Иностранец тоже человек (А.О. Гладченко, "Ваш налоговый адвокат", N 8, август 2008 г.)

Иностранец тоже человек

Бизнес не имеет границ и национальностей. Деньги приходят туда, где им выгодно работать, и уходят туда, где им спокойнее. Чтобы такие трансферты было проще осуществлять, и используются иностранные компании, зарегистрированные в низконалоговых или безналоговых (офшорных) юрисдикциях. Компании, зарегистрированные в таких юрисдикциях, используют и иностранные инвесторы, приходящие в Россию, и сами российские бизнесмены. Это не хорошо и не плохо, это всего лишь удобный инструмент ведения бизнеса.

Естественно, что такие иностранные компании работают в правовом поле и по законам страны инкорпорации, и по российским законам, и по межгосударственным соглашениям, например об избежании двойного налогообложения. Волей-неволей иностранные компании и их российские контрагенты втягиваются в конфликтные ситуации с российскими налоговыми органами, что порой приводит стороны в арбитражный суд. Вот несколько судебных историй с участием "иностранного элемента".

Новелла N 1 "Перед законом все равны, и иностранцы, и свои"

Кипрская компания, являясь материнской по отношению к российской организации (доля участия 92%) предоставила последней заем. Налоговая инспекция в ходе проверки исключила из расходов энную сумму рублей, превышающую, по мнению проверяющих, предельную величину процентов по контролируемой задолженности.

Организация не согласилась с таким выводом и подала жалобу в суд, который поддержал налогоплательщика. Суд исходил из того, что положения п. 2 ст. 269 НК РФ не содержат указания на порядок расчета коэффициента капитализации по долговым обязательствам, оформленным разными займами в отношении одной иностранной компании, в связи с чем подлежит применению п. 7 ст. 3 Кодекса.

Инспекторы тоже проявили упорство и дошли до ВАС РФ, который отменил решения нижестоящих судов и принял сторону проверяющих. По мнению ВАС РФ, основанием для применения установленных НК РФ ограничений в отношении контролируемой задолженности перед иностранной компанией является наличие перед ней задолженности налогоплательщика, более чем в три раза превышающей разницу между суммой активов и величиной указанных обязательств, независимо от того обстоятельства, по одному либо нескольким договорам займа в отчетном (налоговом) периоде эти обязательства возникли. Иное толкование противоречило бы принципу, заложенному в ст. 269 Кодекса и устанавливающему ограничения для признания в целях налогообложения прибыли расходов по уплате процентов по долговым обязательствам перед компаниями, доминирующими в различных формах в деятельности налогоплательщика - российской организации.

Следовательно, решение инспекции в части отказа в признании правомерным включения в состав расходов энной суммы рублей (превышения предельной величины процентов по контролируемой задолженности) является законным и обоснованным.

Документ: Постановление Президиума ВАС РФ от 1 апреля 2008 г. N 15318/07

Новелла N 2 "А был ли английский мальчик?"

Российское общество заключило с английской компанией договор поставки товара, который в дальнейшем был продан другим иностранным компаниям. Налоговая инспекция, проведя проверку российского общества, отказало ему в применении вычетов по НДС. Доводы проверяющих, которые поддержал нижестоящий суд, таковы.

Суд установил, что английский контрагент является компанией-"прикрытием"; общество и его контрагенты создали и использовали схему, направленную на незаконное уклонение от уплаты НДС. Об этом, по мнению суда и налоговой инспекции, свидетельствуют следующие обстоятельства:

местонахождением товара на момент начала отгрузки была территория РФ;

общество на одну хозяйственную операцию имеет разный комплект документов;

в пакете документов отсутствует сообщение иностранного продавца (английской компании) о передаче товара иностранным покупателям;

английская компания зарегистрирована по адресу, который используют компании-"прикрытия";

представленные обществом в инспекцию копии документов не соответствуют их оригиналам, предъявленным в ходе судебного заседания.

Однако ВАС РФ указал: довод инспекции, что контрагент общества является компанией-"прикрытием", не принимается.

Из оспариваемых судебных актов и материалов дела следует, что обществом представлены в суд апостилированное свидетельство о регистрации закрытой акционерной компании с ограниченной ответственностью в Великобритании, протокол первого заседания правления компании и сопроводительное письмо, удостоверяющее соответствие копий названных документов оригиналам, а также перевод указанных документов на русский язык.

Инспекцией не доказано наличия в действиях общества критериев недобросовестности и умысла на необоснованное получение налоговой выгоды.

Документ: Определение ВАС РФ от 18 февраля 2008 г. N 16500/07

Новелла N 3 "Агент - он и в Германии агент"

Российское общество заключило агентский договор с немецкой компанией, в котором агентом является немецкая сторона. Инспекция посчитала неправомерным включение российским обществом в затраты сумм субагентского вознаграждения по договору, так как указанные расходы экономически необоснованны, нерациональны и не направлены на извлечение дохода.

Однако нижестоящие суды и ВАС РФ, руководствуясь нормами ст. 247, 252 НК РФ и оценив конкретные фактические обстоятельства, а также представленные сторонами доказательства, установили, что названные затраты по выплате субагентского вознаграждения направлены на обеспечение основной деятельности общества, цель которой - извлечение прибыли. Доводы, содержащиеся в заявлении о пересмотре судебных актов в порядке надзора, не опровергают правильности вывода судов об обоснованности учета обществом этих затрат при исчислении налога на прибыль.

Документ: Определение ВАС РФ от 29 января 2008 г. N 249/08

Новелла N 4 "А был ли мальчик на Сейшельских Островах?"

Российское общество заключило договор поставки металлолома с компанией, зарегистрированной на Сейшелах. Налоговая инспекция отказалась предоставить обществу вычет по НДС, так как в ходе проверки были выявлены обстоятельства, свидетельствующие о неправомерности налоговой выгоды.

К таким обстоятельствам инспекция относит следующие факты:

иностранное лицо (сейшельская компания), указанное покупателем во внешнеэкономическом контракте, не зарегистрировано в книге регистрации акционерных компаний на Сейшельских Островах;

в представленном пакете документов отсутствуют полные грузовые таможенные декларации;

не подтверждена доставка металлолома;

поставщик и субпоставщики общества не выполняют требование инспекции о представлении документов для встречной проверки, у них отсутствуют транспортные средства, производственные активы, складские помещения, управленческий и технический персонал.

Суды не поддержали доводы проверяющих и встали на защиту прав налогоплательщика, мотивировав свою позицию тем, что в соответствии с п. 27 Постановления Пленума ВАС РФ от 11 июня 1999 г. N 8 "О действии международных договоров Российской Федерации применительно к вопросам арбитражного процесса" арбитражный суд принимает официальные документы из Республики Сейшельские Острова без их легализации в случаях, предусмотренных Конвенцией, отменяющей требования легализации иностранных официальных документов (Гаага, 1961 г.).

Суд первой инстанции установил, что обществом представлено Свидетельство о надлежащей регистрации и деятельности иностранного лица, согласно которому оно является должным образом зарегистрированным в Реестре международных коммерческих компаний в соответствии с Законом о международных коммерческих компаниях от 1994 г. Свидетельство выдано секретарем-регистратором международных коммерческих компаний, заверено секретарем-регистратором Верховного суда Республики Сейшельские Острова.

Налоговый кодекс РФ не обуславливает право налогоплательщика на возмещение налога из бюджета представлением контрагентами его поставщиков в налоговый орган запрашиваемых документов или иной информации и уплатой в бюджет полученных сумм налога. Нарушение субпоставщиками законодательства о налогах и сборах не может служить основанием для отказа в получении возмещения при налогообложении по ставке 0%.

Документ: Определение ВАС РФ от 25 января 2008 г. N 241/08

Новелла N 5 "Бэд американ бой"

Данная ситуация почти полностью повторяет новеллу N 4, меняется только иностранное лицо. Снова налоговая инспекция отказывает в предоставлении вычета по НДС российскому обществу в связи с тем, что его иностранный контрагент (американская компания) якобы не имеет юридического адреса, идентификационного номера налогоплательщика и не представляет налоговую отчетность в США. И снова суды, исследуя представленные документы и применяя нормы права, не оставляют камня на камне от надуманных обвинений налогового органа.

Судебные инстанции установили соответствие налоговому законодательству всех представленных обществом документов, на основании исследования которых и пришли к выводу о подтверждении обществом факта экспорта товара, получения экспортной выручки, а также уплаты НДС поставщикам.

Признавая несостоятельными доводы инспекции, судебные инстанции исходили из того, что инспекцией не доказано отсутствие взаимоотношений общества с иностранными компаниями, а также не представлено доказательств недобросовестности общества при исполнении им налоговых обязанностей и наличия схемы, направленной на необоснованное возмещение налога из бюджета.

Суды оценили сертификат о регистрации компании на территории США и пришли к выводу, что доводы инспекции об отсутствии на территории США указанного юридического лица инспекцией не подтверждены.

Документ: Определение ВАС РФ от 6 декабря 2007 г. N 15511/07

Новелла N 6 "Экономическая целесообразность
лицензионных соглашений"

Российское торговое общество (именно торговое, это важно) заключило лицензионные договоры с иностранной компанией, которая является правообладателем товарных знаков (пивных брендов). При выплате роялти в пользу иностранного контрагента общество и включало эти платежи в расходы, уменьшая тем самым прибыль.

По мнению налогового органа, лицензионные платежи отнесены обществом в состав расходов необоснованно, поскольку эти затраты являются экономически неоправданными. В обоснование своей позиции инспекция указывает, что лицензионные права на товарные знаки не требуются для деятельности общества, которая заключается в оптовой реализации пивоваренной продукции.

Проверяющие полагают, что лицензионные договоры общества с иностранными правообладателями необходимы только для целей оказания обществом услуг по предоставлению прав на эти товарные знаки по сублицензионным договорам. Кроме того, инспекция указывает на то, что деятельность общества по предоставлению прав на эти товарные знаки убыточна, так как, уплачивая лицензионные платежи в размере 4-10% реализации продукции по лицензионным договорам с иностранными компаниями, общество заключает сублицензионные соглашения с обществом с ограниченной ответственностью "К", по условиям которых последнее уплачивает обществу лишь 0,1% дохода от реализации продукции.

Все суды, включая ВАС РФ, пришли к выводу об экономической неоправданности затрат общества на оплату лицензионных договоров и признали правомерным доначисление инспекцией налога на прибыль, начисление соответствующих пеней и взыскание штрафа.

Судами установлено, что в спорный период общество вело деятельность по оптовой реализации продукции, приобретенной у пивоваренной компании. Данной компании обществом переданы права на производство и реализацию пивоваренной продукции определенных торговых знаков на основании сублицензионных соглашений. При таких обстоятельствах приведенные обществом доводы направлены на переоценку установленных судом обстоятельств, на основании исследования которых суды сделали вывод, что наличие лицензионных соглашений общества с иностранными правообладателями не является условием для ведения обществом торговой деятельности по реализации пивоваренной продукции.

Документ: Определение ВАС РФ от 16 ноября 2007 г. N 7419/07

Новелла N 7 "Соглашение не распространяется
на налог на имущество"

Налоговая инспекция провела проверку представительства турецкой компании, занимающейся на территории РФ строительной деятельностью. По итогам проверки были предъявлены претензии по поводу неуплаты налога на имущество представительства.

По мнению турецкой компании и нижестоящих судов, иностранные организации признаются плательщиками налога на имущество организаций, если ведут деятельность в РФ через постоянные представительства. Условия, при которых постоянное представительство считается образованным, должны определяться единообразно в целях исчисления как налога на прибыль, так и налога на имущество организаций. В соответствии со ст. 5 Соглашения*(1) строительная площадка, строительный, монтажный или сборочный объект образуют постоянное представительство, только если продолжительность связанных с ними работ превышает 18 месяцев.

Поскольку осуществление компанией предпринимательской деятельности, связанной с проведением предусмотренных указанными контрактами работ по строительству и реконструкции фабрики, не привело к образованию постоянного представительства (продолжительность работ на строительной площадке не превысила 18 месяцев), оснований для доначисления налога на имущество организаций, начисления пеней и взыскания штрафов не имелось.

Позиция ВАС РФ оказалась противоположной доводам нижестоящих судов и налогоплательщика.

Содержащиеся в Соглашении термины, в том числе термин "постоянное представительство", используются исключительно в целях применения данного Соглашения, которым не охватываются налоги, взимаемые с имущества, находящегося у резидентов РФ и Турецкой Республики в собственности или на ином праве. Поэтому при разрешении настоящего спора судам в отношении обложения компании налогом на имущество не следовало использовать содержащиеся в ст. 5 Соглашения понятия.

Исходя из п. 2 ст. 306 НК РФ под постоянным представительством иностранной компании в Российской Федерации понимается филиал, представительство, отделение, бюро и др. Каких-либо ограничений по срокам ведения названной деятельности, препятствующих признанию иностранной компании плательщиком налога на имущество, в указанной статье не содержится.

Документ: Постановление Президиума ВАС РФ от 27 ноября 2007 г. N 8585/07

Новелла N 8 "Прямое вложение в уставный капитал"

Кипрская компания, являясь учредителем (участником) российской организации, вложила в уставный капитал дочерней компании сумму более 100 000 долл. США. При выплате дивидендов в пользу материнской компании был удержан налог у источника выплаты по пониженной ставке 5%, с чем не согласился налоговый орган. Инспекторы считают, что должна быть применена ставка 10%, установленная п. 10 Соглашения с Кипром*(2).

Однако суды встали на сторону российской организации, указав, что прямое вложение в ее уставный капитал средств является достаточным условием для применения пониженной ставки налога на дивиденды.

В силу подп. "а" п. 10 Соглашения с Кипром, если компания (резидент Республики Кипр), имеющая фактическое право на получение дивидендов, прямо вложила в капитал российской организации сумму, эквивалентную не менее 100 000 долл. США, то взимаемый в РФ налог на прибыль не должен превышать 5% общей суммы дивидендов, выплачиваемых российской организацией в адрес резидента Республики Кипр.

Как указал суд, с учетом положений Налогового кодекса РФ, Закона об ООО*(3) внесение участником общества в уставный капитал денежных средств является прямым вложением (вкладом участника в уставный капитал общества). Доводы налоговой инспекции, что заявитель должен был применять ставку 10% по налогу на дивиденды, признаются несостоятельными, поскольку не основаны на нормах права.

Документ: Постановление ФАС Московского округа от 18 сентября 2007 г. по делу N КА-А40/9432-07.

Определением ВАС РФ от 24 января 2008 г. N 18000/07 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора данного постановления, Постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 5 июня 2007 г. по делу N 09АП-6739/2007-АК и решения Арбитражного суда г. Москвы от 23 марта 2007 г. по данному делу.

Новелла N 9 "Произведенные расходы уменьшают налоговую базу"

Представительство иностранной компании реализовало недвижимое имущество, находящееся на территории РФ, и уменьшило базу по налогу на прибыль на сумму расходов по приобретению этого здания. Налоговая инспекция посчитала, что иностранная компания не имела права уменьшать доход на сумму понесенного расхода, но данная позиция не была поддержана судебной инстанцией.

Судом установлено, что иностранная компания зарегистрирована в Республике Сейшельские Острова. На территории Российской Федерации компания вела свою деятельность через постоянное представительство, возникновение и существование которого определяется нормами ст. 306 НК РФ. Суд также установил, что расходы компании по оплате стоимости здания, подтвержденные платежными документами, являются расходами, непосредственно относящимися к деятельности постоянного представительства, но оплаченными со счета головного офиса.

В соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 307 НК РФ объектом налогообложения иностранных компаний признаются доходы от владения, пользования и (или) распоряжения имуществом постоянного представительства в РФ за вычетом расходов, связанных с получением этих доходов.

При таких данных суды пришли к обоснованному выводу, что заявитель при получении дохода от реализации недвижимости правильно учел расходы на ее приобретение.

Документ: Постановление ФАС Московского округа от 4 февраля 2008 г. по делу N КА-А40/12401-07

Новелла N 10 "Подметные письма УФНС России не в счет"

Налоговая инспекция провела проверку российской организации на предмет правильного применения вычета по НДС по экспортным операциям. В вычетах организации было отказано в связи с тем, что иностранная компания является проблемной организацией согласно письму УФНС России по г. Москве от 19 января 2006 г. N 16-10м/1154ДСП@, так как на территории США не зарегистрирована.

Данный довод инспекции признан судебными инстанциями не являющимся основанием для отказа в применении налогового вычета, поскольку сведения о регистрации этой компании указаны в контрактах.

Апостилированные документы о регистрации представлены в материалы дела, судебными инстанциями исследованы и оценены. К тому же иностранная компания имеет представительство в Москве и собственный сайт.

Документ: Постановление ФАС Московского округа от 17 января 2008 г. по делу N КА-А40/12940-07

Новелла N 11 "Материнский долг не мешает НДС"

Российская организация приобрела здание, расплатившись за него как собственными средствами, так и полученными от иностранной материнской компании. Налоговый орган посчитал, что в этом случае организация не имела права предъявлять НДС к вычету. Помимо прочего материнская компания представляет "нулевую" отчетность, следовательно, не подтверждается реальность понесенных затрат.

Однако суд указал, что право организации на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость основано на положениях ст. 169, 171 и 172 НК РФ. В подтверждение права на применение вычетов налогоплательщик представил в инспекцию полный пакет документов, предусмотренных ст. 172 Кодекса.

Судом установлено, что оплата здания была произведена за счет денежных средств, как полученных от материнской компании, так и поступивших от покупателей. Понесенные расходы отвечают признаку реальности затрат, поскольку денежные средства переданы в собственность заявителя, о чем свидетельствует решение материнской компании.

Суд также указал, что информация о представлении материнской компанией "нулевой" отчетности может свидетельствовать не об отсутствии какой-либо финансово-хозяйственной деятельности, а лишь о том, что компания, как иностранное юридическое лицо, не ведет самостоятельной деятельности на территории РФ.

Документ: Постановление ФАС Московского округа от 16 января 2008 г. по делу N КА-А40/14134-07-П

Новелла N 12 "Многократность инвестиций понижает ставку"

При выплате дивидендов в пользу кипрской компании российское общество применило ставку 5%, с чем не согласилась налоговая инспекция. По мнению последней, для применения пониженной ставки необходимо, чтобы вложение в уставный капитал общества в сумме 100 000 долл. США было осуществлено на момент первоначального приобретения 100% уставного капитала. В противном случае не выполняется условие о минимальной доле участия в капитале общества и нет оснований для применения пониженной ставки.

Суд установил, что иностранная компания (резидент Республики Кипр) приобрела долю в размере 100% уставного капитала общества номинальной стоимостью 60 000 руб. В дальнейшем единственным участником (нерезидентом) принято решение об увеличении уставного капитала общества путем внесения дополнительного вклада оборудованием.

Правильно установлены фактические обстоятельства увеличения уставного капитала общества, в результате которого он превысил сумму, эквивалентную 100 000 долл. США.

Довод налогового органа о необходимости соблюдения условия о минимальной доле участия в капитале на момент первоначального приобретения 100% уставного капитала общества правомерно отклонен судом первой инстанции, поскольку, как правильно указал суд, Соглашение с Кипром не содержит положений, предусматривающих применение 5-процентной ставки исключительно в случае, если лицо становится владельцем доли в капитале компании в результате однократной инвестиции в капитал компании в размере не менее 100 000 долл. США.

Требование о "прямом вложении" может быть соблюдено как в момент формирования уставного капитала (при передаче имущества в оплату уставного капитала общества при его учреждении), так и в момент любых последующих инвестиций.

Таким образом, правильным является вывод суда первой инстанции, что лицо, участвующее в капитале компании - резидента другого государства, может достигнуть минимального размера вложения в капитал как в результате однократной инвестиции соответствующего объема, так и в результате нескольких инвестиций. Ставка в размере 5% подлежит применению с момента достижения вложения в капитал 100 000 долл. США.

Документ: Постановление ФАС Северо-Западного округа от 8 февраля 2008 г. по делу N А56-5813/2007

Новелла N 13 "Статус иностранной компании
не влияет на порядок применения налоговых вычетов"

Налоговый орган отказал обществу в возмещении из бюджета НДС, мотивировав тем, что представленные налогоплательщиком в соответствии с п. 1 ст. 165 НК РФ документы содержат недостоверную информацию об иностранном покупателе товара - американской компании. По информации, полученной из Службы внутренних доходов США, названной компании никогда не присваивался федеральный идентификационный номер работодателя, она никогда не представляла налоговую отчетность. В коммерческой базе нет данных об инкорпорировании этой компании.

Оценив представленные обществом документы, суд первой инстанции пришел к выводу о направлении налогоплательщиком в инспекцию всех предусмотренных п. 1 ст. 165 НК РФ документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки. Суд также установил наличие в них всех необходимых реквизитов и отметок.

Довод инспекции о недостоверности информации, содержащейся в представленных обществом документах о покупателе - иностранной компании, суд отклонил, указав: ссылки налогового органа на то, что иностранной компании не присваивался федеральный идентификационный номер работодателя и названная компания не представляет налоговую отчетность, не подтверждены надлежащими доказательствами. Сведения, полученные из Службы внутренних доходов США, не являются официальным подтверждением фиктивности иностранного лица.

Факт регистрации иностранной компании подтверждается представленными обществом в материалы дела документами. Кроме того, положения ст. 164, 165, 171, 172, 176 НК РФ, устанавливающие порядок и условия возмещения НДС из бюджета, не связывают право налогоплательщика на возмещение сумм налога с соблюдением иностранным лицом требований законодательства другого государства.

Документ: Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17 апреля 2007 г. по делу N А66-9686/2006

А.О. Гладченко,

аудитор группы компаний

Consulco International Limited

"Ваш налоговый адвокат", N 8, август 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Турецкой Республики от 15 декабря 1997 г. об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы.

*(2) Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр от 5 декабря 1998 г. об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал.

*(3) Федеральный закон от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".