процентов, раздельный учет НДС можно не вести. Следовательно, все суммы налога принимаются к вычету в общеустановленном порядке. Указанные расходы определяют по результатам деятельности организации в целом, включая расходы головной организации и всех ее филиалов (п. 4 ст. 170 НК РФ, письмо Минфина России от 6 июня 2008 г. N 03-07-08/145).

Обратите внимание: если иностранный заказчик находится в Республике Беларусь, то начиная с 1 мая 2008 года место реализации работ (услуг) при выполнении работ (оказании услуг) между хозяйствующими субъектами Российской Федерации и Республики Беларусь определяется нормами Протокола между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь

О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг от 23 марта 2007 года (далее - Протокол), ратифицированного Законом от 1 апреля 2008 г. N 34-ФЗ.

На заметку

Для того чтобы инвестор строительства смог принять к вычету НДС, организация, выполняющая функции заказчика-застройщика, должна представить организации, осуществляющей инвестирование в строительство, копии соответствующих первичных документов (п. 1, 5 ст. 172 НК РФ, письмо Минфина России от 23 июня 2008 г. N 03-07-09/17).

К.И. Ижевская,

налоговый консультант

"Бюджетный учет", N 8, август 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Были, конечно, и противоположные решения (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 26 октября 2007 г. по делу N А19-4796/07-Ф02-8022/07, от 24 сентября 2007 г. по делу N А19-3755/07-24-Ф02-6563/07).