Вопрос: Организация приобрела по договору лизинга автомобиль. В лизинговые платежи не вошла сумма дополнительного оборудования (сигнализация, брызговики, магнитола и т. п.) Как лизингополучателю оприходовать это оборудование, если автомобиль будет числиться на балансе лизингодателя? ("Консультант бухгалтера", N 12, декабрь 2008 г.)

Организация приобрела по договору лизинга автомобиль. В лизинговые платежи не вошла сумма дополнительного оборудования (сигнализация, брызговики, магнитола и т. п.) Как лизингополучателю оприходовать это оборудование, если автомобиль будет числиться на балансе лизингодателя?

Поскольку по условиям вашего договора лизинга, предмет лизинга (автомобиль) находится на балансе лизингодателя, при оприходовании оборудования, которое было вами установлено дополнительно на данный автомобиль, вам надо исходить из требований ст. 623 ГК РФ, в которой говорится об отделимых (п. 1) и не отделимых (п. 2) улучшениях арендованного имущества.

Заметим, что указанная норма ГК РФ предлагает отличать один вид улучшения от другого по единственному признаку: наносится ли арендованному имуществу вред, если попытаться отделить от него произведенное улучшение. Если вреда нет, то имеет место отделимое улучшение, если вред имуществу причинен, то улучшение считается неотделимым.

Мы считаем, что перечисленное в вопросе дооборудование автомобиля при возврате автомобиля лизингодателю (если предположить, что автомобиль не выкупается вами по окончанию договора лизинга) может быть демонтировано без причинения вреда автомобилю. Соответственно, полагаем, корректным рассматривать установку на автомобиль указанного оборудования как осуществление отделимых улучшений арендованного имущества, которые согласно п. 1 ст. 623 ГК РФ и являются собственностью арендатора (в вашем случае, лизингополучателя), если иное не предусмотрено договором.

При ответе мы будем исходить из того, что договор лизинга не запрещает вам производить подобное дооборудование полученного вами автомобиля.

Соответственно, мы не будем рассматривать вопрос осуществления арендатором (лизингополучателем) неотделимых улучшений (п. 2 ст. 623 ГК РФ).

Кроме того, в соответствии с п. 1 ст. 11 Закона N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закона N 164-ФЗ) предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя.

Порядок предоставления во временное владение и пользование предмета договора лизинга, его обслуживания и возврата определен в ст. 17 Закона N 164-ФЗ, согласно которой отделимые улучшения предмета лизинга, произведенные лизингополучателем, являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором лизинга (п. 8 ст. 17 Закона N 164-ФЗ).

Итак, согласно п. 1 ст. 623 ГК РФ и п. 8 ст. 17 Закона N 164-ФЗ приобретенные вами объекты (сигнализация, магнитола, прочее) являются вашей собственностью.

Согласно п. 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" и п. 3 Методических рекомендаций по учету ОС, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. N 91н (далее - Методические рекомендации) капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, если в соответствии с заключенным договором аренды эти капитальные вложения являются собственностью арендатора, учитываются в составе основных средств.

Полагаем, что исходя из нормы п. 6 ПБУ 6/01, все приобретенное оборудование вы имеете право рассматривать как самостоятельные объекты учета. Соответственно отражение в учете операций по оприходованию имущества будет зависеть от квалификации приобретенного имущества: если оно удовлетворяет требованиям п. 4 ПБУ 6/01, то его следует квалифицировать как основное средство и приходовать на счет 01. При этом, следует учитывать установленный вашей учетной политикой стоимостной критерий отнесения объектов к ОС.

Напомним условия п. 4 ПБУ 6/01.

При принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

б) использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Напомним, согласно п. 5 ПБУ 6/01 активы, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные в п. 4 ПБУ 6/01, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов.

Таким образом, оприходование сигнализации и магнитолы в бухгалтерском учете вам следует отразить либо в составе ОС (если их стоимость выше стоимостного лимита ОС, установленного учетной политикой в соответствии с п. 5 ПБУ 6/01), либо в составе МПЗ (если стоимость ниже стоимостного лимита ОС). При этом, полагаем, что брызговики следует в любом случае оприходовать в составе МПЗ, поскольку они по сути являются запчастями (расходными материалами).

Напомним, что согласно п. 5 ПБУ 5/01 и п. 7, п. 8 ПБУ 6/01 как МПЗ, так и ОС приходуются в сумме фактических затрат. Поэтому стоимость работ по установке следует распределить пообъектно и учесть в их первоначальной стоимости.

В налоговом учете, при отражении данных объектов надо руководствоваться нормой п. 1 ст. 256 НК РФ, согласно которой амортизируемым имуществом признается имущество, находящееся у организации на праве собственности, со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 рублей. Если стоимость сигнализации или магнитолы выше 20 000 руб., то и в налоговом учете данные объекты надо учитывать в составе основных средств. Напомним, в налоговом учете стоимость приобретенных ОС также определяется в сумме фактических затрат на их приобретение и на доведение до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Обращаем ваше внимание, что, несмотря на то, что данное оборудование установлено на объект лизинга, оно принадлежит вам на праве собственности, соответственно его нельзя рассматривать как объект договора лизинга, соответственно при определении нормы амортизации к нему нельзя применять коэффициент 3.

В соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ имущество, не относящееся к амортизируемому, включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию.

Напомним, что при учете расходов на рассматриваемое оборудование в налоговом учете нельзя забывать о требовании их соответствия критериям, указанным в ст. 252 НК РФ.

Обращаем внимание, что поскольку произведенные затраты связаны с оборудованием, которое установлено на автомобиль, находящийся у вас в лизинге, они могут быть трактованы при проверке как затраты на доведение предмета лизинга до состояния, в котором он пригоден к эксплуатации. Поэтому обращаем ваше внимание на письмо Минфина России от 2 ноября 2005 г. N 03-03-04/1/335, в котором Минфин России рекомендует признавать такие расходы равномерно в течение срока договора лизинга. В обоснование такой позиции Минфин России приводит требование нормы ст. 272 НК РФ. Заметим, что согласно ст. 272 НК РФ равномерное списание затрат предусмотрено по отношению к тем договорам, по которым налогоплательщик получает доход. А доходов по договору лизинга у лизингополучателя не образуется.

Однако налоговые органы будут придерживаться мнения Минфина России и налогоплательщику при единовременном списании таких расходов надо быть готовым отстаивать свою позицию в суде. Поэтому вопрос единовременного или равномерного списания расходов вы должны для себя определить самостоятельно.

При учете расходов на дополнительное оборудование в составе ТМЦ необходимо учитывать, что единовременное списание расходов в бухгалтерском учете и требование налогового учета списывать расходы равномерно в течение договора лизинга приводит к необходимости применять к данным операциям нормы ПБУ 18/02.

Выводы

1. Если договором лизинга не предусмотрено иное, данное дополнительное оборудование является вашей собственностью, соответственно должно быть вами оприходовано как в бухгалтерском учете, так и в налоговом учете либо в составе ОС, либо в составе МРЗ в зависимости от стоимости оборудования.

2. При отражении таких расходов в налоговом учете необходимо соблюдать требования ст. 252 НК РФ, то есть расходы должны быть экономически обоснованы и документально подтверждены.

3. Необходимо отметить, что в отношении признания расходов на магнитолу и кондиционера возможны претензии налоговых органов в части обоснованности таких расходов. А поскольку необходимость приобретения кондиционера и магнитолы, напрямую не связана с возможностью использования самого автомобиля, поэтому во избежание претензий со стороны налоговых органов, налогоплательщику необходимо обосновать целесообразность таких расходов (локальными документами). Покупка кондиционера например, может обеспечивать нормальные условия труда водителя автомобиля, а приобретение магнитолы возможно связать с имиджем организации, предусмотрев использование автомобиля для представительских целей.

М. Калабухова,

Т. Тюфтина,

эксперты службы Правового

консалтинга "Гарант"

1 декабря 2009 г.

"Консультант бухгалтера", N 12, декабрь 2008 г.