Не денежные расчеты. Бартер и взаимозачет (Н. Заварзина, "Современный предприниматель. Индивидуальный подход к бизнесу", N 6, июнь 2008 г.)

Не денежные расчеты. Бартер и взаимозачет

Как оформляется взаимозачет и бартерная сделка?

В чем различие между договором обмена и двумя договорами купли-продажи?

Как учитывается НДС при товарообмене и зачете?

Можно ли замаскировать бартерную сделку?

Договор мены

Бартер или, как его именует Гражданский кодекс, договор мены - это договор, по которому каждая из сторон обязуется передать в собственность партнера один товар в обмен на другой. Каждая из сторон признается продавцом передаваемого товара и покупателем ценностей, которые она принимает в обмен. К договору мены применяются правила о купле-продаже, конечно, если это не противоречит сущности мены.

По умолчанию считается, что обмениваемые товары равноценны. Даже, когда их реальная стоимость различается, но в договоре это не оговорено, товары считаются равноценными. Обычно какие-либо дополнительные расчеты деньгами стороны не предусматривают. Когда по условиям договора обмениваемые товары неравноценны, сторона, передающая более дешевые ценности, доплачивает разницу в ценах. Подобное соглашение является смешанным, так как в нем содержатся признаки договора мены и договора купли-продажи.

Учтите, когда ИП оформляет договор мены, у контролеров появляется право проверить достоверность цен по сделке. Возможность оговорена в статье 40 Налогового кодекса. Если цена отклоняется более чем на 20 процентов от рыночных цен, бизнесмена ожидает доначисление налога и санкции на неуплаченные суммы.

Взаимозачет

Если у двух предпринимателей или предпринимателя и фирмы существуют взаимные задолженности, возможным способом их погашения является зачет встречных требований. Он оформляется документально. Для этого, согласно статье 410 Гражданского кодекса, достаточно заявления одной стороны. Никаких требований к форме документа не установлено. Заявление о зачете взаимных требований направляется должнику.

Образец. Заявление о зачете взаимных требований

Индивидуальному предпринимателю

Петрову С.С.

от ИП Иванова Л.Т.

17 июня 2008 г.

Заявление о зачете взаимных требований

Прошу провести зачет взаимных требований в порядке, предусмотренном статьей 410 Гражданского кодекса РФ.

1. По договору купли-продажи товаров от 18.02.2008 г. N 333 на сумму 280 000 руб. (в том числе НДС 42 711,86 руб.), в котором покупателем является ИП Петров, продавцом - ИП Иванов. Поставка состоялась 20.02.2008 г. (ТТН N 11, 13 от 20.02.2008 г.)

2. По договору строительного подряда от 10.03.2008 г. N 8. Заказчик - ИП Иванов, исполнитель - ИП Петров. Долг по оплате работ составляет 350 000 руб., в том числе НДС 53 389,83 руб. (акт приемки N 71 от 31.03.2008 г.)

Зачету подлежат встречные денежные требования в размере 280 000 руб. (в том числе НДС 42 711,86 руб.), в результате задолженность ИП Иванова перед ИП Петровым по договору от 10.03.2008 N 8 уменьшится до 70 000 руб. (в том числе НДС 10 677,97 руб.)

Образец. Акт о проведении зачета взаимных требований

Акт о проведении взаимозачета
между ИП Ивановым Л.Т. и ИП Петровым С.С.

     19 июня 2008 г.                                    г. Москва

Настоящий акт составлен о том, что для ускорения взаиморасчетов стороны договорились зачесть сумму задолженности в размере 280 000 руб. (двести восемьдесят тысяч рублей), в том числе НДС 42 711,86 руб., которую ИП Петров должен ИП Иванову за товары, поставленные по договору от 18.02.2008 г. N 333, в счет погашения задолженности ИП Иванова перед ИП Петровым за работы, выполненные по договору от 10.03.2008 г. N 8.

Реквизиты, подписи, печати (при наличии) сторон

Отметим: когда встречные требования не равны, зачет оформляется на меньшую сумму. Если партнер, получивший заявление о взаимозачете, согласен с ним, то оформляется акт о зачете взаимных требований. Он также составляется в произвольной форме.

НДС при обмене и зачете

Предприниматели на общем режиме при бартерной сделке должны рассчитать НДС. Налог определяется со стоимости обмениваемой продукции, которая оговаривается в договоре. Если бизнесмены осуществляют взаимозачет или проводят бартерную сделку, то НДС, предъявленный контрагентом, все равно необходимо перечислить деньгами с расчетного счета отдельным платежным поручением (п. 4 ст. 168 НК РФ).

Пример 1

ИП Смирнов 26 мая 2008 г. заключил с ИП Петровым договор мены, по которому передавал партию ткани стоимостью 59 000 руб. (в том числе НДС 9000 руб.), взамен получал фурнитуру на ту же сумму. 8 июня состоялся обмен ценностями. Каждый из коммерсантов на основе договора и актов передачи приняли товары к учету. 17 июня ИП Смирнов перечислил на расчетный счет партнера НДС в сумме 9000 руб., после чего коммерсант получает право на вычет НДС со стоимости полученной фурнитуры. Кроме того, от ИП Петрова должен поступить на расчетный счет НДС по отгруженной ткани.

Когда оплата осуществляется частично деньгами, частично имуществом и ценными бумагами (бартер) или погашена взаимозачетом, НДС, который нужно перечислить, определяется расчетным путем. Берется доля налога, приходящаяся на безденежную оплату (бартер, взаимозачет).

Вычет "входного" налога

Сначала рассмотрим товарообменную операцию. Входной НДС по товарам, полученным по бартерной сделке, к вычету принять можно, но только после того, как НДС будет перечислен отдельным платежом. Дело в том, что при расчетах имуществом вычетам подлежат фактически уплаченные суммы налога (п. 2 ст. 172 НК РФ). Помимо платежки на перечисление, для вычета необходим счет-фактура продавца, о чем говорится в письме Минфина России от 7 марта 2007 г. N 03-07-15/31.

Пример 2

ИП Ломовой получает по договору мены от ИП Куликова компьютер, стоимость которого составляет 35 000 руб., из них НДС 6300 руб. В обмен коммерсант передает приобретенные ранее товары на сумму 25 000 руб., НДС 4500 руб. Разницу в ценах Ломовой доплачивает наличными из кассы.

По сделке Ломовой перечислит НДС 6300 руб. Куликов по безналу переведет НДС 4500 руб., оставшуюся сумму стоимости товара 10 000 руб. (35 000 - 25 000) и налога 1800 руб. (6300 - 4500) он уплатит наличными. Весь "входной" НДС по компьютеру Ломовой может принять к вычету, так как налог выплачен.

При этом перечислять НДС нужно в сумме, исчисленной исходя из цены приобретаемого, независимо от балансовой стоимости, имущества, передаваемого за приобретаемое, как было до 01 января 2008 года.

В отношении вычета НДС при взаимозачете ситуация спорна. Нужно ли отдельной платежкой перечислять НДС, чтобы "входной" налог принять к вычету?

Сначала рассмотрим позицию, которой придерживается Минфин России. По мнению ведомства, при взаимозачете покупатель должен перечислить продавцу НДС отдельной платежкой. Сделать это нужно в налоговом периоде (квартал), в котором осуществляется взаимозачет.

Если покупатель налог не перечисляет, нарушаются нормы Налогового кодекса, о которых говорилось выше (п. 4 ст. 168, п. 2 ст. 172). То есть сумму налога, не перечисленную продавцу, покупатель принять к вычету не может. Она подлежит восстановлению в налоговом периоде, когда произведен взаимозачет. Только при соблюдении требования о перечислении налога отдельной платежкой, входной НДС можно правомерно принять к вычету. В противном случае НДС должен быть восстановлен.

Согласно второй точке зрения, пункт 2 статьи 172 Налогового кодекса касается вычета при расчетах собственным имуществом, то есть товарообмене, который отличается от взаимозачета. Если бартер предусматривает прямой обмен товаров в безденежной форме, взаимозачет - один из способов безналичных расчетов (в форме зачета взаимных требований) и никак не товарообменная операция.

Поэтому при взаимозачете вычет должен проводиться по общим правилам, предусмотренным в пункте 1 статьи 172 Налогового кодекса. А именно: покупатель принимает "входной" НДС к вычету после того, как оприходует полученный товар и получит от продавца счет-фактуру.

Придерживаться второй позиции было бы удобнее. Она выгодна бизнесменам. Тем более, что при зачете взаимных требований специальных норм, касающихся вычетов, кодексом действительно не предусмотрено. Соглашается с этим и Минфин России в письме от 7 марта 2007 г. N 03-07-15/31. А все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, плательщика сборов (ст. 7 НК РФ). Тем не менее, как мы говорили выше, финансовое ведомство требует налог перечислять.

Итак, для обмена стороны заключают договор мены, где перечисляются передаваемые ценности (работы, услуги), их стоимость, порядок передачи. Далее осуществляется передача, которая оформляется в обычном порядке: составляются накладная или акт приема-передачи, на основании которых ценности будут приняты к учету. Если бизнесмены являются плательщиками НДС, необходимо составить счет-фактуру. Далее партнеры перечисляют друг другу сумму НДС и тем самым получают возможность принять к вычету "входной" налог.

Для проведения взаимозачета стороны должны иметь на руках договоры и первичные документы, подтверждающие поставки или выполнение работ (накладные, акты и проч.). Перед взаимозачетом можно провести взаимную сверку задолженностей, оформив ее актом, далее одна из сторон направляет партнеру заявление о зачете. Окончательный зачет оформляется актом. Для того чтобы принять к вычету "входной" НДС, налог необходимо перечислить отдельной платежкой, а если вы готовы к спору с проверяющими, - принять налог к вычету без дополнительных расчетов.

Специальный режим

Теперь рассмотрим ситуацию, когда одна из сторон не является плательщиком НДС, а применяет "упрощенку" или ЕНВД.

Коммерсант на спецрежиме, приобретая товар, "входной" НДС не возмещает, сумма включается в стоимость покупки. Плательщик НДС приобретает ценности (работы, услуги) у спецрежимника без НДС, то есть "входной" налог вовсе отсутствует. Казалось бы в подобной ситуации перечислять НДС отдельной платежкой не нужно.

Но у Минфина России на этот счет иное мнение (письмо от 31 мая 2007 г. N 03-07-11/147). Ведомство указывает: покупатели на "упрощенке", оформляя платежное поручение по бартерной операции, при взаимозачете, а также при использовании в расчетах ценных бумаг в поле "Назначение платежа" должны отдельной строкой выделять сумму НДС. И при взаимозачете покупатель на "упрощенке" должен отдельной платежкой перечислить НДС. В противном случае, плательщик НДС рискует лишиться вычета.

Контролеры могут обвинить вас в том, что вы не понесли "реальных затрат" по уплате налога, и обратиться в суд с иском об отмене вычета. А в случае с зачетом у инспекторов будет дополнительный аргумент: пункт 4 статьи 168 Налогового кодекса предписывает при взаимозачете уплатить деньгами НДС, предъявленный контрагентом.

Иная ситуация, когда оба бизнесмена применяют специальный режим. В этом случае проблем с бартером и взаимозачетом, в частности, касающихся НДС, не возникнет.

Бартер по договоренности

Рассмотрим ситуацию: предприниматель заказывает печать рекламных буклетов для своей продукции. Вместо оплаты в буклетах указываются координаты типографии, изготовившей тираж. По сути это бартерная сделка. Чтобы упростить расчеты коммерсант, изготавливающий буклеты, устанавливает временную скидку в размере 100 процентов, оговаривая ее в маркетинговой политике. Возможно ли подобное сотрудничество?

По сути, выполнение работ (печать тиража) с условием предоставления скидок взамен на получение услуги от покупателя, в нашем случае предоставление места для рекламы типографии, будет являться бартерной сделкой с применением к ней всех ранее рассмотренных положений.

От редакции
О скидках

Светлана Бабурина,

эксперт журнала

В случае бартера по договоренности на стороне предпринимателя, независимо от применяемого режима налогообложения, будет выступать статья 40 Налогового кодекса. В ней четко оговаривается право коммерсанта предоставлять партнеру скидку в размере более 20 процентов, когда это предусмотрено маркетинговой политикой. При этом верхний предел скидки не ограничен. ИП может установить 70, 80 и даже 100 процентов скидки. Конечно, чем больше скидка, тем пристальнее будет внимание контролеров. Снижение цен непременно привлечет внимание инспекторов и дальнейшую проверку правильности ценообразования. Но при этом они обязаны учитывать не только сезонные колебания спроса, истечение сроков годности товаров, но и маркетинговую политику, которая всецело зависит от бизнесмена. То есть этот документ будет инструментом в защите. Причем конкретной формы и требований к этому документу нет. Задачей бизнесмена станет подробно описать вид скидки и случаи, когда она предоставляется (продвижение товара на рынок, привлечение клиентов), обязательно установить период, в течение которого данная скидка будет действительна. По результатам можно составить отчет о результатах акции, возможно, внести корректировки в маркетинговую политику или вовсе отказаться от подобных скидок.

В любом случае о рисках стоит помнить. Не исключено, что контролеры укажут на безвозмездный характер сделки или, пролистав буклет, решат, что выходные данные типографии являются рекламой, а значит, имеет место бартер. Поэтому коммерсантам на общем режиме стоит лишний раз задуматься, прежде чем прибегать к подобному ходу. У тех, кто работает на УСН, тоже есть своя опасность - большая скидка снижает сумму дохода, а значит, уменьшает налог, уплачиваемый в бюджет. А это тоже причина для претензий. На все эти претензии защитой будет маркетинговая политика.

По мнению автора, выполнение работ со скидкой в размере 100 процентов является безвозмездной передачей собственности на результаты выполненных работ. Таковая признается реализацией, облагаемой НДС.

В то же время, когда стоимость единицы товара, передаваемого в рекламных целях, не превышает 100 руб., НДС не возникает (подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Бухгалтерия шаг за шагом
Учет бартерных доходов

Татьяна Елькина,

эксперт журнала

В состав доходов коммерсанта входят не только денежные поступления, но и доходы в натуральной форме. Поэтому стоимость продукции, полученной по бартерной операции, включается в состав доходов. Делается это на момент получения продукции (работ, услуг). Сумма определяется исходя из рыночной стоимости продукции (работ, услуг). Чтобы не было вопросов, стоимость лучше оговорить в договоре. То же касается бизнесменов на "упрощенке". Одновременно стоимость передаваемого товара коммерсант включает в расходы. Предположим, ценности, полученные по бартеру, "упрощенец" продает или использует в производстве. Здесь возникает вопрос: вправе ли ИП включать в расходы стоимость полученной продукции? Да, поскольку в данной ситуации она считается оплаченной.

Напомним, безвозмездно полученные ценности при дальнейшей их продаже в расходы не включаются, так как не оплачивались. Перечисление оплаты - одно из условий принятия затрат. Учтите, бартерные товары считаются оплаченными только после исполнения всех обязательств, оговоренных договором мены. Например, стороны обмениваются неравноценными товарами, и сделка предусматривает доплату. Если продукция передана, а деньги не перечислены, то есть не все условия выполнены, учесть затраты нельзя.

Пример

ИП Савоськин работает на "упрощенке". 9 июня 2008 года бизнесмен заключил с ООО "Полет", также работающем на УСН, договор мены, по которому он передает фирме пиломатериалы, а взамен получает от нее обрабатывающий станок. Обмениваемые ценности стороны признали равноценными, рыночная стоимость - 10 000 руб. 11 июня ИП получил станок, а материалы передал 18 июня. Станок является основным средством и введен в эксплуатацию 13 июня. Оборудование коммерсант получил до передачи материалов, фактически оно является авансом. Поэтому стоимость станка включается в состав доходов на 11 июня. В качестве первичного документа в книге учета указываются дата и номер договора мены, и акта приема-передачи станка. "Упрощенцы" списывают стоимость основных средств равными долями ежеквартально в течение года, после ввода их в эксплуатацию и оплаты. Станок оплачен 18 июня, когда передана продукция. Значит на 18 июня ИП укажет в разделе II книги учета доходов и расходов стоимость основного средства, которую спишет равными частями в оставшиеся три квартала.

Скорее всего, стоимость работ в данной ситуации больше названной суммы, поэтому в случае предоставления 100-процентной скидки, передающая сторона должна начислить и уплатить в бюджет НДС на выполненные работы. Поскольку работы выполняются безвозмездно, НДС рассчитывается с их стоимости исходя из рыночных цен.

Есть иной способ, предусмотренный статьей 415 Гражданского кодекса. В ней говорится, что обязательство может прекращаться освобождением должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц. Так называемое прощение долга, которое в некотором смысле тоже может называться скидкой. Решение о прощении долга принимает продавец. Предприниматель составляет соответствующий приказ (распоряжение) и направляет в адрес заказчика уведомление о прощении долга (кредит-нота). Минфин рассматривает такую скидку так же, как безвозмездную передачу, со всеми вытекающими последствиями, то есть с начислением и уплатой НДС. При этом моментом определения налоговой базы по НДС является день отгрузки работ, передаваемых безвозмездно (п. 6 ст. 167 НК РФ).

Юридическая консультация
Условия для взаимозачета

Марина Силакова,

эксперт журнала

В отношении обязательств, которые бизнесмены планируют погасить взаимозачетом, должны соблюдаться определенные условия. Иначе зачетная сделка будет недействительной.

1. Срок выполнения обязательств наступил, то есть поставка состоялась, а работы выполнены. Нельзя зачесть обязательство по договору, исполнение которого не было начато. Зачесть можно только фактические долги.

2. Требования сторон однородны. Иными словами, каждая из сторон должна передать партнеру одну и ту же вещь, работу или услугу. Например, предприниматель и фирма должны друг другу перечислить оплату. Бизнесмен должен заплатить за полученные материалы, а компания - за выполненные бизнесменом работы. Несмотря на то, что сделки различны, предмет взаимных обязательств одинаков - это денежные средства. Другой случай: предприниматель должен заплатить фирме за полученные по договору купли-продажи товары, а компания по договору подряда должна выполнить для бизнесмена ремонт офиса. В данной ситуации у сторон есть встречные обязательства, но они неоднородные: перечисление денег, выполнение работ. Только после того, как будет сделан ремонт, можно говорить о зачете.

3. Существуют требования, зачет которых запрещен статьей 411 Гражданского кодекса. Это, в частности, задолженность, по которой истек срок исковой давности (3 года с момента возникновения), требования по возмещению вреда, причиненного жизни или здоровью, долги по алиментам и пожизненному содержанию. Кстати, запрет зачета может быть оговорен в договоре.

Н. Заварзина,

юрист адвокатского кабинета 774

адвокатской палаты Московской области

"Современный предприниматель. Индивидуальный подход к бизнесу", N 6, июнь 2008 г.