Комментарий к письму Минфина РФ от 7 ноября 2008 г. N 03-03-05/141 (А.В. Климов, "Нормативные акты для бухгалтера", N 24, декабрь 2008 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ
от 7 ноября 2008 г. N 03-03-05/141

Увеличение уставного капитала -
насущная необходимость

К теме увеличения уставного капитала Минфин России обращается регулярно, прежде всего - к вопросам налогообложения. Из года в год позиция финансового министерства остается неизменной и одинаково обоснованной (см. на эту тему письма Минфина России от 30.01.2008 N 03-03-06/1/56, от 21.02.2007 N 03-07-11/17).

Размер уставного капитала хозяйственного общества (акционерного, общества с ограниченной ответственностью) имеет огромное значение. Актуальность проблемы увеличения уставного капитала обуславливается двумя требованиями. С одной стороны, величина уставного капитала определяет имущественное положение компании на рынке, с другой - от величины уставного капитала зависит сама возможность находиться в том или ином сегменте рынка. Например, особые требования предъявляются к уставному капиталу организаций, осуществляющих производство и оборот алкогольной продукции. Оплаченный уставный капитал такой организации должен быть не менее 10 млн рублей (п. 2.1. ст. 11 Федерального закона от 22.11.95 N 171-ФЗ "О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции").

Способы и источники увеличения
уставного капитала

Определение понятия "капитал" приведено в пункте 7.4 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России 29 декабря 1997 года). Капитал - это остаток хозяйственных средств организации после вычета из них кредиторской задолженности. Информация о капитале организации в обязательном порядке отражается в бухгалтерской отчетности. Это позволяет пользователям отчетности сформировать мнение о финансовом положении организации. Собственный капитал организации - источник формирования ее активов.

Способов увеличения уставного капитала акционерного общества предусмотрено два (п. 1 ст. 28 Федерального закона от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах"). Первый способ не увеличивает размер собственного капитала, поскольку осуществляется только за счет собственного имущества путем увеличения номинальной стоимости размещенных акций (п. 5 ст. 28 Федерального закона от 26.12.95 N 208-ФЗ). Второй способ может увеличивать размер собственного капитала за счет привлечения новых акционеров - дополнительная эмиссия. Процедура эмиссии дополнительных акций осуществляется в соответствии со статьей 19 Федерального закона от 22.04.96 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг".

Во втором случае увеличение собственного капитала может иметь "кумулятивный" характер, то есть помимо увеличения размера уставного капитала, может появиться эмиссионный доход, также влияющий на размер собственного капитала. Под эмиссионным доходом понимается положительная разница между ценой размещения (продажи) и номинальной стоимостью акций.

В бухгалтерском учете сумма разницы между ценой размещения и номинальной стоимостью акций (эмиссионный доход) относится на увеличение добавочного капитала организации (п. 68 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н).

Налоговые последствия

Для организации эмитента

Понятие эмиссионного дохода в Налоговом кодексе РФ отсутствует, тем не менее, дано аналогичное ему определение: "...доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером)" (подп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ). Именно этот доход не учитывается для целей налогообложения прибыли у организации-эмитента. Здесь можно проследить аналогию с бухгалтерским учетом.

Обратите внимание: имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). Стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал. Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественных прав) или какой-либо его части, то стоимость этого имущества (имущественных прав) либо его части признается равной нулю (подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ). Это значит, что при передаче амортизируемого имущества должна передаваться и "бухгалтерская" и "налоговая" стоимость (остаточная стоимость). Например, амортизацию по объектам основных средств для целей налогообложения прибыли эмитенту необходимо будет начислять от налоговой стоимости (ст. 257 НК РФ), а в базу по налогу на имущество надо будет включать "бухгалтерскую" остаточную стоимость (п. 1 ст. 374 НК РФ).

С 2008 года в налоговую базу по налогу на прибыль не включаются также суммы НДС, подлежащие вычету у принимающей стороны, если имущество передается в виде вкладов в уставный капитал (подп. 3.1 п. 1 ст. 251 НК РФ). Организация-инвестор обязана восстановить налог, ранее принятый к вычету по такому имуществу (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ). Принимающая же сторона вправе принять данные суммы налога к вычету, при условии, что они отражаются в документах, которыми оформляется передача (п. 11 ст. 171 НК РФ).

Для организаций-акционеров

Особенности налогообложения прибыли акционеров - юридических лиц определены подпунктом 2 пункта 1 статьи 277 Налогового кодекса РФ: "у налогоплательщика-акционера (участника, пайщика) не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества (имущественных прав) в качестве оплаты размещаемых акций (долей, паев)". Это означает, что для акционеров - юридических лиц налоговых последствий не возникает, независимо от того, по какой цене или каким способом оплачиваются акции. Налоговые последствия возникают только при последующих операциях с ценными бумагами.

А.В. Климов,

эксперт "НА"

"Нормативные акты для бухгалтера", N 24, декабрь 2008 г.