Встречная проверка сегодня (С.А. Королев, "Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 22, ноябрь 2008 г.)

Встречная проверка сегодня

Теоретически понятие "встречная проверка" кануло в Лету еще 1 января 2007 года (с момента вступления в силу Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ). Законодатели решили отказаться от данного термина, при этом все положения, касающиеся истребования информации и документов не у проверяемого налогоплательщика, а у третьих лиц, установили в специальной норме - ст. 93.1 "Истребование документов (информации) о налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках" НК РФ.

Итак, что необходимо знать налогоплательщикам про "встречку", как себя вести с контролерами, какая ответственность грозит за непослушание - этим и другим вопросам, связанным с встречной проверкой, посвящена данная статья.

Законодательные нормы

Манипуляции с налоговым законодательством привели к тому, что на практике с 1 января 2007 года у контролеров расширились полномочия при проведении встречных проверок. Так, в соответствии с абз. 1 п. 1 ст. 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку (выездную или камеральную), вправе истребовать необходимые документы (информацию), касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика, у контрагента или у иных лиц, располагающих ими. Более того, воспользоваться данной нормой налоговики могут и в рамках проведения дополнительных мероприятий контроля (абз. 2 данной статьи). Правда, в этом случае нужно соответствующее решение руководителя налогового органа или его заместителя.

Но и это не все. Пункт 2 ст. 93.1 НК РФ еще более расширяет полномочия контролирующих органов. В нем указано, что, если вне рамок проведения налоговых проверок у инспекторов возникает обоснованная необходимость получения информации относительно конкретной сделки, они вправе истребовать данную информацию у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих информацией о ней.

Как видим, требовать документы (информацию) контролеры могут независимо от факта проведения камеральной или выездной проверки.

Кто же попадает в поле зрения налоговиков при осуществлении налогового контроля в порядке, предусмотренном ст. 93.1 НК РФ? Кому ждать "стука в дверь"?

Первыми в списке "счастливчиков" значатся контрагенты проверяемого налогоплательщика, то есть те лица, с которыми проверяемый хозяйствующий субъект состоит в прямых договорных отношениях (например, покупатель - продавец, заказчик - исполнитель, комитент - комиссионер).

Вместе с тем на практике контрагентами иногда могут быть не только лица, состоящие с проверяемым в прямых договорных отношениях, но и вступающие с ним в определенные гражданско-правовые отношения в рамках исполнения других договоров. В качестве примера приведем следующую ситуацию: покупатель как получатель груза при получении его у перевозчика вступает с последним в отношения, хотя договор перевозки с перевозчиком может быть заключен и непосредственно продавцом-грузоотправителем.

Но "под прицел" контролеров попадают не только контрагенты, но и правоохранительные, контролирующие, финансовые, регистрирующие и иные государственные органы, страховые организации, банки и др. Данный вывод следует из п. 1 Порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов*(1) (далее - Порядок).

На данном этапе у читателей может возникнуть вопрос: а если лицо не является ни прямым, ни косвенным участником отношений с проверяемым хозяйствующим субъектом, однако имеет непосредственные или опосредствованные отношения с его контрагентами, могут ли налоговики в отношении таких лиц провести встречную проверку*(2)?

На местах налоговики, как правило, рассуждают следующим образом. Например, сведения о товаре, реализуемом хозяйствующим субъектом на экспорт, - это не что иное, как информация о проверяемом лице, поэтому истребовать информацию о товаре, ставшем предметом последующих сделок этого лица, можно у всех его бывших владельцев, даже у тех, кто о конечном экспортере, то есть о проверяемом лице, не имеет никакого представления.

Следует отметить, что при наличии явных признаков недобросовестности арбитражные суды при рассмотрении споров поддерживают налоговиков, которые представляют данные обо всех участниках "цепочки" или "схемы" (от производителя до конечного поставщика). При этом вопрос о законности получения таких данных по встречным проверкам и об оценке их допустимости как доказательства арбитрами даже не поднимается (постановления Президиума ВАС РФ от 23.01.2007 N 8300/06, от 22.03.2006 N 15000/05 *(3)).

Вместе с тем имеется арбитражная практика, в которой при рассмотрении спора суды сдерживали пыл контролирующих органов. В качестве примера приведем Постановление от 05.06.2006 N Ф09-3944/06-С7, в котором ФАС УО пришел к следующим выводам: поскольку в нарушение норм налогового законодательства у организации были запрошены документы, касающиеся деятельности предприятий - поставщиков товара, в отношении которых налоговая проверка не проводилась, то привлечение налогоплательщика к ответственности является незаконным по причине отсутствия правовых оснований (см. также постановления ФАС ВСО от 16.02.2005 N А19-18554/04-5-Ф02-354/05-С1, ФАС МО от 10.02.2005 N КА-А40/342-05).

Следует отметить, что приведенные выше постановления затрагивают правоотношения, действовавшие до 01.01.2007 (абз. 2 ст. 87 НК РФ в редакции Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ).

А что же в настоящий момент (после 1 января 2007 года)?

По мнению автора, на сегодня вопрос о правомерности проведения встречной проверки по "цепочке" остается нерешенным. Безусловно, как мы уже отмечали, с момента появления на свет специальной нормы, регулирующей положения проведения встречных проверок, - ст. 93.1 НК РФ, круг лиц, в отношении которых можно проводить истребование документов (информации), расширился по сравнению с прежней редакцией ст. 87 НК РФ. Вместе с тем на законодательном уровне момент о "глубине встречки" не прописан, что неизбежно приводит к возникновению разногласий между налогоплательщиками и контролирующими органами.

Порядок проведения проверки

И все-таки следует отметить, что с 01.01.2007 порядок проведения встречной проверки стал более регламентированным.

В настоящий момент налоговики могут затребовать и получить необходимые документы (информацию) от третьего лица не напрямую, а через ту инспекцию, в которой третье лицо состоит на налоговом учете (п. 3 ст. 93.1 НК РФ).

Вместе с тем на практике налоговики, осуществляющие проверку, довольно часто "по старинке" обращаются к третьему лицу напрямую, то есть минуя тот налоговый орган, в котором лицо состоит на учете. Преследуя фискальные интересы, налоговики пытаются добиться таким образом сокращения сроков проведения встречной проверки, самовольно расширяя тем самым предоставленные законом полномочия.

Обратите внимание: все взаимоотношения лица, у которого истребуются документы (информация) в порядке, предусмотренном ст. 93.1 НК РФ, с налоговыми органами осуществляются исключительно через свою инспекцию (по месту налогового учета). Общение с иными инспекциями может строиться только на добровольных началах, поскольку это право, но не обязанность лица.

Следует отметить, что согласно п. 7 ст. 93.1 НК РФ взаимодействие налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов осуществляется в соответствии с вышеупомянутом Порядком.

Согласно данному документу (п. 2) инспекция, осуществляющая мероприятия налогового контроля, направляет письменное поручение об истребовании документов, касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика, в налоговый орган по месту учета лица, у которого должны быть истребованы указанные документы.

В соответствии с п. 4 ст. 93.1 НК РФ в течение пяти дней со дня получения поручения "дружественная" инспекция направляет налогоплательщику, от которого необходимо получить информацию, соответствующее требование*(4) и копию поручения.

Обратите внимание: к требованию, которое направляется третьему лицу, в обязательном порядке должна быть приложена копия поручения об истребовании документов, которая была ранее направлена в инспекцию по месту учета этого лица. В свою очередь последнему следует сопоставить содержание направленного ему требования с содержанием поручения на предмет соответствия первого документа второму.

По мнению автора, если к требованию к третьему лицу о представлении документов (информации) не приложена соответствующая копия поручения или в случае если содержание требования не соответствует содержанию поручения, то третье лицо не обязано выполнять требование. Причина - нарушение контролерами процедуры истребования документов (информации).

Все дело в том, что налоговый орган по месту нахождения лица, у которого истребуются документы (информация), обязан действовать строго в рамках поручения. Любая инициатива контролеров в данном случае - неправомерна, поскольку предоставление инспекции по месту нахождения лица, у которого истребуются документы (информация), каких-либо дополнительных полномочий при истребовании документов по поручению законодательством не предусмотрено. Другими словами, инспекция по месту нахождения третьего лица должна иметь статус посредника, не более того, в обязанности которого входит передача конкретному лицу требования о представлении необходимых документов (информации) от инспекции, проводящей мероприятия налогового контроля.

Налогоплательщик должен исполнить требование в течение пяти дней со дня получения или в тот же срок сообщить, что не располагает истребуемыми документами (информацией) (п. 5 ст. 93.1 НК РФ).

При исполнении требования о представлении документов (информации) налогоплательщикам следует учитывать, что установленный для этого срок в пять дней нужно исчислять в рабочих днях, которые не признаются в соответствии с законодательством РФ выходными и (или) нерабочими праздничными днями (п. 6 ст. 6.1 НК РФ). Если запрашиваемые документы (информация) не могут быть представлены в установленный срок, налоговики по ходатайству хозяйствующего субъекта, у которого истребованы документы, вправе продлить вышеуказанный срок (п. 5 ст. 93.1 НК РФ, п. 4 Порядка).

Поручение об истребовании документов (информации)

Форма поручения утверждена Приказом ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@ (приложение 6).

Из текста данного документа должно следовать, при проведении каких мероприятий налогового контроля (или же в связи с какой конкретной сделкой) у налоговиков возникла необходимость в представлении документов (информации) (абз. 2 п. 3 ст. 93.1 НК РФ).

Помимо этого, в поручении об истребовании налоговики должны отразить (п. 2 Порядка):

- полное наименование организации, ИНН/КПП (ФИО физического лица, ИНН), у которой поручается истребовать документы;

- место нахождения организации (место жительства физического лица);

- полное наименование организации, ИНН/КПП (ФИО физического лица, ИНН), документы, касающиеся деятельности которой необходимо получить при проведении мероприятий налогового контроля;

- перечень истребуемых документов с указанием периода, к которому они относятся, либо указание на подлежащую истребованию информацию и (или) указание на информацию относительно конкретной сделки, а также сведения, позволяющие ее идентифицировать.

По какой форме отчитаться?

В соответствии с п. 5 ст. 93.1 НК РФ истребуемые документы представляются с учетом положений, предусмотренных п. 2 ст. 93 НК РФ, а именно:

- документы представляются в виде заверенных проверяемым лицом копий. По мнению Минфина, изложенному в Письме от 12.07.2007 N 03-02-07/1-327, возвращать эти копии налоговый орган не обязан;

- не допускается требование нотариального удостоверения копий документов, представляемых в налоговый орган (должностному лицу), если иное не предусмотрено законодательством РФ;

- в случае необходимости налоговый орган вправе ознакомиться с подлинниками документов.

Обратите внимание: законодательством не предусмотрена возможность изъятия подлинников документов во время встречной проверки в порядке, предусмотренном ст. 94 "Выемка документов и предметов" НК РФ, поскольку данная процедура производится только в отношении лиц, у которых осуществляется выездная налоговая проверка (п. 1 данной статьи).

На практике бывают случаи, когда налоговые органы истребуют информацию, не имеющую документального выражения. Для того чтобы представить ее в письменном виде, хозяйствующему субъекту необходимо проделать определенную работу.

Итак, данная информация может быть представлена в форме:

- информации о конкретных сделках;

- подтверждения или опровержения каких-либо фактов;

- сведений поясняющего либо обосновывающего характера;

- сведений, которые содержатся в электронном виде в информационных базах данных налогоплательщика.

В последнем случае лицу необходимо обеспечить выборку данных, касающихся исключительно проверяемого налогоплательщика, либо сделок, информацию о которых запросили налоговики.

Каков состав документов (информации)?

Из дословного прочтения п. 1 ст. 93.1 НК РФ следует, что налоговики могут истребовать документы (информацию), касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента).

Вместе с тем следует отметить, что налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика какие-либо документы и информацию, в том числе относящиеся к конкретным сделкам, без соответствующего обоснования необходимости получения таких документов или информации (Постановление ФАС ЗСО от 04.08.2008 N Ф04-3684/2008(6766-А75-14)).

Обратите внимание: ни ст. 93.1 НК РФ, ни Порядок не содержат конкретного перечня документов (информации), которые могут запросить контролеры.

По мнению Минфина (Письмо от 20.06.2008 N 03-02-07/1-225), должностные лица налоговых органов должны действовать в строгом соответствии с налоговым законодательством, реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности, в том числе при истребовании документов (информации), необходимых для налогового контроля. Причем если у налогоплательщика возникают вопросы по данной тематике, то финансисты советуют решать их со своей инспекцией или с вышестоящим налоговым органом.

В другом письме (от 11.10.2007 N 03-02-07/1-438) Минфин указал, что в рамках ст. 93.1 НК РФ налоговики вправе истребовать у контрагента или иных лиц документы, содержащие необходимую для целей налогового контроля информацию, касающуюся деятельности проверяемого налогоплательщика, а также информацию относительно конкретной сделки.

Вместе с тем в своих разъяснениях финансисты, ссылаясь на п. 7 Положения о Министерстве финансов РФ*(5), сообщают, что они не вправе давать указания налоговым органам о целесообразности истребования в рамках ст. 93.1 НК РФ конкретных документов (информации) (Письмо от 21.06.2007 N 03-07-11/178).

В связи с этим у налогоплательщиков по составу истребуемых местными налоговыми органами документов возникает множество вопросов. Наиболее актуальный из них - вправе ли проверяющие в ходе мероприятий налогового контроля включать в перечень истребуемых документов у организации-контрагента (иного лица) книги покупок, продаж и налоговые декларации?

По мнению некоторых экспертов, в налоговом законодательстве в данном случае фирма, получившая требование в порядке ст. 93.1 НК РФ, вправе отказать налоговикам в представлении указанных документов на основании следующих законодательных норм.

В соответствии с п. 7 Правил*(6) покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы НДС, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке.

Продавцы ведут книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур (контрольных лент ККТ, БСО при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) населению) (п. 16 Правил).

В книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры в случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС.

Таким образом, истребуемые книги покупок и продаж являются учетными документами налогоплательщика-контрагента (иного лица), предназначенными исключительно для определения налоговой базы и суммы НДС, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке, и не относятся к деятельности проверяемого налоговыми органами налогоплательщика.

Согласно ст. 80 НК РФ под налоговой декларацией следует понимать письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговой базе, налоговых льготах, исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. Следовательно, налоговые декларации организации-контрагента также не могут быть признаны документом, "относящимся к деятельности проверяемого налогоплательщика".

Следует отметить, что схожей позиции по данному вопросу придерживался ФАС ЗСО в Постановлении от 29.03.2005 N Ф04-1709/2005(9897-А27-3). Из материалов дела видно, что налоговики при проведении проверки хозяйствующего субъекта в рамках встречной проверки истребовали у организации документы, подтверждающие исчисление и уплату в бюджет НДС: счета-фактуры в количестве 27 штук; книги продаж за периоды, в которых отражены перечисленные счета-фактуры; договоры на реализацию угля.

В свою очередь организация отказалась представить запрашиваемую книгу продаж, сославшись на то, что данный документ касается только ее финансово-хозяйственной деятельности как налогоплательщика. В результате за непослушание она была привлечена к налоговой ответственности.

Однако суд, сославшись на п. 16, 17 Правил, пришел к выводу, что книга продаж отражает и регистрирует факты хозяйственной деятельности организации-продавца, является ее внутренним первичным документом, служащим основанием для исчисления и уплаты НДС самой организацией. В нарушение указанной нормы налоговый орган не представил доказательств, свидетельствующих о том, что сведения, содержащиеся в книге продаж, касаются совместной деятельности проверяемого хозяйствующего субъекта и организации. В результате ФАС ЗСО вынес вердикт: привлечение организации к ответственности в данном случае неправомерно.

Вместе с тем арбитражная практика по данному вопросу, складывающаяся в последнее время, для налогоплательщиков неутешительна.

В качестве примера приведем Постановление ФАС ЦО от 11.09.2008 N А09-844/2008-16, в котором рассмотрена следующая ситуация.

Налоговая инспекция в рамках ст. 93.1 НК РФ направила организации требование о представлении ряда документов, среди которых числились выписки из книги продаж и книги покупок за проверяемый период. В ответ на данное требование предприятие представило лишь часть документов, отказавшись представить выписку из книги продаж и книги покупок, в связи с чем было привлечено к ответственности по п. 1 ст. 129.1 НК РФ в виде штрафа в сумме 1 000 руб.

Считая, что данное решение налогового органа не соответствует законодательству о налогах и сборах, нарушает права и законные интересы налогоплательщика, организация оспорила его в судебном порядке.

Однако в удовлетворении заявленных требований организации было отказано по следующим основаниям.

По мнению суда, порядок истребования документов, установленный ст. 93.1 НК РФ, налоговой инспекцией не нарушен, а истребованные у организации документы касаются деятельности проверяемого хозяйствующего субъекта - покупателя продукции заявителя и запрошены в целях проверки обоснованности получаемой им налоговой выгоды. Поскольку организация располагала затребованными у нее документами и сведениями и должна была их представить, но не исполнила свою обязанность в установленный срок, инспекция правомерно вынесла решение о привлечении первой к налоговой ответственности.

Довод организации о том, что выписки из книги продаж и книги покупок являются ее внутренними документами и не относятся к деятельности проверяемого хозяйствующего субъекта, а следовательно, не могут быть истребованы в порядке ст. 93.1 НК РФ, судом отклоняется, как основанный на неверном толковании норм права.

В соответствии с п. 3 ст. 169 НК РФ налогоплательщик обязан вести книги продаж при совершении операций, признаваемых объектом обложения НДС.

Очевидно, что при совершении хозяйственных операций с контрагентом хозяйствующего субъекта, деятельность которого проверяется налоговым органом, в книге продаж организации регистрируются соответствующие счета-фактуры. Эти сведения могут сравниваться в ходе налоговой проверки с данными книги покупок проверяемого налогоплательщика, представленными им счетами-фактурами.

Из этого следует, что книга продаж, являясь регистром учета операций самого предприятия, одновременно касается и деятельности проверяемого налогоплательщика. Предоставление выписки из книги покупок также обусловлено необходимостью установления производителя поставляемой продукции с целью выявления реальности осуществляемых операций.

Аналогичной точки зрения при рассмотрении споров придерживаются ФАС МО (Постановление от 30.07.2008 N КА-А40/6615-08) и ФАС УО (Постановление от 19.05.2008 N Ф09-3423/08-С3).

Чем рискует налогоплательщик?

Из прочтения п. 6 ст. 93.1 НК РФ следует, что отказ лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 129.1 НК РФ. Напомним, в соответствии с п. 1 данной нормы неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с Налоговым кодексом это лицо должно сообщить налоговому органу (при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК РФ), влечет взыскание штрафа в размере 1 000 руб. Повторное несодействие налоговикам в течение года может "ударить по карману" организации штрафом в размере уже 5 000 руб. (п. 2).

Обратите внимание: ст. 129.1 НК РФ не содержит ни слова про ответственность за отказ от представления истребуемых документов, вступая тем самым в противоречие с положениями п. 6 ст. 93.1 НК РФ. Данный факт подтверждается и тем, что в п. 6 ст. 93.1 НК РФ действия налогоплательщика, выраженные в отказе от представления запрашиваемых документов и в непредставлении их в установленные сроки, не тождественны между собой, поскольку перечислены последовательно. Поэтому сам по себе отказ от представления документов не подпадает под определение "несообщение сведений", которое использовано законодателем в ст. 129.1 НК РФ.

Более того, в п. 6 ст. 93.1 НК РФ речь идет о неправомерности непредставления документов, запрошенных инспекторами, именно при проведении налоговой проверки. Однако ст. 129.1 НК РФ устанавливает ответственность за непредставление запрошенных сведений вне зависимости от того, запрошены они при проведении мероприятий налогового контроля либо при отсутствии таковых.

Исходя из вышеизложенного, осмелимся сделать вывод, что в случае привлечения лица к налоговой ответственности по ст. 129.1 НК РФ за отказ от представления запрашиваемых документов (информации) действия налогового органа можно попытаться признать незаконными. В данном случае не стоит забывать про п. 7 ст. 3 НК РФ, в соответствии с которым все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). Однако в любом случае свою позицию налогоплательщику придется отстаивать в зале суда.

Следует также отметить, что в соответствии с п. 4 ст. 108 НК РФ привлечение организации к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает ее должностных лиц при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ. В данном случае, помимо налоговой ответственности, должностным лицам организации могут вменить административную по ст. 15.6 КоАП РФ. Напомним, в соответствии с п. 1 данной статьи размер штрафных санкций может составлять от 300 до 500 руб.

Запрос в банк

В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговики вправе требовать от банков документы, подтверждающие факт списания со счетов налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента и с корреспондентских счетов банков сумм налогов, сборов, пеней и штрафов и перечисления этих сумм в бюджетную систему РФ.

В свою очередь банки обязаны выдавать налоговым органам справки о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) в соответствии с законодательством РФ в течение пяти дней со дня получения мотивированного запроса налогового органа (п. 2 ст. 86 НК РФ).

К сведению: запросы о представлении справок о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, о представлении выписок по операциям на счетах направляются налоговыми органами в банки по форме и в порядке, предусмотренном Приказом ФНС России от 05.12.2006 N САЭ-3-06/829@.

В случае направления налоговым органом запросов в банк по форме, отличной от утвержденной Приказом N САЭ-3-06/829@, такой запрос в силу положений ст. 86 НК РФ не может быть признан запросом о наличии счетов в банке (запросом об остатках денежных средств на счетах, запросом о представлении выписок по операциям на счетах) и, соответственно, исполнению не подлежит (Письмо ФНС России от 11.12.2007 N 06-1-04/797@).

При этом информация, запрашиваемая у банка налоговым органом в ходе проведения проверки счетов налогоплательщиков, относящаяся к коммерческой тайне, требует особого удостоверения подлинности: требование должно быть подписано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и заверено печатью (Постановление ФАС ЗСО от 19.03.2008 N Ф04-2033/2008(2420-А46-26)).

По мнению Минфина (Письмо от 09.10.2007 N 03-02-07/1-433), налоговики вправе запрашивать у банка информацию, указанную в п. 2 ст. 86 НК РФ, независимо от того, проводят они налоговую проверку данного налогоплательщика или нет. Причем запрос может касаться в том числе и налогоплательщиков, состоящих на учете в других инспекциях. Минфин указал, что в рамках налоговой проверки контролеры, помимо указанных запросов, могут направлять в банк письменные поручения (требования) об истребовании документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика, на основании ст. 93.1 НК РФ. Причем чиновники отмечают, что предусмотренное данной статьей истребование налоговиками у контрагентов или иных лиц документов (информации) о налогоплательщике или информации о конкретных сделках является самостоятельным мероприятием налогового контроля и не связано с установленной п. 2 ст. 86 НК РФ обязанностью банков представлять соответствующую информацию о клиентах банка (см. также письма Минфина России от 27.12.2007 N 03-02-07/1-513, УФНС по г. Москве от 25.03.2008 N 16-10/028566@).

Письмом от 11.10.2007 N ШТ-6-06/774@ налоговики несколько дополнили финансистов, указав на следующие моменты. Во-первых, они отметили, что НК РФ не обязывает налоговые органы направлять предусмотренные п. 2 ст. 86 НК РФ запросы (о представлении справок и выписок по счетам) через налоговый орган по месту учета банка. Кроме того, они считают правомерными запросы налоговиков по счетам налогоплательщиков, не состоящих у них на учете. Во-вторых, согласно ст. 93.1 НК РФ должностное лицо, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого лица, эти документы (информацию). Таким образом, банки в данном случае относятся к категории иных лиц, располагающих документами (информацией), и налоговые органы вправе их запросить. Отдельного законодательного закрепления указанного права не требуется. Кроме того, истребование документов, в том числе связанных с открытием и ведением счетов клиентов (договор, карточки образцов подписей), по ведению паспортов сделок, а также иных документов законно, так как, открывая счет в банке, налогоплательщик вступает с ним в договорные отношения и, соответственно, становится не только клиентом банка, но и контрагентом по расчетно-кассовым операциям.

За непредставление налоговым органам сведений о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков - клиентов банка кредитная организация (банк) может быть привлечена к ответственности по ст. 135.1 НК РФ*(7), что подтверждает арбитражная практика - Постановление ФАС МО от 14.04.2008 N КА-А40/1642-08*(8).

Обратите внимание: банк не является субъектом ответственности, предусмотренной ст. 129.1 НК РФ (Постановление ФАС ВСО от 20.08.2008 N А33-361/08-03АП-1271/08-Ф02-3904/08).

Также следует отметить, что, как и в отношении организаций, в отношении банков, помимо налоговой ответственности по ст. 135.1 НК РФ, действует и административная - ст. 15.6 КоАП РФ.

С.А. Королев,

эксперт журнала "Актуальные вопросы бухгалтерского учета

и налогообложения"

"Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения", N 22, ноябрь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Приложение 3 к Приказу ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@.

*(2) В данном случае речь идет о так называемых контрагентах контрагентов и о праве налоговых органов истребовать документы (информацию) по "цепочке".

*(3) Данный документ доведен ФНС России до нижестоящих налоговых органов для использования в работе Письмом от 03.07.2006 N ШС-6-14/668@.

*(4) Приложение 5 к Приказу ФНС России от 31.05.2007 N ММ-3-06/338@.

*(5) Утверждено Постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 N 329.

*(6) Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914.

*(7) Непредставление банком справок (выписок) по операциям и счетам в налоговый орган в соответствии с п. 2 ст. 86 НК РФ влечет взыскание штрафа в размере 10 000 руб.

*(8) Определением ВАС РФ от 06.08.2008 N 9604/08 отказано в передаче в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора данного постановления.