О налоге на добавленную стоимость (Е.С. Лобачева, Д.В. Гавриленко, С.С. Климов, "Налоговый вестник", N 10, октябрь 2008 г.)

О налоге на добавленную стоимость

Выставление счетов-фактур

Организация оказывает услуги длительного действия. Согласно договору счет-фактура выставляется покупателю один раз в месяц. Признается ли нарушением указание в договоре, что счет-фактура выставляется покупателю один раз в квартал?

На основании ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода.

В соответствии со ст. 163 НК РФ налоговым периодом для плательщиков НДС является квартал.

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг, имущественных прав) или день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав).

Таким образом, моментом определения налоговой базы по НДС при оказании услуг в течение длительного срока считается наиболее ранняя из дат: день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего оказания услуг либо последний день налогового периода, в котором оказываются эти услуги.

Согласно п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг, передаче имущественных прав) соответствующие счета-фактуры выставляются не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). В связи с этим, по нашему мнению, при оказании услуг в течение длительного срока выставление счетов-фактур не позднее пяти дней считая со дня окончания квартала не противоречит вышеуказанным нормам НК РФ.

Восстановление НДС по уничтоженным лекарственным средствам

Надо ли восстанавливать суммы НДС по уничтоженным лекарственным средствам, ранее принятые к вычету? Подлежат ли вычетам суммы НДС, предъявленные по услугам по уничтожению лекарственных средств?

Согласно п. 1 и 2 ст. 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежат вычетам в случае использования вышеуказанных товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС. Поскольку уничтожение лекарственных средств объектом обложения НДС не является, суммы НДС, предъявленные по этим лекарственным средствам, а также по услугам по их уничтожению, вычетам не подлежат. В связи с этим суммы НДС по уничтоженным лекарственным средствам, ранее принятые к вычету, должны быть восстановлены.

Налогообложение стоимости санаторно-курортных путевок

Подлежат ли обложению НДС операции по реализации организацией своим сотрудникам санаторно-курортных путевок, которые приобретены у другой организации и стоимость которых частично оплачивается этими сотрудниками?

В соответствии с подпунктом 18 п. 3 ст. 149 НК РФ операции по реализации услуг санаторно-курортных организаций, расположенных на территории Российской Федерации, оформленных путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности, освобождаются от обложения НДС независимо от источника оплаты. В связи с этим при реализации организацией своим сотрудникам вышеуказанных санаторно-курортных путевок, стоимость которых частично оплачивается этими сотрудниками, НДС не уплачивается.

Одновременно сообщаем, что в соответствии с постановлением Правительства РФ от 06.05.2008 N 359 "О порядке осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники" форма бланка строгой отчетности "Санаторно-курортная путевка", утвержденная приказом Минфина России от 10.12.1999 N 90н, может применяться до 1 декабря 2008 года.

Е.С. Лобачева,

консультант Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики Минфина России

Вычет сумм НДС, уплаченных налоговым агентом
при приобретении услуг у иностранной организации

Каков порядок принятия к вычету сумм НДС, уплаченных российской организацией - агентом в бюджет в качестве налогового агента при приобретении у иностранной организации услуг, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, на основании агентского договора?

Согласно п. 3 ст. 171 НК РФ суммы НДС, уплаченные при приобретении товаров (работ, услуг), местом реализации которых признается территория Российской Федерации, у иностранных лиц, не состоящих на учете в российских налоговых органах, подлежат вычету у покупателей в случае использования товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС, в порядке, предусмотренном ст. 172 настоящего Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 1005 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Таким образом, при приобретении на основании агентского договора у иностранной организации услуг, местом реализации которых является территория Российской Федерации, по поручению и за счет принципала фактическим покупателем таких услуг является принципал.

Учитывая вышеизложенное, суммы НДС, уплаченные российской организацией - агентом при исполнении ею обязанностей налогового агента, принимаются к вычету у принципала в случае использования им этих услуг для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС, на основании документов, подтверждающих уплату в бюджет сумм налога, удержанных налоговым агентом, и при условии перечисления этих сумм НДС принципалом агенту в составе средств на исполнение агентского договора.

Восстановление организацией-экспортером принятого к вычету НДС
по товарам (работам, услугам)

В соответствии с п. 1 и 2 ст. 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежат вычетам в случае использования вышеуказанных товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС. При этом п. 3 ст. 172 НК РФ установлен особый порядок принятия к вычету НДС в отношении операций по реализации товаров на экспорт, согласно которому такой вычет производится на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 настоящего Кодекса.

Пунктом 9 ст. 167 НК РФ предусмотрено, что при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, моментом определения налоговой базы является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки и предусмотренных ст. 165 Кодекса. Если на 181-й календарный день считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта вышеуказанный пакет документов не собран, момент определения налоговой базы определяется в соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ как день отгрузки товаров.

Порядок определения суммы НДС, относящейся к товарам (работам, услугам), приобретенным для производства и (или) реализации товаров на экспорт, устанавливается согласно п. 10 ст. 165 НК РФ принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Учитывая вышеизложенное, при реализации товаров на экспорт суммы НДС по приобретенным для таких операций товарам (работам, услугам), которые приняты к вычету до момента определения налоговой базы, подлежат восстановлению. Восстановление НДС должно производиться не позднее того налогового периода, в котором осуществляются отгрузка товаров на экспорт и оформление таможенными органами таможенных деклараций в режиме экспорта. В случае отгрузки товаров и таможенного оформления в разных налоговых периодах восстановление соответствующих сумм НДС должно производиться не позднее того налогового периода, в котором соблюдаются оба данных условия.

Применение НДС в отношении услуг по инспектированию и технической приемке и перегону на территорию Российской Федерации приобретаемого у иностранной организации воздушного судна, находящегося за пределами территории Российской Федерации

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения НДС установлен нормами ст. 148 НК РФ, согласно подпункту 5 п. 1 которой место реализации работ (услуг), не предусмотренных подпунктами 1-4.1 п. 1 данной статьи Кодекса, определяется по месту осуществления деятельности организации, оказывающей работы (услуги). Услуги по инспектированию и технической приемке воздушных судов, а также услуги по их перегону к работам (услугам), перечисленным в указанных подпунктах 1-4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ, не относятся. Поэтому местом реализации таких услуг, оказываемых российской организацией, признается территория Российской Федерации и соответственно данные услуги подлежат обложению НДС согласно п. 3 ст. 164 НК РФ по ставке в размере 18%. При этом российская организация, приобретающая вышеуказанные услуги, имеет право на вычет соответствующих сумм НДС в порядке, предусмотренном ст. 171 и 172 НК РФ.

Налогообложение товаров, предназначенных для реализации
с использованием складов, расположенных на территории иностранных
государств

Вправе ли налогоплательщик применять нулевую ставку НДС в отношении товаров, предназначенных для реализации с использованием складов, которые расположены на территории иностранных государств, и вывезенных с таможенной территории Российской Федерации в таможенных режимах экспорта или временного вывоза с последующим изменением этого режима на режим экспорта?

Согласно подпункту 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС являются операции по реализации товаров на территории Российской Федерации.

Порядок определения места реализации товаров для целей применения НДС установлен нормами ст. 147 НК РФ, согласно которым местом реализации товаров признается территория Российской Федерации, если товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации. При этом согласно п. 3 ст. 38 НК РФ товаром для целей налогообложения признается любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации.

Таким образом, местом реализации товаров, вывезенных с территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта или временного вывоза, может признаваться территория Российской Федерации независимо от наличия договоров о реализации вышеуказанных товаров на момент их вывоза с территории Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 1 п. 1 ст. 164 НК РФ обложение НДС по нулевой ставке производится при реализации товаров, вывезенных с территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта, и представлении в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 настоящего Кодекса.

Согласно ст. 256 Таможенного кодекса Российской Федерации по запросу лица, поместившего товары под таможенный режим временного вывоза, таможенный орган разрешает изменить данный таможенный режим на таможенный режим экспорта при соблюдении условий и требований, предусмотренных настоящим Кодексом, за исключением случая, когда в соответствии с законодательством Российской Федерации временно вывезенные товары подлежат обязательному обратному ввозу на таможенную территорию Российской Федерации. При передаче иностранному лицу права собственности на временно вывезенные товары лицо, поместившее товары под таможенный режим временного вывоза, обязано изменить таможенный режим временного вывоза на таможенный режим экспорта.

Учитывая вышеизложенное, действующие положения главы 21 НК РФ предусматривают возможность применения нулевой ставки НДС в отношении товаров, предназначенных для реализации с использованием складов, которые расположены на территории иностранных государств, и вывезенных с таможенной территории Российской Федерации в таможенных режимах экспорта или временного вывоза с последующим изменением режима временного вывоза на режим экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 настоящего Кодекса, в том числе договоров с иностранными лицами.

Д.В. Гавриленко,

советник государственной гражданской службы

Российской Федерации 3 класса

Налогообложение передачи жилого помещения, находящегося
в собственности предприятия, физическому лицу

В соответствии с подпунктом 22 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них. Правомерно ли применение освобождения от обложения НДС при передаче жилого помещения, находящегося в собственности предприятия, физическому лицу на основании договора безвозмездной передачи (дарения) имущества?

Как следует из ситуации, предприятие, у которого находится в собственности жилое помещение, передало его физическому лицу на основании договора безвозмездной передачи (дарения) имущества.

На основании подпункта 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), а также по передаче имущественных прав на территории Российской Федерации как на возмездной, так и на безвозмездной основе, за исключением операций, не признаваемых объектом налогообложения согласно п. 2 ст. 146 настоящего Кодекса.

Согласно подпункту 22 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит обложению НДС (освобождается от налогообложения) реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них.

Данная норма НК РФ в полной мере распространяется на реализацию товаров (работ, услуг) как на возмездной, так и на безвозмездной основе.

При этом согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно п. 1 ст. 572 ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.

Таким образом, передача жилого помещения, находящегося в собственности предприятия, физическому лицу на основе договора безвозмездной передачи (дарения) имущества освобождается от обложения НДС на основании подпункта 22 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Восстановление НДС

В результате сильной засухи в ООО погибло 126 га кукурузы. Возмещения от ущерба ООО не получало. Следует ли восстанавливать НДС по погубленным посевам (затратам), который был ранее правомерно принят к вычету?

Пунктом 1 ст. 146 НК РФ установлен перечень операций, признаваемых объектами обложения НДС, в который включены операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами, услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом другому лицу, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Таким образом, объектом обложения НДС является передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом другому лицу, оказание услуг одним лицом другому лицу.

Учитывая вышеизложенное, выбытие товаров в связи с засухой объектом обложения НДС не является.

В соответствии с подпунктом 1 п. 2 ст. 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг, имущественных прав), подлежат вычетам в случае приобретения этих товаров (работ, услуг, имущественных прав) для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС.

Учитывая вышеизложенное, суммы НДС, уплаченные по товарам (работам, услугам), использованным при осуществлении операций, не признаваемых объектами обложения НДС, вычету не подлежат. В связи с этим суммы НДС, ранее принятые к вычету по вышеуказанным товарам, подлежат восстановлению.

ООО списало и сняло с учета трактор ДТ-70 1991 года выпуска, который проработал 16 лет и не подлежит восстановлению. Надо ли восстанавливать суммы НДС, которые ранее правомерно были приняты к вычету по приобретенному трактору, если он не работает в хозяйстве?

Приобретенный трактор принимается к бухгалтерскому учету в составе основных средств по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на его приобретение, без учета НДС.

Согласно подпункту 2 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы НДС, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае их дальнейшего использования для осуществления операций, указанных в п. 2 данной статьи Кодекса, за исключением операции, предусмотренной подпунктом 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, и передачи основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества, имущественных прав правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц и передачи имущества участнику договора о совместной деятельности или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.

Если основное средство списано до окончания срока его амортизации в связи с физическим износом и не будет использоваться в дальнейшем, суммы НДС, ранее принятые к вычету по такому основному средству, должны быть восстановлены для уплаты в бюджет. При этом восстановление сумм НДС должно быть произведено в том налоговом периоде, в котором устаревшее основное средство списано с учета, исходя из его остаточной стоимости, сформированной по данным бухгалтерского учета.

Применение религиозными организациями вычета по НДС

Религиозная организация, не осуществляющая коммерческой деятельности, покупает (на заемные деньги) стройматериалы для строительства (своего) храма. Строительство осуществляется на заемные у физического лица деньги (составлен договор займа с этим физическим лицом). Строительные работы производит строительная фирма на безвозмездной основе. Имеет ли право данная религиозная организация поставить к вычету суммы НДС по приобретенным ею стройматериалам?

Как следует из ситуации, религиозная организация, не осуществляющая коммерческой деятельности, покупает за счет заемных средств стройматериалы для строительства храма. Строительные работы осуществляются строительной фирмой на безвозмездной основе.

На основании подпункта 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), а также по передаче имущественных прав на территории Российской Федерации как на возмездной, так и на безвозмездной основе, за исключением операций, не признаваемых объектом налогообложения, согласно п. 2 ст. 146 настоящего Кодекса.

Согласно подпункту 1 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит обложению НДС (освобождается от налогообложения) на территории Российской Федерации реализация (передача для собственных нужд) предметов религиозного назначения и религиозной литературы [в соответствии с перечнем, утверждаемым Правительством РФ по представлению религиозных организаций (объединений)], производимых религиозными организациями (объединениями) и организациями, единственными учредителями (участниками) которых являются религиозные организации (объединения), и реализуемых данными или иными религиозными организациями (объединениями) и организациями, единственными учредителями (участниками) которых являются религиозные организации (объединения), в рамках религиозной деятельности, за исключением подакцизных товаров и минерального сырья, а также организация и проведение вышеуказанными организациями религиозных обрядов, церемоний, молитвенных собраний или других культовых действий.

Соответствующий перечень предметов религиозного назначения и религиозной литературы утвержден постановлением Правительства РФ от 31.03.2001 N 251.

В связи с тем что после завершения строительных работ и введения в эксплуатацию храма деятельность религиозной организации, осуществляемая в этом храме, будет непосредственно связана с вышеперечисленными операциями, не подлежащими обложению НДС, читателям журнала необходимо иметь в виду следующее.

В соответствии с п. 2 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в случае приобретения товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, не подлежащих обложению НДС (освобожденных от налогообложения).

Учитывая, что стройматериалы приобретены религиозной организацией для строительства храма, в котором будут осуществляться операции, не подлежащие обложению НДС, то суммы этого налога по приобретенным религиозной организацией стройматериалам к вычету не принимаются, а включаются в их стоимость, вне зависимости от того, за счет каких средств они приобретены.

С.С. Климов

"Налоговый вестник", N 10, октябрь 2008 г.