Личный автомобиль Когда учет запрещен (И. Лосева, Т. Елькина, "Современный предприниматель. Индивидуальный подход к бизнесу", N 7, июль 2008 г.)

Личный автомобиль
Когда учет запрещен

Является ли личный автомобиль бизнесмена основным средством?

Можно ли учесть в расходах покупку бензина?

Для чего предпринимателю необходим путевой лист?

Автомобиль - это имущество?

Сначала разберемся, вправе ли индивидуальный предприниматель включать собственный автомобиль в состав основных средств? Положительный ответ выгоден бизнесмену, ведь тогда он сможет начислять амортизацию, то есть стоимость машины постепенно включать в состав расходов и тем самым снизить сумму налога. Учесть амортизацию можно только по имуществу, принадлежащему коммерсанту и используемому в предпринимательской деятельности. О чем сказано в подпункте 4 пункта 15 Порядка учета, утвержденного приказом Минфина России и МНС России от 13 августа 2002 г. N 86н/БГ-3-04/430 (далее - Порядок учета).

Инспекторы отмечают, что ответ на поставленный вопрос зависит от вида деятельности. Если ИП занимается транспортными перевозками и у него есть соответствующая лицензия, тогда машина является средством труда и входит в состав основных средств. У предпринимателей, чья деятельность не связана с грузовыми и пассажирскими перевозками, автомобиль не является источником дохода, а выступает лишь вспомогательным средством, создающим дополнительные удобства, поэтому к имуществу ИП не относится. Например, предприниматель работает в сфере оптовой торговли, а собственный автомобиль использует для перевозки заказов. Инспекторы отмечают, что оказание услуг по доставке грузов не относится к сфере оптовой или розничной торговли, а является самостоятельным видом деятельности. Коммерсант вправе считать машину амортизируемым основным средством, только если в свидетельстве о регистрации помимо торгово-закупочной будет названа деятельность "транспортные грузоперевозки" (письмо МНС России от 27 октября 2004 г. N 04-3-01/665@).

Минфин России в письме от 26 марта 2008 г. N 03-04-05-01/79 ссылается на пункт 24 Порядка учета. Там говорится, что к основным средствам относится имущество, используемое в качестве средств труда, приобретенное за плату, принадлежащее ИП на праве собственности, непосредственно используемое для осуществления деятельности. Легковой автомобиль, используемый коммерсантом для поездок в банк, налоговые инспекции, центры технического обслуживания, к покупателям и поставщикам для заключения договоров, не считается основным средством. Следовательно, амортизацию по нему начислять нельзя.

Можно попытаться оспорить позицию контролеров в суде, но если вы не готовы тратить время и средства, тогда остается лишь отказаться от начисления амортизации по личному автомобилю.

Покупка бензина

Если амортизацию начислять нельзя, то в отношении трат, связанных с обслуживанием машины, ситуация иная. Ведомства разрешают бизнесмену учесть данные суммы.

Когда предприниматель осуществляет торгово-закупочную деятельность и использует личный автомобиль для перевозки товаров, покупка ГСМ войдет в состав расходов, непосредственно связанных с продажами, как затраты по хранению, обслуживанию и транспортировке реализуемых ценностей (письмо МНС России от 27 октября 2004 г. N 04-3-01/665@). Минфин в вышеназванном письме от 26 марта 2008 г. не запрещает коммерсантам учитывать расходы, связанные с использованием машины в деятельности, но у ИП должно быть подтверждение того, что автомобиль необходим для работы.

Помимо путевых листов, которые докажут маршруты движения, кассовых чеков, подтверждающих покупку ГСМ, коммерсанту стоит озаботиться внутренней документацией. Известно, что индивидуальный предприниматель одновременно считается физлицом. Все его имущество подразделяется на используемое и не используемое в коммерческой деятельности. Бизнесмен обязан вести раздельный учет, выделяя ценности, необходимые для работы. Какие предметы относить к таковым, он определяет самостоятельно.

ИП составляет письменное распоряжение (решение) с перечнем имущества, необходимого для бизнеса. Конечно, в том числе стоит упомянуть и личный автомобиль. Документ станет дополнительным основанием для принятия к учету затрат, связанных с личным автомобилем. Кстати, закон не содержит ограничений на имущество, которое ИП может использовать в деятельности.

Если документально коммерсант отнес личный автомобиль к имуществу, необходимому для бизнеса, он будет считаться основным средством. Это означает, что по нему можно начислять амортизацию, ведь личный автомобиль в данном случае отвечает всем условиям: принадлежит предпринимателю на праве собственности; приобретен за плату, используется в предпринимательской деятельности. Учтите: не исключено, что инспекторы не согласятся с подобным внутренним документом, запретив коммерсанту начислять амортизацию.

Виды затрат

Итак, расходы, связанные с использованием автомобиля в предпринимательской деятельности, в частности приобретение горюче-смазочных материалов (ГСМ), учесть при расчете налога можно. У коммерсантов на общем режиме они войдут в состав профессионального вычета по НДФЛ, "упрощенцы" включат их в сумму расходов по единому налогу.

Если деятельность предпринимателя связана с транспортными перевозками (оказание автотранспортных услуг), расходы на ГСМ полностью войдут в состав материальных расходов (письмо УФНС России по г. Москве от 14 ноября 2006 г. N 20-12/100253). К материальным расходам, в частности, относятся затраты на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии (подп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ). Таким образом, приобретение топлива можно квалифицировать как материальные расходы.

Когда деятельность напрямую с перевозками не связана, но автомобиль необходим коммерсанту для деловых поездок, доставки заказов, покупка бензина относится к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 11, 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). Согласно названной статье, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся траты на содержание служебного транспорта (автомобильного, железнодорожного, воздушного).

В закрытом перечне расходов "упрощенца" эти виды затрат также названы. Так что коммерсанты на спецрежиме могут учесть ГСМ и как материальные расходы (подп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), и как расходы на содержание служебного транспорта (подп. 12 п. 1 ст. 346.16 НК РФ) в зависимости от вида деятельности.

В любом случае для учета необходимо, чтобы траты были обоснованными и документально подтвержденными. Таково требование пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса. Норма предназначена для фирм, но распространяется и на коммерсантов, в том числе на спецрежиме.

Путевой лист

Подтверждением того, что топливо потрачено в производственных целях, является путевой лист. Указывают на это и налоговые инспекторы (письмо УМНС по г. Москве от 30 апреля 2004 г. N 26-12/31459), и Росстат (письмо Федеральной службы государственной статистики от 3 февраля 2005 г. N ИУ-09-22/257).

Общая форма путевого листа утверждена постановлением Госкомстата России от 28 ноября 1997 г. N 78 (далее - постановление N 78). Этот бланк предприниматель обязан использовать только в одном случае - когда он заключает договор с властями на перевозку пассажиров автобусами по утвержденной маршрутной сети. В остальных случаях использование "чужой" формы путевого листа станет поводом для претензий контролеров, правда, судьи, скорее всего, примут сторону ИП (постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 6 июля 2005 г. N Ф03-А04/05-2/1832).

От редакции
Автомобильная практика

Марина Силакова, эксперт журнала

Включая автомобиль в состав основных средств, коммерсант в любом случае рискует. Внутренний приказ бизнесмена (решение или распоряжение) об отнесении того или иного имущества к используемому в рамках коммерческой деятельности в споре с инспекторами пригодится, но станет ли он действенным аргументом - сказать сложно. К сожалению, арбитражной практики на этот счет мы не нашли. Не исключено, что судьи будут решать вопрос об отнесении имущества в состав основных средств, исходя из фактического применения машины, а также вида деятельности предпринимателя. Например, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в постановлении от 26 февраля 2008 г. N Ф04-1130/2008(973-А45-34) запретил коммерсанту включить в расходы траты, связанные с использованием личного автомобиля. А именно: оплату автостоянки, техосмотра, замену колес, покупку радиатора, приобретение масла, антифриза, охлаждающей жидкости, бензина. Бизнесмен занимался оказанием юридических услуг, для работы арендовал офис. В данной ситуации автомобиль не может рассматриваться в качестве средства труда, поэтому основным средством быть не может. Соответственно, все затраты на содержание, эксплуатацию, ремонт машины, ОСАГО не могут включаться в состав расходов ИП. Затраты никак не связаны с получением дохода от оказания юридических услуг. Правда, есть и противоположные решения. Предприниматель занимался установкой металлопластиковых конструкций. Для работы (поездок для получения заказов, проведения замеров и доставки комплектующих для установки конструкций) он приобрел машину. Расходы на покупку автомобиля ИП учел при расчете налога (УСН), и суд его поддержал. Арбитры указали, что машина куплена и используется непосредственно в процессе деятельности, доводы инспекторов об использовании транспорта в личных целях носят лишь предположительный характер (постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 18 октября 2007 г. N Ф09-8532/07-С3).

Что касается путевых листов, несмотря на разрешающие письма Минфина и ФНС, правильно оформленные путевые листы, инспекторы нередко отказывают бизнесменам в учете расходов на покупку ГСМ. Причина - личный автомобиль предпринимателя не относится в состав основных средств. При этом контролеры ссылаются на внутренние указания, игнорируя официальные разъяснения ведомств. В подобной ситуации у коммерсанта остается право оспорить запрет в суде. Учтите, предсказать решение судей сложно. В большинстве случаев они поддерживают коммерсанта, но не последнюю роль играют нюансы в оформлении путевых листов, вид деятельности. В статье мы говорили о том, что бланк, утвержденный постановлением N 78, предприниматели могут использовать, только когда заключают договор с властями. Одни арбитры об этом не забывают, другие нарушением это не считают и выносят решение в пользу ИП, основываясь в том числе на постановлении N 78. Для судей вид используемого бланка не так важен. Определяющим становится то, насколько правильно заполнен путевой лист. Некоторые ситуации, связанные с учетом расходов на покупку топлива, мы собрали в таблице.

Специально для индивидуалов форма путевого листа утверждена приказом Минтранса России от 30 июня 2000 г. N 68 (далее - приказ N 68). В документе содержится три бланка:

- путевой лист грузового автомобиля ИП по форме N ПГ-1 (приложение 1);

- путевой лист автобуса ИП по форме N ПА-1 (приложение 2);

- путевой лист легкового автомобиля ИП по форме N ПЛ-1 (приложение 3).

Бланки в целом похожи, различия лишь в описании работы водителя за день: указывается количество груза, либо число пассажиров, либо заказчики, которым осуществлена доставка. Помимо бланка путевого листа приказ N 68 утверждает форму журнала регистрации путевых листов и порядок заполнения листов. Кстати, этот же документ поручает транспортной инспекции в ходе проверок контролировать соблюдение коммерсантами требований приказа N 68. Отметим, норма касается только бизнесменов, занимающихся перевозочной деятельностью.

Таблица. Споры, связанные с учетом расходов на покупку ГСМ

N п/п	Позиция инспекторов	Выводы судей
1	Контролеры запретили ИП включать в расходы затраты на покупку ГСМ, так как путевые листы бизнесмена по форме и содержанию не соответствовали приказу N 68, кроме того, в них отсутствуют показания спидометра	Судьи проверяющих не поддержали. ИП оказывал услуги по изготовлению, доставке и установке окон из ПВХ. Собственные автомобили он использовал для доставки продукции покупателям, при этом стоимость услуги включалась в цену и оплачивалась клиентами. Кроме того, на личных машинах закупаемый товар привозился на склад, осуществлялось внутреннее перемещение ценностей. То есть автомобили использовались непосредственно в предпринимательской деятельности. Порядок ведения путевых листов, утвержденный приказом N 68, введен для документального оформления оказываемых транспортных услуг, а также для обеспечения безопасной работы транспорта. Он не предназначен для решения налоговых вопросов, поэтому ссылка проверяющих на несоблюдение бизнесменом требований приказа N 68 не может стать причиной для непринятия расходов (постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16 апреля 2008 г. N Ф04-2350/2008(3457-А27-25))
2	Инспекторы запретили учитывать расходы на покупку ГСМ, так как ИП не подтвердил использо- вание автомобиля в рамках ком- мерческой деятельности. Путе- вые листы, представленные в качестве доказательства, по мнению проверяющих, оформлены ненадлежащим образом	Арбитры приняли сторону инспекторов. Коммерсант использовал бланки (форма N 3), утвержденные постановлением N 78. Данный факт судьи не сочли нарушением, указав, что бланк обязателен, в частности, для автотранспортных организаций и по правилам заполнения, утвержденным этим документом, путевой лист выписывается в одном экземпляре и действителен только на один день или смену. Бланки бизнесмена не содержали сведений о месте отправления и назначения, времени выезда, пройденном километраже и выписывались не ежедневно, а на месяц, поэтому они не стали доказательством расходов. Коммерсант в свою защиту ссылался на правила для бланков, утвержденные приказом N 68. Но судьи посчитали, что документ в данной ситуации неприменим, так как ИП не осуществлял деятельность, связанную с грузоперевозками и перевозками пассажиров. Тем более что там содержится то же самое правило - путевые листы должны оформляться ежедневно (постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 12 марта 2008 г. N А82-1453/2007-37)
3	Затраты на покупку ГСМ коммер- сант учесть не вправе, пос- кольку путевые листы оформлены неверно, отсутствуют кассовые чеки, подтверждающие приобре- тение бензина	Арбитры приняли сторону ИП, указав, что первичным документом, подтверждающим расходы на ГСМ, является путевой лист, утвержденный постановлением N 78, а порядок ведения путевых листов при осуществлении перевозочной деятельности утвержден приказом N 68. На бланке должны указываться номер и дата выдачи, серия и номер автомобиля, его марка, цель поездки, показания спидометра, остаток горючего при выезде и возвращении. На основании этих данных путевого листа определяется фактический расход ГСМ по конкретному автомобилю. Путевые листы ИП были оформлены по правилам. Отсутствие кассовых чеков на решение судей не повлияло. В законодательстве не говорится о том, что чек является единственным документом, подтверждающим расходы. ИП свои траты определил расчетным путем. Зная расход топлива и пробег из путевых листов, он воспользовался средними потребительскими ценами на бензин по региону. Сведения ему предоставило отделение статистики. Данные расчеты контролеры не опровергали, поэтому затраты на ГСМ бизнесмен правомерно включил в расходы (постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 18 октября 2007 г. N Ф09-8532/07-С3)
4	Предприниматель вместо блан- ков, утвержденных приказом N 68, заполнял форму N 3, преду- смотренную постановлением N 78. Данные бланки не предназ- начены для ИП, поэтому инспек- торы сочли расходы докумен- тально не подтвержденными	Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в поста- новлении от 11 сентября 2007 г. N А19-2439/07-33-Ф02-5298/2007 отметил, что представленные коммерсантом путевые листы содержат все необходимые реквизиты и данные,подтверждающие использование ГСМ в предпринимательской деятельности. Иных причин для того, чтобы путевые листы считать недействительными, а затраты - необоснованными, не было. Контролеры не представили доказа- тельств недостоверности сведений, указанных в документах, а также отсутствия связи их с деятельностью бизнесмена

Путевой лист действителен в течение одного дня. На более длительный срок он выписывается, только когда водитель выполняет задание в течение более одних суток (смены) вне места постоянной стоянки автомобиля. Заполненный бланк водитель (или сам предприниматель) держит при себе в течение всего рабочего времени, поскольку он должен его предъявить по требованию сотрудников милиции и транспортной инспекции. В бланке проставляются показания спидометра и величина расхода ГСМ, указывается точный маршрут следования, подтверждающий производственный характер транспортных расходов. Можно ли при этом не писать конкретные адреса, а указать "по городу" или "служебные поездки"? В письме Минфина России от 20 февраля 2006 г. N 03-03-04/1/129 чиновники пояснили, что путевой лист, не содержащий информацию о месте следования автомобиля, не подтверждает осуществленные бизнесменом расходы на приобретение горюче-смазочных материалов. А значит, списать на его основании затраты не удастся.

К путевым листам необходимо приложить чеки АЗС. Они укажут сумму расходов и подтвердят факт оплаты ГСМ. А вот одного лишь кассового чека АЗС для учета покупки топлива недостаточно. Без путевого листа у коммерсанта не будет доказательства того, что поездки осуществлялись в рамках деятельности (письмо УФНС России по г. Москве от 12 октября 2007 г. N 28-11/097861).

Если все перечисленные рекомендации предпринимателем исполнены должным образом, а проверяющие, тем не менее, отказывают в признании данных расходов, то это является нарушением прав налогоплательщика. В таком случае защитить права следует путем обжалования решения контролеров в вышестоящей инспекции или арбитражном суде.

Эксклюзивный путевой лист

Минфин России в письме от 20 февраля 2006 г. N 03-03-04/1/129 предоставляет предпринимателям право самостоятельно разработать форму путевого листа либо иного документа, который будет подтверждать сумму расходов на ГСМ. В бланке обязательно должны быть указаны следующие реквизиты:

- наименование документа;

- дата составления документа;

- Ф.И.О. предпринимателя, от имени которого составлен документ;

- содержание хозяйственной операции;

- измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

- наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

- личные подписи указанных лиц.

Самостоятельно разработанная форма обязательно должна содержать информацию о пути следования автомобиля. Такие данные позволят судить о факте использования автомобиля ИП в предпринимательских целях, указывает на это и Минфин в своем письме. Учтите: если ИП будет применять собственный бланк, он должен быть приведен в учетной политике либо утвержден приказом коммерсанта.

И. Лосева,

юрист адвокатского кабинета N 774

Адвокатской палаты Московской области

Т. Елькина,

эксперт журнала

"Современный предприниматель. Индивидуальный подход к бизнесу", N 7, июль 2008 г.