Вопрос: Большинство предприятий пользуется услугами предприятий "Водоканала", а именно услугами водоснабжения и канализации. При этом в части использования канализации в договорах, заключенных организациями с "Водоканалом", как правило, предусмотрен лимит сбора загрязняющих веществ в системы канализации населенного пункта, и если организация превышает установленный лимит, то с нее взимается дополнительная плата. Можно ли суммы платежей за сверхнормативный сброс загрязняющих веществ в системы канализации учесть в составе расходов при расчете налога на прибыль? И как быть с суммами НДС, предъявленными "Водоканалом"? ("Финансовая газета. Региональный выпуск", N 6, февраль 2009 г.)

Большинство предприятий пользуется услугами предприятий "Водоканала", а именно услугами водоснабжения и канализации. При этом в части использования канализации в договорах, заключенных организациями с "Водоканалом", как правило, предусмотрен лимит сбора загрязняющих веществ в системы канализации населенного пункта, и если организация превышает установленный лимит, то с нее взимается дополнительная плата. Можно ли суммы платежей за сверхнормативный сброс загрязняющих веществ в системы канализации учесть в составе расходов при расчете налога на прибыль? И как быть с суммами НДС, предъявленными "Водоканалом"?

Налог на прибыль

Согласно п.п. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным относятся расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения. К их числу относятся затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией очистных сооружений, золоуловителей, фильтров и других природоохранных объектов; расходы на захоронение экологически опасных отходов; расходы на приобретение услуг сторонних организаций по приему, хранению и уничтожению экологически опасных отходов, очистке сточных вод; расходы на формирование санитарно-защитных зон в соответствии с действующими государственными санитарно-эпидемиологическими правилами и нормативами; платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду и другие аналогичные расходы.

При этом при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду (п. 4 ст. 270 НК РФ).

Контролирующие органы, руководствуясь приведенными нормами НК РФ, придерживаются мнения, что плата за сверхнормативный сброс загрязняющих веществ в системы канализации населенного пункта представляет собой платежи за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду. Следовательно, согласно п. 4 ст. 270 НК РФ такая плата не учитывается в составе расходов при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций. В частности, на это указано в письмах Минфина России от 07.05.07 г. N 03-03-06/1/265, от 16.03.06 г. N 03-03-04/1/238, от 26.01.06 г. N 03-03-04/4/18.

Однако, по нашему мнению, изложенная позиция не соответствует действующему законодательству.

1. Плата за негативное воздействие на окружающую среду (включающая в себя платежи за сверхнормативные выбросы в нее загрязняющих веществ) установлена Федеральным законом от 10.01.02 г. N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды". На основании п. 3 ст. 16 Закона порядок исчисления и взимания платы за негативное воздействие на окружающую среду устанавливается законодательством Российской Федерации. Постановлением Правительства Российской Федерации от 28.08.92 г. N 632 утвержден Порядок определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия (далее - Порядок). Пунктом 1 Порядка определено, что он распространяется на предприятия, учреждения, организации, иностранных юридических и физических лиц, осуществляющих любые виды деятельности на территории Российской Федерации, связанные с природопользованием, и предусматривает взимание платы за такие виды вредного воздействия на окружающую природную среду, как:

выброс в атмосферу загрязняющих веществ от стационарных и передвижных источников;

сброс загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты;

размещение отходов;

другие виды вредного воздействия (шум, вибрация, электромагнитные и радиационные воздействия).

Сброс загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты представляет собой один из видов вредного воздействия на окружающую среду, связанную с природопользованием (водопользованием).

В соответствии с Водным кодексом Российской Федерации под водопользователем понимается гражданин или юридическое лицо, которому предоставлены права пользования водными объектами. Водопользователь вправе использовать водные объекты только на основании договора водопользования, в котором одна сторона - исполнительный орган государственной власти или орган местного самоуправления, а другая - водопользователь, или на основании соответствующего разрешения исполнительного органа государственной власти либо органа местного самоуправления.

Следовательно, если организация не является водопользователем, она не осуществляет платежи за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в поверхностные и подземные водные объекты, о которых идет речь в п. 4 ст. 270 НК РФ.

Данный вывод подтверждается арбитражной практикой (постановления Президиума ВАС РФ от 24.01.06 г. N 7317/05, ФАС Северо-Западного округа от 24.01.05 г. N А26-8527/04-210).

2. В постановлении ВАС РФ от 24.01.06 г. N 7317/05 указано также на то, что согласно п. 11 Правил пользования системами коммунального водоснабжения и канализации в Российской Федерации (далее - Правила), утвержденные постановлением Правительства Российской Федерации от 12.02.99 г. N 167, отпуск (получение) питьевой воды и/или прием (сброс) сточных вод осуществляется на основании договора энергоснабжения, относящегося к публичным договорам (ст. 426, 539-548 ГК РФ) и заключаемого абонентом (заказчиком) с организацией водопроводно-канализационного хозяйства.

К числу существенных условий договора отнесены тарифы, порядок и условия оплаты, включая платежи за сверхлимитное водопотребление и превышение норматива сброса сточных вод и загрязняющих веществ (абз. 7 п. 13 Правил).

Исходя из этого порядок определения и осуществления платежей, предусмотренных договорами с предприятиями "Водоканала", представляет собой дифференцированный тариф за услуги данных предприятий по приему и обезвреживанию вредных веществ, содержащихся в сточных водах. Следовательно, плата за сверхнормативный сброс загрязняющих веществ в составе сточных вод является платой за услуги "Водоканала" по приему и очистке сточных вод, и законом прямо предусмотрена возможность отнесения этих расходов к уменьшающим налоговую базу при исчислении налога на прибыль (п.п. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ).

Данный вывод подтверждается арбитражной практикой: постановления Президиума ВАС РФ от 24.01.06 г. N 7317/05, от 15.06.05 г. N 15378/04, ФАС Западно-Сибирского округа от 23.05.07 г. N А03-9738/2006-14, ФАС Уральского округа от 15.02.07 г. N А71-6066/06.

Таким образом, плата по договорам с предприятиями "Водоканала" за сверхнормативный сброс загрязняющих веществ в составе сточных вод в систему канализации является материальным расходом, уменьшающим налогооблагаемый доход организации.

Налог на добавленную стоимость

Согласно п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ предъявленные продавцом суммы НДС могут быть приняты к вычету при соблюдении следующих условий:

товар (работа, услуга) приобретен для осуществления операций, облагаемых НДС;

товар (работа, услуга) принят к учету;

имеется соответствующий счет-фактура.

В данном случае приобретение услуг связано с необходимостью утилизации сточных вод, образующихся в ходе функционирования организации, поэтому есть основания утверждать, что возникающие при этом расходы относятся к затратам производственного характера. То есть можно говорить о том, что плата за услуги "Водоканала" связана с основной (производственной) деятельностью общества, которая облагается НДС. Поэтому, по нашему мнению, при наличии соответствующего счета-фактуры организация может принять к вычету НДС, выставленный специализированной организацией.

Существует вероятность того, что налоговые органы откажут обществу в праве на вычет сумм НДС, приходящихся на плату за сверхнормативный сброс загрязняющих веществ в составе сточных вод в систему канализации. Основания для отказа могут быть следующие. В письме Минфина России от 12.08.05 г. N 03-03-04/1/166 указывается на отсутствие права на вычет сумм НДС, уплаченных при перечислении платежей за загрязнение окружающей среды энергоснабжающей организации, исходя из того, что данные платежи относятся к доходам бюджета, на которые НДС не начисляется. Следовательно, суммы НДС, неправомерно выставленные энергоснабжающей организации, не могут быть приняты к вычету.

Также необходимо отметить, что в ряде случаев налоговые органы отказывают в вычете НДС на основании того, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) не учитываются при расчете налога на прибыль.

Как указывалось выше, налоговые органы признают плату за сверхнормативные сбросы расходами, не учитываемыми для целей главы 25 НК РФ, в результате чего по таким суммам может быть отказано в принятии к вычету НДС.

Однако, по нашему мнению, данные суммы являются платой за услуги "Водоканала", которые облагаются НДС и относятся у абонента к материальным расходам, уменьшающим налогооблагаемый доход для целей главы 25 НК РФ.

Пункт 7 ст. 171 НК РФ определяет, что если расходы принимаются в налоговом учете по нормативам, то суммы НДС по таким затратам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам. Если же норма превышена, НДС в части превышения к вычету предъявить нельзя. Рассматриваемые платежи в главе 25 НК РФ не нормируются. При этом сумма таких расходов напрямую связана с осуществлением производственного цикла предприятий. Поэтому суммы НДС, предъявленные энергоснабжающей организацией за сверхнормативный сброс загрязняющих веществ в составе сточных вод в систему канализации, общество имеет право принять к вычету в полном объеме.

В. Шишкин

ООО "Аудит-новые технологии"

5 февраля 2009 г.

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 6, февраль 2009 г.