Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 30 сентября 2008 г. N КА-А40/9153-08 При новом рассмотрении дела о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль суду необходимо проверить, в чем заключается состав правонарушения, вменяемого обществу, имеется ли он в действиях налогоплательщика, а также установить, правильно ли им формировалась налогооблагаемая база по налогу на прибыль (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 30 сентября 2008 г. N КА-А40/9153-08
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 23 сентября 2008 г.

ОАО "Нефтяная Компания "Роснефть" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 07.11.2007 N 52/2570 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- начисления налога на прибыль в сумме 4.281.928 руб. и соответствующих пени по пункту 1.3 решения;

- начисления налога на прибыль в сумме 593.381 руб. и соответствующих пени по пункту 1-4 решения;

- начисления налога на прибыль в сумме 12.422.037 руб. и соответствующих пени по пункту 1.23 решения;

- начисления налога на прибыль в сумме 2.301.416 руб. и соответствующих пени по пункту 1.27 решения;

- по налогу на прибыль в сумме 15.523.693 руб. и соответствующих пени по пункту 1.28 решения;

- начисления НДС в сумме 1.362.130 руб. и соответствующих пени по пункту 2.1 решения;

- начисления НДС в сумме 11.704.201 руб. и соответствующих пени по пункту 2.3 решения;

- начисления НДС в сумме 445.036 руб. и соответствующих пени по пункту 2.4 решения;

- начисления НДС в сумме 3.739.931 руб. и соответствующих пени по пункту 2.7 решения;

- начисления НДС в сумме 3.504.003 руб. и соответствующих пени по пункту 2.10 решения;

- начисления НДС в сумме 892.508 руб. и соответствующих пени по пункту 2.22 решения;

- начисления НДС в сумме 15.796.954 руб. и соответствующих пени по пункту 2.23 решения;

- начисления НДФЛ в сумме 931.945 руб. по пунктам 4.1-4.4, 4.6-4.11, 4.13-4.15, 4.19-42, 4.23-4.36,4.38-4.39, 4.41-4.42 решения;

- начисления ЕСН в сумме 4.782.074 руб. и соответствующих пени по пункту 3.6 решения;

- доначисления НДПИ в сумме 1.213.704 руб. и соответствующих пени по пункту 8.2 решения;

- начисления акциза в сумме 1.868.500 руб. и соответствующих пени по пункту 9.2 решения (с учетом уточнения требований в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации - т. 36 л.д. 124-126).

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 14.04.08 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 17.06.08 решение Арбитражного суда г. Москвы изменено.

Исключены из мотивировочной части решения суда выводы, касающиеся начисления налога на прибыль в сумме 327.119 руб. и соответствующих пени по пункту 1.12 решения и в части начисления налога на имущество в сумме 30.644.924 руб. и соответствующих пени по пункту 7.7 решения.

Принят отказ ОАО "Нефтяная Компания "Роснефть" от требования о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 07.11.2007 N 52/2570 в части суммы 931.945 руб. НДФЛ (п.п. 4.1-4.4, 4.6-4.11, 4.13-4.15, 4.19-4.21, 4.23-4.36,4.38-4.39, 4.41-4.42 решения).

Решение суда в части признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 07.11.2007 N 52/2570 в части суммы 931.945 руб. НДФЛ отменено.

Производство по делу в указанной части прекращено.

В кассационной жалобе Инспекция просит об отмене судебных актов в части удовлетворенных требований, ссылаясь на то, что они вынесены с нарушением закона.

Выслушав представителя Инспекции, поддержавшего доводы жалобы, представителя Общества, возражавшего против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в судебных актах и в приобщенном к материалам дела отзыве на кассационную жалобу, проверив материалы дела, кассационная инстанция приходит к следующему.

Судом установлено, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ОАО "Нефтяная Компания "Роснефть" по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, акцизов, налога на добычу полезных ископаемых, налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, водного налога и иных налогов, сборов и платежей в соответствии с законодательством о налогах и сборах, соблюдения валютного законодательства за период с 01.01.2006 по 30.09.2006, по результатам которой составлен акт от 25.09.2007 N 52/2142 и, с учетом рассмотрения возражений налогоплательщика на акт проверки, вынесено решение от 07.11.2007 N 52/2570 "Об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Указанным решением налогового органа отказано в привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения; заявителю начислены пени в общей сумме 55.360.905 руб.; предложено уплатить недоимку по налогам (сборам) и общей сумме 354.317.207 руб. и соответствующие пени; внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета; удержать доначисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при очередной выплате дохода в денежной форме в общей сумме 780.903 руб.

Решение налогового органа в части доначисления сумм налога на прибыль в размере 327.119 руб. и соответствующих пени по пункту 1.12 решения (п. 2.1.6.1 акта) и в части начисления налога на имущество в сумме 30.644.924 руб. и соответствующих пени по пункту 7.7 решения (пункту 2.7.7.1 акта) Обществом не обжаловалось, в связи с чем апелляционная инстанция правомерно изменила решение суда первой инстанции, указавшего в описательной части о признании решения Инспекции в названных пунктах недействительным.

Кроме того, в судебном заседании суда апелляционной инстанции представителем ОАО "Нефтяная Компания "Роснефть" было заявлено письменное ходатайство об отказе от иска в части требований о признании незаконным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 07.11.2007 N 52/2570 в части доначисления НДФЛ в сумме 931.945 руб. по пунктам 4.1-4.4, 4.6-4.11, 4.13-4.15, 4.19-4.21, 4.23-4.36, 4.38-4.39, 4.41-4.42 решения.

В соответствии с п. 4 ч. 1 ст. 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отказ от требований был принят судом, и производство по делу прекращено.

Учитывая изложенное, кассационная жалоба налогового органа по этим эпизодам удовлетворению не подлежит, поскольку его решение в названных частях незаконным не признано.

По эпизодам признания недействительными пунктов 1.23 и 1.28 решения, связанных с налогом на прибыль, судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы, поскольку обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения спора, были установлены судом не полно, его выводы не подтверждены надлежащими доказательствами.

В п. 1.23 решения Инспекция пришла к выводу, что ОАО "Северная нефть" имеет неучтенный объект основных средств, стоимость которого в связи с нарушением бухгалтерского и налогового законодательства не учтена надлежащим образом в составе основных средств. Стоимость объекта подлежит восстановлению в учете в составе основных средств (дебет счета 01 "Основные средства) и внереализационных доходов (кредит счета 91 "Прочие доводы").

В результате данного нарушения сумма неуплаченного налога на прибыль организаций за 2006 год составила 12.422.037 руб.

Удовлетворяя заявленные требования в этой части, суды указали, что Компания при безвозмездном использовании скважины, не принадлежащей ей на праве собственности, соблюдала положения ст.ст. 256 и 250 Налогового кодекса Российской Федерации. Налоговым органом без достаточных документальных и правовых оснований сделаны выводы о переходе к заявителю права собственности на спорный объект амортизируемого имущества и необходимости исчисления дохода с полной стоимости данного объекта в сумме 12.422.037 руб. и соответствующие пени.

Кассационная инстанция полагает, что этот вывод сделан без проверки обстоятельств, имеющих значение для дела.

Общество не оспаривало, что оно использовало скважину N 172 Восточно-Веякского нефтяного месторождения, из нее было добыто 41.855 тонн нефти.

Разрешая спор, суды не проанализировали доказательства, на которые ссылались стороны по этому эпизоду, не проверили, в чем заключается состав правонарушения, вменяемого налоговым органом Обществу, имеется ли он в действиях налогоплательщика, правильно ли им формировалась налогооблагаемая база по налогу на прибыль, установленная ст.ст. 274, 247 Налогового кодекса Российской Федерации, влияет ли отсутствие документов, подтверждающих факт безвозмездной передачи скважины Министерством природных ресурсов и охраны окружающей среды Республики Коми в пользу Общества, на обязанность Общества учитывать либо не учитывать полученные доходы от реализации добытой из этой скважины нефти в соответствии со ст.ст. 249, 250, 251 Налогового кодекса Российской Федерации.

В п. 1.28 решения Инспекция указала, что в нарушение п. 1 ст. 257, ст. 259, ст. 265, подп. 1 п. 1 ст. 268 Налогового кодекса Российской Федерации ОАО "НК "Роснефть-Краснодарнефтегаз" неправомерно завышены внереализационные расходы по налогу на прибыль за январь-сентябрь 2006 года в сумме 64.682.055 руб., в результате неправомерного завышения остаточной стоимости реализованного амортизируемого имущества, что привело к неуплате в бюджет налога на прибыль в сумме 15.523.693 руб.

Заявитель не оспаривал, что сумма амортизации по основным средствам в 2006 году им была занижена, однако в предшествующих налоговых периодах у него имелась переплата в размере, соответствующем выявленной в ходе выездной налоговой проверки недоимке, поэтому полагал, что решение Инспекции незаконно.

Суды согласились с доводами Общества.

Однако никаких доказательств, подтверждающих эти обстоятельства, суды не анализировали, не указана сумма налога на прибыль, подлежащая уплате за 2006 год исходя из правильного расчета расходов, не выявлена сумма излишне уплаченного налога в более ранних налоговых периодах, не указано, почему не принят перерасчет стоимости амортизируемого имущества с момента ввода в эксплуатацию имущества до момента его выбытия, сделанный налоговым органом, в результате которого им установлена неуплата налога в размере 15.523.693 руб.

Учитывая изложенное, судебные акты по названным эпизодам нельзя признать обоснованными, они подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции для установления обстоятельств, имеющих значение для разрешения спора.

По остальным эпизодам судебные акты являются законными и обоснованными, оснований, предусмотренных ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для их отмены, не имеется.

В пункте 1.3 решения налоговой инспекцией указывается, что Компания в части деятельности присоединенного ОАО "НК "Роснефть" - Сахалинморнефтегаз" занизило налоговую базу по налогу на прибыль от реализации ценных бумаг на 25.476.374 руб. (с учетом убытка - на 17.841.367 руб.), что повлекло неполную уплату налога на прибыль в сумме 4.281.928 руб. По мнению налоговой инспекции, при реализации ценных бумаг в целях налогообложения должна приниматься их балансовая (учетная) стоимость, а не фактическая цена реализации по сделке.

Применив п. 6 ст. 280, ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, проанализировав представленные доказательства, суды указали, что, исчисляя налогооблагаемую прибыль от сделки по реализации ценных бумаг, заявитель соблюдал требования ст. 280 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговой инспекцией неправомерно использован показатель балансовой стоимости акций и увеличена налогооблагаемая прибыль заявителя на сумму 17.841.367 руб. - разницу между балансовой стоимостью и расчетной ценой акций, в связи с чем решение налоговой инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 4.281.928 руб. и соответствующих пени обоснованно признано недействительным.

В пункте 1.4 решения налоговой инспекцией указывается, что Компания в части деятельности ОАО "НК "Роснефть" - Пурнефтегаз" необоснованно уменьшила налоговую базу по налогу на прибыль на арендные платежи по договору субаренды, заключенному без согласования с первоначальным арендатором- собственником.

Применив ст. 247, п. 1 ст. 252, подп. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, ст. 432, п. 2 ст. 615 Гражданского кодекса Российской Федерации, суд указал, что отсутствие согласования с собственником на сдачу имущества в субаренду не влияет на право налогоплательщика уменьшить налогооблагаемую базу на величину произведенных расходов, которые подтверждены документально, связаны с производством и реализацией и размер которых налоговым органом не оспаривается.

В пункте 1.27 решения налоговой инспекцией указывается, что Компанией в части деятельности ОАО "НК "Роснефть" - Краснодарнефтегаз" неправомерно включены в состав расходов затраты по аренде земельных участков, не подтвержденные надлежащим образом.

Применив п. 1 ст. 252, подп. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса Российской Федерации, суды указали, что законодатель не связывает возможность отнесения затрат по уплате арендной платы за землю под объектами производственного назначения (нефтяными скважинами, газопроводами) исключительно с наличием договора аренды земли, а устанавливает, что затраты должны быть подтверждены документально. В ходе выездной налоговой проверки было установлено, что оплата арендной платы за земельные участки под скважинами, газопроводами, при проведении изыскательских работ фактически была произведена, однако в договорах аренды отсутствовали данные по кадастровым номерам земельных участков и планы земельных участков.

Учитывая, что в заключенных Компанией договорах и соглашениях определены районы, на территории которых расположены земельные участки, указаны площади занимаемых участков, номера и наименования скважин, газопроводов (т. 18, л.д. 81-100), судами обоснованно отклонен довод налоговой инспекции о невозможности идентифицировать арендуемые земельные участки и определить производственную направленность затрат по арендной плате.

Спорные договоры были исполнены сторонами: арендодатель передал земельные участки, а арендатор вносил установленную договором арендную плату. Спор между сторонами относительно местоположения земельных участков отсутствует.

Таким образом, начисление налога на прибыль в сумме 2.301.416 руб. в связи с исключением из состава расходов арендной платы за землю и соответствующих пени является неправомерным.

В пункте 2.1 решения налоговой инспекцией указывается, что Компанией в части деятельности ОАО "НК "Роснефть" - Сахалинморнефтегаз" не включена в налоговую базу по НДС реализация Муниципальному образованию "Охинский район" объекта незавершенного строительства - 12-квартирного жилого дома.

Применив подп. 2 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации, суд указал, что безвозмездная передача бюджетному учреждению объекта незавершенного строительства 12-ти квартирного жилого дома не является объектом налогообложения НДС.

В пункте 2.3 решения налоговой инспекцией указывается, что Компания в части деятельности ОАО "НК "Роснефть" - Туапсинский НПЗ" занизила в целях налогообложения НДС стоимость реализованного имущества: налоговая база подлежала определению исходя из балансовой стоимости имущества, а не исходя из фактической цены реализации, соответствующей рыночной цене, определенной оценщиком.

В соответствии с п. 1 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров определяется как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом акциза и без включения в них налога. Согласно п. 1 ст. 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки; пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Как правильно указано судом первой инстанции, ни ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации, ни ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации не устанавливают, что налоговая база при реализации основных средств должна определяться исходя из их остаточной стоимости; указанные нормы не содержат отсылок к п. 1 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации, который применяется в целях налогообложения прибыли.

Положения п. 1 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации могут применяться при определении сумм налогового вычета в случаях использования в расчетах за приобретенные товары собственного имущества, что установлено п. 2 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

В обжалуемом решении налоговый орган ссылается на подп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации и обязанность налогоплательщика восстановить ранее принятые к вычету суммы налога. При этом подп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по основным средствам и нематериальным активам, подлежат восстановлению налогоплательщиком в 2 случаях:

- передачи имущества в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов;

- дальнейшего использования таких основных средств для осуществления операций, не подлежащих налогообложению, местом реализации которых не признается РФ, лицами, не являющимися плательщиками НДС или освобожденными от этой обязанности.

Компания реализовала основные средства на основании договоров купли-продажи, исчислив и уплатив с реализации НДС.

Таким образом, является правильным вывод суда первой и апелляционной инстанций о том, что оснований для восстановления сумм НДС, предусмотренных подп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации, не возникло.

В связи с чем, начисление налоговым органом НДС в сумме 11.704.201 руб. и соответствующих пени по реализации основных средств, исходя из их балансовой стоимости, является неправомерным.

В пункте 2.4 решения налоговой инспекций указывается, что Компания в части деятельности ОАО "НК "Роснефть" - Пурнефтегаз" неправомерно заявила налоговые вычеты по арендным платежам, когда на заключение договора субаренды не было получено согласие собственника.

Применив ст. 171, п. 2 ст. 172, ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации, суд указал, что заявителем соблюдены условия для применения налоговых вычетов, установленные законом.

В пункте 2.7 решения налоговой инспекцией указывается, что Компания занизила НДС, подлежащий уплате в бюджет, на суммы налоговых вычетов, подлежащих восстановлению при списании в связи с моральным и физическим износом недоамортизированных основных средств.

Выводы судов первой и апелляционной инстанций об отсутствии оснований для применения п. 3 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации в рассматриваемом случае являются правильными

По правилу п. 3 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях:

1) передачи имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов.

2) дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи, за исключением операции, предусмотренной подпунктом 1 настоящего пункта, и передачи основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц.

Списание недоамортизированных основных средств не является их использованием для операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), поскольку списанные по причине морального и физического износа основные средства не используются налогоплательщиком для осуществления каких-либо операций, как подлежащих, так и не подлежащих налогообложению. Пункт 3 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит такого основания для восстановления НДС как списание недоамортизированных основных средств.

В пункте 2.10 решения налоговой инспекцией указывается, что Компания в части деятельности ОАО "НК "Роснефть" - Комсомольский НПЗ" не включило в налоговую базу по НДС стоимость неотделимых улучшений объекта арендованного имущества, переданного арендодателю.

Как установлено в ходе проверки Компания осуществила комплекс работ по ремонту установки ЭЛОУ АВТ-3, используемой на правах аренды. В результате ремонта были произведены неотделимые улучшения арендованного объекта, улучшение было произведено с согласия арендодателя, стоимость неотделимых улучшений не была возмещена арендатору при прекращении договора аренды.

В соответствии с п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг); реализация товаров (работ, услуг) формирует объект обложения НДС.

При передаче арендодателю затрат на стоимость неотделимых улучшений арендованного объекта не возникает операций, признаваемых объектом обложения НДС, в связи с чем решение налоговой инспекции в части доначисления НДС в сумме 3.504.003 руб. и соответствующих пени при передаче стоимости ремонтных работ арендованного объекта арендодателю обоснованно признано недействительным.

В пункте 2.22 решения налоговой инспекцией указывается, что Компания в части деятельности ОАО "НК "Роснефть" - Краснодарнефтегаз" несвоевременно (с опозданием) применила налоговые вычеты по НДС в 2006 году, в связи с чем не полностью уплачен налог в сумме 892.508 руб.

Судом установлено, что регистрация счетов-фактур в книге покупок для вычетов по НДС осуществлялась Компанией в периоде возникновения права на налоговые вычеты при соблюдении всех установленных условий: оплаты товаров, принятия их к учету, получения счета-фактуры с выделенным НДС.

Налоговый орган посчитал, что вычеты подлежали применению в более ранних периодах, до получения оригиналов счетов-фактур, когда были выполнены иные условия. Данный вывод опровергается положениями ст.ст. 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, п.п. 7 и 8 Постановления Правительства от 02.12.2000 N 914, которые правильно были применены судами.

В пункте 2.23 решения налоговой инспекцией указывается, что Компанией в части деятельности ОАО "НК "Роснефть" - Красдарнефтегаз" неверно определен размер налогового вычета при приобретении товаров, обязательства по оплате которых прекращены зачетом встречных однородных требований.

Применив п. 1 ст. 171, п. 2 ст. 167 Налогового кодекса Российской Федерации, оценив представленные сторонами доказательства, суды указали, что операции по реализации товаров (работ, услуг) не могут рассматриваться как товарообменные, поэтому применение налоговым органом п. 2 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговых вычетов является неправомерным. Начисление НДС за январь-сентябрь 2006 года в сумме 15.796.954 руб., соответствующих пени противоречит закону.

В пункте 3.6 решения Инспекцией указывается, что Компания в части деятельности ОАО "Юганскнефтегаз" не включила в налоговую базу по ЕСН взносы в негосударственный пенсионный фонд "Нефтегарант" в общей сумме 46.137.749 руб., перечисление которых было предусмотрено договором в 2006 году.

В соответствии с п. 1 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисленные налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам.

Как установлено судом первой и апелляционной инстанций, Компанией заключен договор негосударственного пенсионного обеспечения с НПФ "Нефтегарант" от 15.02.2005 N 1-П-05 (т. 21, л.д. 1-11).

В 2006 году договор действовал с учетом дополнительных соглашений от 27.07.2005 N 1, от 10.01.2006 N 2. По условиям договора и дополнительных соглашений ОАО "Юганскнефтегаз" обязано было перечислить в 2006 году в пенсионный фонд 46.137.749 руб. Налоговый орган подтверждает, что ЕСН был уплачен с пенсионных взносов в сумме 27.745.156 руб.

За 9 месяцев 2006 года (до присоединения ОАО "Югаскнефтегаз" к заявителю) налогоплательщик не успел перечислить в пенсионный фонд всю сумму предусмотренных договором средств. Фактически было перечислено 30.782.758 руб., из которых:

- 27.745.156 руб. были зачислены на именные счета участников и обложены ЕСН;

- 2.175.684,78 руб. были зачислены на именные счета уволенных работников, то есть физических лиц, не связанных с ОАО "Юганскнефтегаз" трудовыми или гражданско-правовыми отношениями, в связи с чем не подлежали обложению ЕСН в виду отсутствия объекта налогообложения. Кроме того, данные затраты не учитывались как расходы в целях налогообложения прибыли, поэтому также не были включены в налоговую базу по ЕСН. Согласно п. 3 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации указанные в пункте 1 ст. 236 Налогового кодекса Российской Федерации выплаты и вознаграждения не признаются объектом налогообложения ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций; выплаты пенсионных взносов за уволенных работников не включаются в состав расходов по налогу на прибыль в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации;

- 861.917,22 руб. были перечислены на уставную деятельность фонда в соответствии с п. 2.4 договора, то есть не являются выплатами в пользу физических лиц на основании трудовых или гражданско-правовых договоров, не формирует объект обложения ЕСН. Таким образом, является правильным вывод суда первой и апелляционной инстанций о том, что основания для начисления ЕСН в сумме 4.782.074 руб. и соответствующих пени отсутствуют.

В пункте 8.2 решения налоговой инспекцией указывается, что Компания в части деятельности ОАО "НК "Роснефть" - Ставропольнефтегаз" неверно проведена оценка стоимости добытого газового конденсата для целей налогообложения НДПИ, конденсат надлежало оценивать исходя из цены реализации нефти, а не расчетным способом.

Компания в 2006 году осуществляла добычу и реализацию нефти, при этом технология добычи, транспортировки и реализации нефти исключала возможность ее сепарации от газового конденсата с ней перемешанного.

Как установлено судами в указанном периоде у ОАО "НК "Роснефть" - Ставропольнефтегаз" действовали договоры купли-продажи нефти от 07.02.2006 N 45 с ООО "Нефтепромпереработка" и от 27.12.2005 N 0000605/1875Д с ОАО "НК "Роснефть" (т. 22, л.д. 41-51, 61-65), которые предусматривали обязанность продавца поставить нефть в согласованном объеме и обязанность покупателя оплатить поставку нефти. Условий о передаче права собственности на газовый конденсат и его оплате договоры купли-продажи нефти не устанавливали. Отдельных договоров на реализацию газового конденсата в 2006 году Компания также не заключала.

В соответствии с подп. 3 п. 2 ст. 337 Налогового кодекса Российской Федерации газовый конденсат из всех видов месторождений углеводородного сырья, прошедший технологию промысловой подготовки в соответствии с техническим проектом разработки месторождения до направления его на переработку является добытым полезным ископаемым.

В соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 336 Налогового кодекса Российской Федерации полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации, признаются объектом обложения НДПИ.

Согласно п. 2 ст. 338 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по НДПИ определяется как стоимость полезных добытых ископаемых в соответствии со ст. 340 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пункт 1 ст. 340 Налогового кодекса Российской Федерации, в свою очередь, предусматривает, что оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется одним из следующих способов: исходя из цен реализации без учета государственных субвенций; исходя из цен реализации налогоплательщика; исходя из расчетной стоимости полезных ископаемых.

Как установлено п. 4 ст. 340 Налогового кодекса Российской Федерации в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подп. 3 п. 1 ст. 340 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть использует расчетную стоимость.

Поскольку Компания не реализовывала газовый конденсат, при определении налоговой базы по НДПИ в налоговых периодах 2006 года на законных основаниях был использован расчетный метод оценки его стоимости.

В соответствии с п. 3 ст. 340 Налогового кодекса Российской Федерации в случае отсутствия государственных субвенций к ценам реализации добываемых полезных ископаемых налогоплательщик осуществляет оценку исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемых на основании цен реализации с учетом положений ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации, без НДС и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке и в зависимости от условий поставки.

Таким образом, при определении стоимости учитывается цена реализации и показатель рыночных цен, но не может приниматься во внимание цена реализации иного добытого полезного ископаемого. Фактически ответчик определил стоимость газового конденсата исходя из цен реализации нефти, что не предусмотрено главой 26 Налогового кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного, выводы судов о неправомерном доначислении НДПИ в сумме 1 213 704 руб. и соответствующих пени по газовому конденсату при отсутствии его реализации являются правильными.

В пункте 9.2 решения налоговой инспекцией указывается, что Компания в части деятельности ОАО "НК "Роснефть" - Туапсинский НПЗ" неправомерно применила налоговый вычет по акцизу в налоговой декларации за январь 2006 года, когда действие свидетельства о регистрации лица, осуществляющего производство нефтепродуктов, закончилось.

Обжалуемым решением установлено, что в налоговой декларации по акцизам на нефтепродукты за январь 2006 года Компания задекларировала налоговые вычеты по автомобильному бензину и дизельному топливу, реализованным в декабре 2005 года по счетам-фактурам N 3871 от 01.12.2005 и N 3877 от 05.12.2005 в адрес ОАО "НК "Роснефть" - Туапсенефтепродукт", которое имеет свидетельство о регистрации лица, осуществляющего оптово-розничную реализацию нефтепродуктов. В МИ ФНС по КН N 1 представлены договор N 09-2004-450 на поставку нефтепродуктов ОАО "НК "Роснефть" - Туапсенефтепродукт", реестр счетов-фактур, зарегистрированный МИ ФНС по КН N 1 30.01.2006.

В соответствии с п. 8 ст. 200 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы акциза, начисленные при получении нефтепродуктов налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство, и (или) свидетельство на оптовую реализацию, и (или) свидетельство на оптово-розничную реализацию, при их реализации (передаче) налогоплательщику, имеющему свидетельство (при представлении документов в соответствии с пунктом 8 ст. 201 Налогового кодекса Российской Федерации).

Условия применения налоговых вычетов по акцизу выполнены Компанией. Операции по получению и реализации нефтепродуктов, по которым были предъявлены вычеты, были совершены в декабре 2005 года, то есть в период, когда свидетельство серии 99 N 000018757 (т. 22, л.д. 71) о регистрации лица, совершающего операции по производству нефтепродуктов, действовало.

Таким образом, при получении и реализации спорных нефтепродуктов Компания являлась лицом, имеющим необходимое свидетельство. Документы, предусмотренные п. 8 ст. 201 Налогового кодекса Российской Федерации для получения налогового вычета, Компанией представлены.

Кроме того, Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 31.01.2006 было принято решение о выдаче и выдано новое свидетельство серии 99 N 000018757.

Поскольку в период совершения операций с нефтепродуктами заявитель имел свидетельство, вывод судов о неправомерном начислении акциза в сумме 1.868.500 руб. и соответствующих пени в связи с отсутствием свидетельства в периоде декларирования вычетов является правильным.

Нормы материального права по перечисленным эпизодам судом применены правильно, требования процессуального закона соблюдены.

Оснований, предусмотренных ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для отмены судебных актов, не имеется.

Доводы Инспекции в кассационной жалобе по этим эпизодам повторяют содержание ее решения, возражения на заявление Общества, апелляционную жалобу, были предметом оценки судов при разрешении спора, с которой суд кассационной инстанции согласен.

В силу ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации переоценка доказательств не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 14.04.08 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.06.08 в части удовлетворения требований ОАО "Нефтяная Компания "Роснефть" о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 07.11.07 N 52/2570 по налогу на прибыль по эпизодам п. 1.23 решения (налог на прибыль в сумме 12.422.037 руб.), п. 1.28 решения (налог на прибыль в сумме 15.523.693 руб.) - отменить.

Дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

В остальной части постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.06.08 оставить в силе.