Вопрос: Прошу разъяснить, в каком порядке налоговым органом начисляются пени по результатам выездной налоговой проверки? (ООО "Аудит-новые технологии", ноябрь 2008 г.)

Прошу разъяснить, в каком порядке налоговым органом начисляются пени по результатам выездной налоговой проверки?

В соответствии с требованиями п. 1 ст. 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (п. 3 ст. 75 НК РФ).

Из требований ст. 75 НК РФ следует, что пени начисляются на недоимку, то есть на сумму налога неуплаченную налогоплательщиком в установленный законом срок. Применительно к недоимке, выявленной налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, пени подлежат начислению по каждому налогу и за каждый налоговый (отчетный) период, в отношении которых, налоговым органом выявлены факты неуплаты налога. Пени начинают исчисляться со дня, следующего за днем в который истекает срок уплаты налога за соответствующий период. При этом пени продолжают начисляться до дня уплаты налогоплательщиком недоимки, на сумму которой они начисляются.

Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности, вынесенном по результатам проверки должен быть указан размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В частности, в утвержденной Приказом ФНС России от 31.05.2007 г. N ММ-3-06/338@ форме решения о привлечении к ответственности, которую должны использовать налоговые органы при оформлении результатов налоговых проверок, предусмотрен такой раздел резолютивной части решения, как "начисление пени по состоянию на _______".

В действующих, в настоящее время нормативных актах, регулирующих порядок оформления результатов налоговых проверок не содержится положений регулирующих вопрос на какую дату налоговые органы должны рассчитать пени, указанные в решении по результатам выездной налоговой проверки.

Ранее в Приказе МНС России от 10.04.2000 г. N АП-3-16/138 "Об утверждении Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 10.04.2000 г. N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", было предусмотрено, что в решении по результатам выездной налоговой проверки приводятся суммы пени за несвоевременную уплату налогов, рассчитываются на день вынесения решения.

Анализируя данные нормы, а также практику начисления налоговыми органами сумм пени по результатам выездных проверок, можно сделать вывод, что наиболее вероятным является то, что такой расчет будет осуществлен налоговым органом либо на дату вынесения решения по результатам проверки, либо на дату наиболее близкую к дате вынесения соответствующего решения.

Следует отметить, что обстоятельство затягивания налоговым органом срока вынесения решений по результатам выездной налоговой проверки может послужить основанием для оспаривания налогоплательщиком правомерности начисления пени за период между датой, когда в соответствии с требованиями ст. 101 НК РФ налоговый орган должен был вынести решение по результатам проверки и до даты фактического вынесения налоговым органом решения, так как начисление пени в этот период вызвано нарушением налоговым органом установленных законом сроков на вынесение решения по результатам проверки.

Вывод:

На основании вышеизложенного, применительно к недоимке, выявленной налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, пени подлежат начислению по каждому налогу и за каждый налоговый (отчетный) период, в отношении которых, налоговым органом выявлены факты неуплаты налога. При этом по общему правилу пени исчисляются со дня, следующего за днем в который истекает срок уплаты налога за соответствующий период и до дня уплаты налогоплательщиком недоимки, на сумму которой они начисляются.

Положениями п. 8 ст. 101 НК РФ, предусмотрено указание в решении о привлечении к ответственности, вынесенном по результатам проверки размера выявленной недоимки и соответствующих пеней. Следует отметить, что в нормативных актах, регулирующих порядок оформления результатов налоговых проверок, не определено на какую дату налоговые органы должны производить расчет пени, сумма которых подлежит указанию в решении налогового органа по результатам выездной налоговой проверки. По нашему мнению такой расчет может быть осуществлен налоговым органом либо на дату вынесения решения по результатам проверки, либо на дату наиболее близкую к дате вынесения соответствующего решения. Следует отметить, что обстоятельство затягивания налоговым органом срока вынесения решений по результатам выездной налоговой проверки может послужить основанием для оспаривания налогоплательщиком правомерности начисления пени за период между датой, когда в соответствии с требованиями ст. 101 НК РФ налоговый орган должен был вынести решение по результатам проверки и до даты фактического вынесения налоговым органом решения.

15 ноября 2008 г.

ООО "Аудит-новые технологии", ноябрь 2008 г.