Предоставление работникам учебного отпуска (Л. Ларцева, "Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2008 г.)

Предоставление работникам учебного отпуска

В течение своей трудовой деятельности каждый работник хочет повысить свой профессиональный уровень, знания и навыки, при этом вынужден совмещать работу с учебой. Не все работодатели приветствуют такую инициативу. Однако законодательство не запрещает работникам учиться и устанавливает обязанность работодателю в предоставлении им отпуска на время учебы и его оплаты.

Кто имеет право на учебный отпуск? В каких случаях он не оплачивается? Как правильно начислить отпускные и отразить их в целях бухгалтерского и налогового учета? Ответы на эти и другие вопросы вы найдете в данной статье.

Согласно ст. 173 ТК РФ обязанность учреждения предоставлять и оплачивать учебные отпуска зависит от того, какого уровня образование получает работник, на каком отделении (очном, заочном, вечернем) он учится и для каких целей нужен отпуск. При этом учебные заведения должны иметь государственную аккредитацию, в противном случае гарантии и компенсации работникам, поступающим в такие заведения, устанавливаются коллективным или трудовым договорами. А также работник должен обучаться успешно, то есть не иметь академической задолженности за предыдущий семестр, выполнять все работы (курсовые, лабораторные), сдавать зачеты по всем дисциплинам, предусмотренным учебным планом.

Все гарантии и компенсации работникам, совмещающим работу с обучением, предоставляются при получении образования впервые. Кроме того, такие гарантии могут даваться учащимся работникам, уже имеющим профессиональное образование соответствующего уровня, если это оговорено трудовым договором или соглашением об обучении, заключенным между работником и работодателем в письменной форме. Если же работник совмещает работу с обучением одновременно в двух образовательных учреждениях, то такие гарантии он будет получать только по одному из них по своему выбору (ст. 177 ТК РФ).

Оплачиваемый отпуск

Работнику предоставляется оплачиваемый отпуск в следующих случаях:

Уровень образования	Форма обучения	Период обучения	Временной отрезок обучения	Количество оплачиваемых календарных дней
1. Высшее профессио- нальное образование (ст. 173 ТК РФ)	Заочная или очно-заочная (вечерняя)	Прохождение промежуточной аттестации	Первый и второй курс	40 календ. дней
			Последующие курсы	50 календ. дней
		Подготовка, защита выпускной работы и сдача итоговых госэкзаменов		4 месяца
		Сдача итоговых госэкзаменов		1 месяц
2. Среднее професси- ональное образование (ст. 174 ТК РФ)	Заочная или очно-заочная (вечерняя)	Прохождение промежуточной аттестации	Первый и второй курс	30 календ. дней
			Последующие курсы	40 календ. дней
		Подготовка, защита выпускной работы и сдача итоговых госэкзаменов		2 месяца
		Сдача итоговых госэкзаменов		1 месяц
3. Начальное профес- сиональное образова- ние (ст. 175 ТК РФ)		Сдача экзаменов		30 календ. дней в течение года
4. Обучение в об- щеобразовательных учреждениях (ст. 176 ТК РФ)	Вечерняя (сменная)	Сдача выпускных экзаменов	9 класс	9 календ. дней
			11 (12) класс	22 календ. дня

Неоплачиваемый отпуск

В соответствии с ТК РФ работодатель обязан предоставить учебный отпуск без сохранения заработной платы в следующих случаях:

Уровень образования	Форма обучения	Период обучения	Количество оплачиваемых календарных дней и месяцев
1. Высшее профессио- нальное образование (ст. 173 ТК РФ)		Прохождение вступительных испытаний	15 календ. дней
		Прослушивание подготовительных отделений для сдачи выпускных экзаменов	15 календ. дней
	Очная	Прохождение промежуточной аттестации	15 календ. дней в учебном году
		Подготовка, защита выпускной работы и сдача итоговых госэкзаменов	4 месяца
		Сдача итоговых госэкзаменов	1 месяц
2. Среднее професси- ональное образование (ст. 174 ТК РФ)		Прохождение вступительных испытаний	10 календ. дней
	Очная	Прохождение промежуточной аттестации	10 календ. дней в учебном году
		Подготовка, защита выпускной работы и сдача итоговых госэкзаменов	2 месяца
		Сдача итоговых госэкзаменов	1 месяц

Дополнительные гарантии и компенсации работникам,
совмещающим работу с обучением

Согласно ТК РФ вместе с предоставлением учебных отпусков и их оплатой законодателями предусмотрены дополнительные гарантии и компенсации работникам, совмещающим работу с обучением:

Уровень образования	Форма обучения	Период обучения	Форма дополнительных гарантий или компенсаций
1. Высшее профессио- нальное образование (ст. 173 ТК РФ)	Заочная		Оплата проезда до места учебы и обратно 1 раз в учебном году
	Заочная или очно- заочная	10 учебных месяцев перед началом выполнения дипломного проекта или перед сдачей госэкзаменов	Установление сокращенной рабочей недели (на 7 часов в неделю меньше). При этом оплата за освобожденное нерабочее время производится в размере 50% от среднего заработка, но не ниже МРОТ.
2. Среднее професси- ональное образование (ст. 174 ТК РФ)	Заочная		Оплата проезда до места учебы и обратно 1 раз в учебном году в размере 50% от стоимости проезда
	Заочная или очно- заочная	10 учебных месяцев перед началом выполнения дипломного проекта или перед сдачей госэкзаменов	Установление сокращенной рабочей недели (на 7 часов в неделю меньше). При этом оплата за освобожденное нерабочее время производится в размере 50% от среднего заработка, но не ниже МРОТ.
3. Обучение в об- щеобразовательных учреждениях (ст. 176 ТК РФ)	Вечерняя (сменная)	Учебный год	Сокращение на 1 рабочий день в неделю либо соответствующее ему количество рабочих часов. При этом оплата за освобожденное нерабочее время производится в размере 50% от среднего заработка, но не ниже МРОТ.

Получение различных степеней высшего образования

В настоящее время многие вузы перешли на трехуровневую реализацию сопровождающемся выдачей диплома государственного образца. В связи с этим возникает вопрос: стоит ли получение различных уровней высшего образования классифицировать как второе высшее? И может ли работник претендовать на получение учебных оплачиваемых отпусков при прохождении каждого уровня высшего образования?

Отвечая на этот вопрос, необходимо обратиться к Федеральному закону N 125-ФЗ*(1) (далее - Закон N 125-ФЗ), в п. 5 ст. 6 которого определено, что получение дальнейшего образования лицами, имеющими квалификацию бакалавра, рассматривается как получение второго высшего образования.

Таким образом, работник, получивший диплом бакалавра и принявший решение учиться дальше, не может претендовать на получение учебного оплачиваемого отпуска, так как это противоречит ст. 177 ТК РФ. При этом следует учесть, что трудовой договор и соглашение об обучении, заключенные между таким работником и работодателем, могут предусматривать гарантии и компенсации, связанные с получением второго образования.

Учебный отпуск при срочном договоре

В учреждения могут принимать работников по срочным трудовым договорам. Рассмотрим случай, когда такой работник еще и совмещает работу с обучением. Может ли он воспользоваться правом на предоставление оплачиваемого учебного отпуска так же, как если бы он был оформлен по трудовому договору на определенный срок?

В соответствии со ст. 58 ТК РФ заключение срочных трудовых договоров запрещено, если в них не прописаны все гарантии и компенсации, предусмотренные ТК РФ. При этом согласно ст. 173 ТК РФ обязанность учреждения в предоставлении учебных отпусков не зависит от сроков трудовых договоров, заключенных с сотрудниками.

Поэтому, если сотрудник совмещает работу с обучением в высших (средних) профессиональных учебных заведениях по заочной и очно-заочной (вечерней) формах, работодатель обязан предоставить ему оплачиваемый учебный отпуск.

Учебный отпуск при внутреннем совместительстве

В соответствии со ст. 287 ТК РФ гарантии и компенсации лицам, работающим по совместительству, предоставляются только по основному месту работы.

Поэтому если сотрудник, совмещающий работу с обучением, оформлен на условиях внутреннего совместительства, то ему предоставляется учебный оплачиваемый отпуск по основному месту работы в соответствии с гл. 26 ТК РФ. А по совместительству он должен оформить отпуск без сохранения заработной платы на время учебного отпуска.

Оформление учебного отпуска

Основанием для предоставления учебного отпуска является справка-вызов. Ее форма утверждена:

- для студентов высших учебных заведений - Приказом Минобразования РФ N 2057*(2);

- для студентов учебных заведений среднего профобразования - Приказом Минобразования РФ N 4426*(3).

Данными приказами утверждены два вида справок: одну выдают, если работнику полагается оплачиваемый учебный отпуск, другую - если неоплачиваемый.

Справка-вызов образовательного учреждения состоит из двух частей: непосредственно справки-вызова и корешка к ней - справки-подтверждения. Если сотрудник не представит заполненную справку-подтверждение, то он лишится права на следующий учебный отпуск.

Предъявив справку-вызов, работник должен написать заявление на отпуск. После утверждения руководителем заявления оформляется приказ на данного работника. Специалист бухгалтерской службы на основании этого приказа обязан начислить отпускные. Для этого он заполняет записку-расчет о предоставлении отпуска, а затем сведения об учебном отпуске заносятся в личную карточку сотрудника.

Оплата учебного отпуска

Для расчета средней заработной платы, сохраняемой за работником в период нахождения в учебном отпуске, следует руководствоваться ст. 139 ТК РФ и Положением об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922 (далее - Положение).

Средний дневной заработок для оплаты отпусков исчисляется за последние 12 календарных месяцев путем деления суммы начисленной заработной платы на 12 и 29,4 (среднемесячное число календарных дней) (ст. 139 ТК РФ, п. 10 Положения).

Двенадцать календарных месяцев - это так называемый расчетный период. Он должен предшествовать периоду отпуска (ч. 3, 4 ст. 139 ТК РФ).

При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно) (ст. 139 ТК РФ, п. 4 Положения).

Для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат независимо от их источников (п. 2 Положения).

Сумма отпускных, причитающаяся работнику, определяется путем умножения среднего дневного заработка на количество календарных дней в периоде, подлежащем оплате (п. 9 Положения).

Пример 1.

Согласно справке-вызову сотрудник уходит в отпуск с 15.08.2008 на 14 календарных дней. Расчетный период для его оплаты с 01.08.2007 по 31.07.2008. Начисленная заработная плата за расчетный период составила 84 000 руб. Следует рассчитать сумму отпускных за период обучения.

Сумма отпускных за 14 календарных дней составила 3 333,33 руб. (84 000 руб. / 12 мес. / 29,4 дн. x 14 дн.).

Оплата отпуска производится не позднее чем за 3 дня до его начала (ст. 136 ТК РФ). При совпадении дня выплаты с выходным или нерабочим праздничным днем выплата заработной платы производится накануне этого дня.

Оплата праздничных дней, включенных в учебный отпуск

Согласно п. 1 ст. 17 Закона N 125-ФЗ средний заработок для расчета учебных отпусков начисляется в порядке, установленном для ежегодных отпусков. Однако праздничные дни, приходящиеся на период ежегодного оплачиваемого отпуска, в число дней отпуска не включаются и не оплачиваются (ст. 120 ТК РФ).

При этом если ежегодные отпуска продлеваются на число праздничных дней, то учебные отпуска нет, так как предоставляются за конкретные дни, указанные в справке-вызове. Следовательно, все нерабочие праздничные дни, приходящиеся на период учебных отпусков, подлежат оплате (п. 14 Положения).

Налогообложение выплат, связанных с учебными отпусками

Единый социальный налог. В соответствии с п. 1 ст. 236 НК РФ установлено, что объектом обложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам (за исключением вознаграждений, выплачиваемых ИП, адвокатам, нотариусам), а также по авторским договорам.

Перечень сумм, не подлежащих обложению ЕСН, представлен в ст. 238 НК РФ и является закрытым. Выплаты в размере среднего заработка на время учебного отпуска работника в этот перечень не входят, поэтому они облагаются ЕСН в общеустановленном порядке. Данной позиции придерживается Минфин РФ в письмах от 14.02.2008 N 03-04-06-02/11, от 06.03.2007 N 03-04-07-02/6.

Пенсионные взносы. Согласно п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в РФ" объектом обложения страховыми взносами и базой для их начисления являются объект обложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл. 24 НК РФ. Так как выплаты по учебным отпускам являются объектом обложения ЕСН, с этих сумм должны начисляться и страховые взносы в Пенсионный фонд.

Аналогичное мнение высказывает Минфин в Письме от 14.02.2008 N 03-04-06-02/11.

Налог на доходы физических лиц. Пунктом 3 ст. 217 НК РФ определен перечень выплат, не облагаемых налогом на доходы физических лиц. Однако в него не входят суммы оплаты учебного отпуска работника в размере среднего заработка. Следовательно, такие суммы облагаются НДФЛ в общеустановленном порядке (Письмо Минфина РФ от 24.07.2007 N 03-04-06-01/260).

Налог на прибыль. В Письме от 24.04.2006 N 03-03-04/1/389 Минфин уточнил, что при оплате учебного отпуска не имеет значения, связана ли получаемая специальность с должностными обязанностями сотрудника. То есть если он обучается по одной специальности, а работает совершенно по другой, никак с ней не связанной, то учреждение все равно обязано оплатить отпуск. Соответственно, на такие расходы можно уменьшать облагаемую прибыль. Финансисты исходят из того, что в Трудовом кодексе нет норм, предусматривающих оплату отпусков только тем сотрудникам, у которых должность совпадает с будущей профессией.

Также начиная с 1 января 2006 года к расходам на оплату труда относят затраты не только на оплату учебных отпусков, но и на проезд работника к месту учебы и обратно (п. 13 ст. 255 НК РФ). Причем такие расходы можно признать при определении налогооблагаемой базы только в размерах, установленных ТК РФ: если работник получает высшее образование, то в расходы включают стоимость проезда полностью, а если среднее специальное образование - 50% от стоимости проезда.

Пример 2.

Сотрудник взял ежегодный оплачиваемый отпуск с 01.06.2008 на 28 календарных дней. С 05.06.2008 по 18.06.2008 у него ученическая сессия (есть справка-вызов из вуза). А с 09.06.2008 по 13.06.2008 - больничный лист. Его зарплата составляет 120 000 руб. за период с 01.06.2007 по 31.05.2008. Следует ли продлевать очередной отпуск? Как рассчитать отпускные (ежегодный и учебный отпуск) и больничный лист?

Ежегодные очередные отпуска продлеваются на период временной нетрудоспособности (ст. 124 ТК РФ), при этом на учебные отпуска эта норма не распространяется. В соответствии со ст. 177 ТК РФ ежегодный отпуск может продлеваться на время учебного отпуска, но только если это предусмотрено в соглашении между работником и работодателем. Однако в данном случае есть сложность: период больничного листа совпадает с периодом проведения учебного отпуска.

Как было сказано выше, учебный отпуск не продлевается на период больничного листа. В свою очередь, в соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона N 255-ФЗ*(4) и п. 17 Положения*(5), утвержденного Постановлением Правительства РФ N 375, больничный лист не назначается и не оплачивается, если он совпадает с периодом освобождения сотрудника от работы с полным или частичным сохранением заработной платы (например, на время учебного отпуска). Следовательно, в данном случае больничный лист оплачиваться не будет.

Таким образом, периоды отпусков будут следующие:

- с 01.06.2008 по 04.06.2008 - очередной;

- с 05.06.2008 по 18.06.2008 - учебный;

- с 19.06.2008 по 12.07.2008 - очередной.

Рассчитаем отпускные (п. 10 Положения):

1. Средний дневной заработок составит 340,14 руб. (120 000 / 12 мес. x 29,4).

2. Оплата учебного отпуска - 4 761,96 руб. (14 дн. x 340,14 руб.).

3. Оплата очередного отпуска - 9 523,92 руб. (28 дн. x 340,14 руб.).

Л. Ларцева,

редактор журнала "Учреждения культуры и искусства:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 22.08.1996 N 125-ФЗ "О высшем и послевузовском профессиональном образовании".

*(2) Приказ Минобразования РФ от 13.05.2003 N 2057 "Об утверждении Форм справки-вызова, дающей право на предоставление по месту работы дополнительного отпуска и других льгот, связанных с обучением в высшем учебном заведении, которое имеет государственную аккредитацию".

*(3) Приказ Минобразования РФ от 17.12.2002 N 4426 "Об утверждении Форм справки-вызова, дающей право на предоставление по месту работы дополнительного отпуска и других льгот, связанных с обучением в среднем специальном учебном заведении, которое имеет государственную аккредитацию".

*(4) Федеральный закон от 29.12.2006 N 255-ФЗ "Об обеспечении Пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию".

*(5) Постановление Правительства РФ от 15.06.2007 N 375 "Об утверждении Положения об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию".