Комментарий к письму Минфина РФ от 12 сентября 2008 г. N 03-03-06/1/528 (М.П. Истокина, "Нормативные акты для бухгалтера", N 22, ноябрь 2008 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ
от 12 сентября 2008 г. N 03-03-06/1/528

Вопрос, разъясненный финансистами в опубликованном письме, касается учета уплаченных взносов на негосударственное пенсионное страхование в качестве объекта налогообложения единым социальным налогом.

Рассмотрим некоторые нюансы, касающиеся учета таких платежей в качестве расходов на оплату труда, а также в виде объекта налогообложения ЕСН.

Пенсионные схемы негосударственного
пенсионного обеспечения

В комментируемом письме финансисты отметили, что при определении налоговой базы по ЕСН учет вышеуказанных взносов зависит от применения работодателем той или иной пенсионной схемы. В соответствии с Федеральным законом от 07.05.98 N 75-ФЗ (в редакции от 30.04.2008) "О негосударственных пенсионных фондах" пенсионная схема - это совокупность условий, определяющих порядок уплаты пенсионных взносов и выплат негосударственных пенсий.

Требования к пенсионным схемам негосударственных пенсионных фондов, применяемым для негосударственного пенсионного обеспечения населения, утверждены постановлением Правительства РФ от 13.12.99 N 1385.

В соответствии с указанными Требованиями пенсионная схема фонда определяет условия негосударственного пенсионного обеспечения и служит основой для заключения фондом и вкладчиком фонда в пользу участника фонда договора о негосударственном пенсионном обеспечении.

Пенсионные схемы должны определять:

- порядок внесения пенсионных взносов вкладчиками фонда, их размеры, периодичность и продолжительность внесения;

- порядок получения участниками фонда негосударственных пенсий, их размеры, периодичность и продолжительность выплат;

- методику актуарных расчетов обязательств фонда перед его вкладчиками;

- методику расчета размеров выкупных сумм;

- порядок ведения именных и солидарных пенсионных счетов;

- возможность или невозможность наследования пенсионных накоплений участников фонда.

В нашем случае для учета и налогообложения пенсионных взносов следует различать именные пенсионные счета и солидарные. На именном пенсионном счете учет пенсионных накоплений, распределенного дохода и выплат негосударственной пенсии ведется по одному участнику. На солидарном пенсионном счете учет пенсионных накоплений и распределенного дохода в накопительный период (до момента наступления пенсионных оснований) ведется по группе участников.

Налог на прибыль

В соответствии с налоговым законодательством суммы платежей на негосударственное пенсионное обеспечение можно учесть в качестве расходов на оплату труда при определении налоговой базы по налогу на прибыль если:

- применяется пенсионная схема, предусматривающая учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов;

- договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, но в течение не менее пяти лет, или пожизненно.

При этом следует отметить, что совокупная сумма платежей работодателей (по договорам долгосрочного страхования жизни, добровольного пенсионного страхования и негосударственного пенсионного обеспечения), учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12 процентов от суммы расходов на оплату труда (п. 16 ст. 255 НК РФ).

Обратите внимание: суммы платежей на негосударственное пенсионное обеспечение, поступающие на солидарный пенсионный счет, при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в качестве расходов работодателя не учитываются.

Единый социальный налог

Пенсионные взносы по договору негосударственного пенсионного обеспечения, предусмотренные трудовыми договорами или коллективным договором, включаются в налоговую базу по единому социальному налогу (п. 1 ст. 236, п. 1 ст. 237 НК РФ).

При этом следует обратить внимание на пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ:

- не признаются объектом налогообложения по ЕСН выплаты и вознаграждения, не отнесенные к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Это означает, что при использовании солидарных пенсионных схем, взносы, уплаченные по таким пенсионным договорам, в налоговую базу по ЕСН не включаются, так как они не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Отметим также, что суммы пенсионных взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, заключенным работодателями с российскими негосударственными пенсионными фондами, имеющими соответствующую лицензию, не учитываются при определении налоговой базы по НДФЛ (п. 1 ст. 213.1 НК РФ).

Спорный вопрос

В опубликованном письме чиновники Минфина России отметили, что при распределении пенсионных резервов с солидарного счета на именной счет участника пенсионные взносы учитываются в составе расходов на оплату труда, уменьшающих прибыль, и подлежат налогообложению ЕСН. Однако в более раннем письме финансисты отмечали, что суммы таких платежей облагаются единым социальным налогом в том случае, если учет пенсионных взносов первоначально предусмотрен на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов (Письмо Минфина России от 20.12.2007 N 03-04-06-02/224).

М.П. Истокина,

аудитор

"Нормативные акты для бухгалтера", N 22, ноябрь 2008 г.