Комментарий к письму Минфина РФ от 14 июля 2008 г. N 03-06-06-03/6 (Р.Л. Петров, "Нормативные акты для бухгалтера", N 16, август 2008 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ
от 14 июля 2008 г. N 03-06-06-03/6

Опубликованное письмо Минфина России посвящено порядку определения доли дохода от реализации добытых (выловленных) объектов водных биоресурсов и (или) произведенной рыбной продукции в общем доходе от реализации, от размера которой зависит возможность применения пониженной ставки сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов, и форме подтверждения права на ее применение.

Проблемы установления права на льготу

Рыбохозяйственные организации при исчислении сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов (далее - сбор за пользование объектами ВБР) пользуются льготой. Она заключается в применении пониженной ставки в размере 15 процентов от общих ставок сбора (п. 7 ст. 333.3 НК РФ). Однако чтобы признаваться рыбохозяйственной, организации необходимо (кроме ведения деятельности по добыче (вылову) водных биологических ресурсов, их первичной и последующей (промышленной) переработке) чтобы в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) доля дохода от реализации добытых (выловленных) водных биоресурсов и (или) произведенной рыбной продукции составляла не менее 70 процентов.

Как разъяснил Минфин России в опубликованном письме, порядок определения доли данного вида дохода Налоговым кодексом РФ не установлен.

Период для расчета

В комментарии к письму Минфина России от 05.06.2008 N 03-06-06-03/4*(1), в котором содержатся разъяснения в отношении порядка исчисления и уплаты сбора за пользование объектами ВБР, мы пришли к такому выводу. Применять льготную ставку сбора организация может не ранее чем через год после начала рыболовной деятельности.

Данный вывод подтверждается и комментируемым письмом Минфина России. Так, согласно ему, для определения доли дохода от реализации добытых (выловленных) объектов водных биологических ресурсов и (или) произведенной рыбной продукции в общем доходе от реализации следует использовать данные за год, предшествующий году, в котором получено разрешение на добычу (вылов) водных биологических ресурсов. Связано это с тем, что деятельность рыбохозяйственных организаций является сезонной, из-за чего доход от реализации продукции формируется неравномерно.

Данные для расчета доли

По мнению Минфина России, приведенному в опубликованном письме, для определения необходимой доли дохода должны использоваться следующие данные:

- бухгалтерского учета (осуществляемого в соответствии с Федеральным законом от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете");

- учета доходов и расходов (осуществляемых в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации о налогах и сборах).

В отношении последнего из перечисленных выше видов сведений поясним следующее. По нашему мнению, под ними подразумевается информация о доходах, взятая из книги учета доходов и расходов организации, применяющей упрощенную систему налогообложения. Дело в том, что индивидуальные предприниматели, даже если они ведут учет доходов и расходов (а это могут делать только те, кто исчисляет НДФЛ (см. письмо Минфина РФ от 23.04.2008 N 03-11-05/100)), не могут применять пониженные ставки сбора за пользование объектами ВБР. Ведь в пункте 7 статьи 333.3 Налогового кодекса РФ они прямо не указаны (письмо Минфина РФ от 15.04.2008 N 03-06-06-03/2).

Отметим также, что в комментируемом письме Минфина России напрямую не сказано, какие данные следует использовать в расчете доли дохода, от размера которой зависит возможность применения пониженной ставки сбора за пользование объектами ВБР: с НДС или без этого налога. Так как в письме разъясняется, что следует брать данные бухгалтерского учета, обратимся к его стандартам. Согласно пункту 3 ПБУ 9/99 "Доходы организации", суммы налога на добавленную стоимость не признаются доходом организации. Таким образом, в расчетах доли нужно использовать выручку за минусом НДС.

Форма представления сведений о доле дохода...

Сведения о доле дохода от реализации добытых (выловленных) объектов водных биологических ресурсов и (или) произведенной рыбной продукции в общем доходе от реализации подаются в лицензирующий орган для получения разрешения на добычу (вылов) водных биоресурсов. Согласно разъяснениям Минфина России, содержащимся в комментируемом письме, сделать это можно в произвольной форме, но с заверением подписями руководителя и главного бухгалтера организации, а также с проставлением фирменной печати.

На основании этого мы предлагаем рыбохозяйственной организации представлять необходимые сведения по уже имеющимся формам. Например, в виде заверенной копии книги учета доходов и расходов, если она использует "упрощенку", или заверенной копии отчета о прибылях и убытках, при применении ею общей системы налогообложения.

..."Упрощенцами"

Форма книги учета доходов и расходов организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения и порядок ее заполнения, утверждены приказом Министерства финансов РФ от 30.12.2005 N 167н (далее - Книга).

Для того чтобы "упрощенцы" могли обособить данные по деятельности, связанной с добычей (выловом) объектов водных биологических ресурсов и (или) производству рыбной продукции от других видов деятельности, мы предлагаем изменить форму Книги. Например, так, как показано на Рисунке 1. Это позволит легко сравнить доходы от рыбохозяйственной деятельности с общим объемом реализации.

Рисунок 1

Регистрация			Сумма
	2	3	4		5
N п/п	дата и номер первичного документа	содержание операции	доходы, учитываемые при исчислении налогооблагаемой базы		расходы, учитываемые при исчислении налого- облагаемой базы
			доходы, учитываемые при при исчислении налого- облагаемой базы, всего	В т.ч. доходы по рыбохо- зяйственной деятельности
Итого за I квартал

Порядком заполнения книги учета доходов и расходов не предусмотрена возможность корректировки установленной формы налогового регистра. Поэтому, если налоговый инспектор откажется согласовать такое отступление от образца, рекомендуем вести учет в двух книгах: по установленной и по предложенной форме, или же составлять выписку из Книги по обозначенной выше форме при подаче сведений в лицензирующий орган.

...Организациями, ведущими бухгалтерский учет

Форма отчета о прибылях и убытках утверждена приказом Министерства финансов РФ от 22.07.2003 N 67н. Этим же приказом утверждены указания о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности. Пункт 1 данных указаний позволяет организациям самостоятельно разрабатывать необходимые формы на основе утвержденных образцов. Таким образом, ни с кем согласовывать изменения не нужно. Необходимо только закрепить принятые особенности в приказе по учетной политике.

Предприятиям, применяющим общий режим налогообложения, мы предлагаем в отчете о прибылях и убытках (форма 2), к строке 010 добавить дополнительную строку. В ней советуем отражать отдельно выручку от реализации рыбной продукции. Фрагмент отчета о прибылях и убытках, доработанный нами может выглядеть, как показано на Рисунке 2.

Рисунок 2

Показатель		За отчетный период	За аналогичный период предыдущего года
Наименование	Код
1	2	3	4
Доходы и расходы по обычным видам деятельности	010
Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)
в том числе от продажи:	011
продукции рыболовства и рыбохозяйственного производства

Рекомендуем также к счету 90-1 "Выручка" открыть субсчета второго порядка 90-1-1 "Выручка от реализации товаров (работ, услуг)" и 90-1-2 "Выручка от реализации рыбопродукции". Кредитовые обороты по данным субсчетам позволят увидеть величину соответствующей выручки.

Р.Л. Петров,

налоговый консультант

"Нормативные акты для бухгалтера", N 16, август 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Документ и комментарий к нему опубликованы в "НА" N 15, 2008.