Некоторые вопросы налогообложения (Л.П. Самсонова, "Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет", N 7, июль 2008 г.)

Некоторые вопросы налогообложения

О порядке учета в целях исчисления налога на
прибыль судебных расходов

В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и реализацией, в виде судебных расходов и арбитражных сборов, подлежат учету в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 88 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации (ГПК РФ) и статьи 101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (АПК РФ) судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела. В частности, к судебным издержкам относится оплата услуг адвокатов, переводчиков, представителей (статья 94 ГПК РФ, статья 106 АПК РФ).

Как следует из запроса, речь идет о судах, принадлежащих налогоплательщику на праве собственности, которые приобретены налогоплательщиком для извлечения дохода, но в период несения спорных расходов находятся на территории иностранного государства в незаконном владении, в связи, с чем доходы от использования этого имущества временно отсутствуют.

Гражданским законодательством право собственника истребовать свое имущество из чужого незаконного владения предусмотрено как один из способов защиты права собственности (статья 301 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Таким образом, расходы на оплату услуг по оказанию всех видов правовой помощи по возвращению рассматриваемого имущества налогоплательщика из незаконного владения и взыскания с виновной стороны финансовых потерь в связи с неправомерным использованием судов, нельзя признать необоснованными.

При этом следует иметь в виду, что такого рода судебные расходы распределяются между участниками процесса и подлежат возмещению в размерах, определяемых в конкретном судебном решении. Поскольку такого рода суммы доходов в статье 251 Кодекса в качестве доходов, не учитываемых для налогообложения, не поименованы, то они подлежат учету в составе внереализационных доходов периода вынесения судебного решения.

В соответствии с пунктом 2 статьи 40 Кодекса налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен при совершении внешнеторговых сделок.

Из норм статьи 19 Федерального закона от 10.12.2003 г. N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" следует, что под внешнеторговыми договорами (контрактами) подразумеваются договоры (контракты) за переданные нерезидентам товары, выполненные для них работы, оказанные им услуги, переданная им информация и результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них.

Таким образом, сделки по предоставлению имущества в аренду нерезидентам, попадают в перечень условий, предоставляющих налоговым органам проверять правильность применения цен.

Согласно пункту 3 статьи 40 Кодекса в случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 40 Кодекса, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

При применении приведенных выше разъяснений следует так же учитывать, что налогоплательщик в течение отдельных периодов сдавал в аренду суда по низким ценам с выявлением в налоговом учете существенной суммы убытка.

По совокупности с тем обстоятельством, что впоследствии эти суда были отчуждены у налогоплательщика арендующей стороной, следует оценить возможность получения достоверной информации о действительных ценах предоставления судов в аренду иностранной организации.

Кроме того, необходимо рассмотреть вопрос о целесообразности постановки в суде вопроса о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде снижения налоговой базы по налогу на прибыль от иных видов деятельности на сумму убытка, выявляемого как разница между полученными от сдачи судов в аренду доходами и суммой признанной для налогообложения амортизации этого имущества.

При оценке экономической обоснованности следует учитывать выводы Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком экономической выгоды". Так, согласно пункту 4 указанного решения налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком не от осуществления реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 1 статьи 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Экономическая выгода операций по сдаче имущества в аренду в рассматриваемом в запросе случае отсутствует. Убыточная деятельность организации при указанных обстоятельствах составит количество лет, в девять раз превышающее срок эксплуатации судов, определенный самостоятельно организацией в целях бухгалтерского учета. Таким образом, данные сделки не преследуют в качестве своей цели извлечение прибыли, а потому деятельность налогоплательщика в этом направлении так же не соответствует и целям деятельности коммерческой организации (статья 50 ГК РФ).

Кроме того, если налогоплательщик не может документально подтвердить налоговую стоимость объекта незавершенного строительства, то стоимость этого имущества при его реализации так же признается равной нулю.

О налогообложении расходов на рекламу в
автоматах экспресс-оплаты

В соответствии со статьей 264 Налогового кодекса РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках.

При этом в сумме фактических расходов учитываются расходы на рекламу, перечисленные в абзацах 2-4 пункта 4 статьи 264 Кодекса:

- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы на рекламу, не перечисленные выше, отвечающие требованиям статьи 252 Кодекса, учитываются для целей налогообложения прибыли в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 Кодекса.

В соответствии с Федеральным законом от 27.07.2006 г. N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации" информационно-телекоммуникационная сеть является технологической системой, предназначенной для передачи по линиям связи информации, доступ к которой осуществляется с использованием средств вычислительной техники.

Таким образом, в случае, если распространение рекламы осуществляется путем использования программного продукта, установленного в платежном терминале, без передачи информации через телекоммуникационные каналы связи, расходы на рекламу в целях налогообложения прибыли учитываются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со статьей 249 Кодекса.

О порядке признания для исчисления налога на прибыль
расходов в виде комиссионного вознаграждения

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, включаются суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполненные сторонними организациями работы (предоставленные услуги).

В ситуации, когда налогоплательщиком-комитентом признаются суммы расходов в виде комиссионного вознаграждения организации-комиссионеру, совершающему по его поручению одну или несколько сделок от своего имени, но за счет налогоплательщика. Данные отношения регулируются нормами главы 51 Гражданского кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 Кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 Кодекса.

При этом подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 Кодекса определено, что датой осуществления расходов в виде комиссионных сборов признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода.

Кроме того, в соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. При этом статьей 313 Кодекса предусмотрено, что подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы, подтверждающие хозяйственные операции.

Согласно статье 990 ГК РФ вознаграждение по договору комиссии выплачивается комитентом за совершение комиссионером определенных действий в пользу налогоплательщика, а именно - за заключение по поручению комитента и исполнение комиссионером конкретных сделок от своего имени за счет имущества комитента.

Таким образом, основанием для признания для налогообложения расходов в виде комиссионного вознаграждения являются первичные документы, подтверждающие исполнение комиссионером поручения комитента. Статьей 999 ГК РФ предусмотрено, что исполнение поручения комиссионером сопровождается представлением комитенту отчета, который при отсутствии возражений комитента считается принятым.

Из вышеизложенного следует, что право на признание расходов в виде комиссионного вознаграждения комитент получает по мере представления (утверждения) отчета комиссионера, подтверждающего в соответствии с действующим гражданским законодательством выполнение комиссионером конкретных действий в пользу налогоплательщика.

Что касается нормы абзаца 3 пункта 1 статьи 272 Кодекса о необходимости распределения налогоплательщиком сумм признанных расходов по периодам получения дохода в отсутствии поэтапной сдачи товаров (работ, услуг), то данная норма в отношении сделок по реализации комитентом имущества в рамках договора комиссии не применяется. Согласно пункту 1 статьи 39 и пункту 1 статьи 271 Кодекса доходы от продажи товаров подлежат признанию для налогообложения дискретно по мере передачи права собственности на конкретное реализуемое имущество и не относятся к случаям получения доходов в течение более чем одного отчетного периода.

Л.П. Самсонова,

советник налоговой службы III ранга

"Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет", N 7, июль 2008 г.