Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 8 сентября 2008 г. N КА-А40/8309-08-2 Удовлетворяя частично требование о признании недействительным решения налогового органа, суд исходил из того, что обществом подтверждено право на применение ставки ноль процентов и возмещение сумм ранее уплаченного НДС (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 8 сентября 2008 г. N КА-А40/8309-08-2
(извлечение)

ГАРАНТ:

По данному делу см. также:

постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 3 июня 2010 г. N КА-А40/15142-09 по делу N А40-20118/07-98-129,

постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 26 мая 2010 г. N КА-А40/15142-09-Н по делу N А40-20118/07-98-129,

постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 20 января 2010 г. N КА-А40/15142-09 по делу N А40-20118/07-98-129

Резолютивная часть постановления объявлена 1 сентября 2008 г.

Открытое акционерное общество "Фаберлик" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании частично недействительным решения ИФНС России N37 по г. Москве (далее - инспекция, налоговый орган) от 02.04.2007 г. N12-10/16489 "О привлечении ОАО "Фаберлик" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 26.02.2008 г. заявленные обществом требования удовлетворены частично: признано недействительным оспариваемое решение в части

1. п.п. "а", "в" п. 2.2.1 резолютивной части решения в части предложения перечислить НДС и соответствующие пени по основаниям, изложенным в п.1.4.1.3 раздела 1 мотивировочной части решения;

2. п.п. "а", "в" п.2.2.1 резолютивной части решения в части предложения перечислить налог на прибыль и соответствующие пени, начисленные по основаниям, изложенным в п.1.3.1.1 раздела 1 мотивировочной части решения;

3. п.п. "а", "в" п.2.2.1 резолютивной части решения в части предложения перечислить налог на рекламу и соответствующие пени, начисленные по основаниям, изложенным в пунктах 1.1.1.1 и 1.1.1.2 раздела 1 мотивировочной части решения;

4. п.п. "б" п.2.2.1 резолютивной части решения в части предложения перечислить налог на доходы иностранных юридических лиц и соответствующие пени, начисленные по основаниям, изложенным в пункте 1.6.1.3 раздела 1 мотивировочной части решения;

5. п.п. "в" п.2.2.1 резолютивной части решения в части начисления пеней по НДС по пунктам 1.4.1.1 и 1.4.3.4 раздела 1 резолютивной части решения;

6. п.п. "в", "г" п.2.1 и п.2.2.2 резолютивной части решения в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ, предложения перечислить суммы штрафных санкций, начисленных по п.1.3.1.1 и 1.4.1.3 раздела 1 мотивировочной части решения;

7. п.2.3 резолютивной части решения в части предложения внести изменения в бухгалтерский учет по п.1.1.1.1, 1.1.1.2, 1.3.1.1, 1.4.1.1, 1.4.1.3, 1.4.3.4, 1.6.1.3 раздела 1 резолютивной части решения.

В удовлетворении остальной части требований было отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 04.06.2008 г. решение суда первой инстанции изменено. П.2 резолютивной части дополнен текстом в следующей редакции:

-Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы России N37 по г. Москве от 02.04.2007 г. N 12-10/16489 в части доначисления налога на прибыль из-за арифметической ошибки, допущенной Инспекцией Федеральной налоговой службы России N37 по г. Москве на сумму 93 069,56 руб., соответствующих пени и штрафных санкций.

П.5 резолютивной части изложен в следующей редакции:

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы России N37 по г.Москве от 02.04.2007 г. N12-10/16489 в части подпункта "в" пункта 2.2.1 резолютивной части решения налогового органа о начислении пени по НДС по пунктам 1.4.1.1 и 1.4.3.4 в сумме 1 929 261 руб. раздела 1 резолютивной части решения.

Не согласившись с принятыми судебными актами, стороны обратились в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационными жалобами, в которой просят их отменить.

Законность судебных актов проверяется судом кассационной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 284, 286 АПК РФ.

В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в жалобе.

На жалобу общества представлен отзыв.

Представитель общества также поддержал доводы представленной жалобы.

На жалобу налогового органа представлен отзыв.

Представители третьих лиц в судебное заседание не явились. О месте и времени рассмотрения жалобы извещены надлежаще.

Суд, руководствуясь ч. 3 ст. 284 АПК РФ считает возможным рассмотреть дело в отсутствии представителей третьих лиц.

Как следует из материалов дела и установлено судами, 02.04.2007 г. инспекцией было вынесено оспариваемое решение о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налоговый орган доначислил обществу налог на прибыль по расходам прошлых периодов, выявленных в текущем налоговом периоде; начислил к уплате налог на доходы иностранных юридических лиц при наличии факта уплаты налога; отказал в налоговых вычетах и доначислил НДС в связи с постановкой на налоговый учет основных средств не по тому счету бухгалтерского учета и в связи с отсутствием раздельного учета налоговых вычетов; начислил пени по НДС, подлежащему уплате в бюджет по истечении 180-дневного срока на подтверждение обоснованности применения налоговой ставки ноль процентов; доначислил налог на рекламу.

Не согласившись с принятым решением, общество обратилось в арбитражный суд.

В поданной кассационной жалобе налоговый орган не согласен с принятыми судебными актами в части признания недействительным пункта 1.3.1.1 решения инспекции (отнесение к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, в 2003 г. убытков прошлых лет, выявленных в отчетном периоде).

По мнению налогового органа, общество неправомерно уменьшило налоговую базу в 2003 г. на сумму убытков прошлых лет, поскольку периодом возникновения данных расходов являлся 2002 г., и согласно ст. 54 НК РФ оно должно было уменьшить налоговую базу за 2002 г.

Как правильно указал суд, статья 54 НК РФ содержит общее положение, согласно которому при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки.

Судом также правильно указано на то, что согласно п. 1 ст. 38 НК РФ, каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с ч. 2 НК РФ.

В соответствии с п.п. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых лет, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Как правильно указал суд, ст. 265 НК РФ установлено специальное правило определения объекта налогообложения и налоговой базы по налогу на прибыль и ст. 54 НК РФ в данной ситуации применяться не может.

Суд обоснованно указал на то, что данная норма налогового законодательства убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, не рассматривает как ошибки или искажения, а придает им статус расходов, понесенных налогоплательщиком, и соответственно имеющему право уменьшить на их сумму налоговую базу.

Налоговым органом не отрицается факт несения обществом расходов, но в 2002 г.

Кроме того, суд правильно указал на то, что согласно ст. 252 НК РФ расходами являются обоснованные и документально подтвержденные затраты.

Соответственно чтобы учесть тот или иной расход при определении налоговой базы необходимо иметь в наличии все необходимые документы, подтверждающие его осуществление. Если организация не имеет в распоряжении каких-либо из документов, то она не имеет право уменьшать налоговую базу за тот отчетный период, к которому относятся расходы.

После получения от контрагентов необходимых документов, налогоплательщик имеет право уменьшить налоговую базу того налогового периода, в котором были получены документы, согласно п.п. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ.

Суд правильно указал на то, что поскольку у общества была переплата по налогу на прибыль за 2002 г., то она, в силу п. 5 ст. 78 НК РФ должна быть зачтена в счет недоимки, образовавшейся в 2003 г.

Кроме того, суд правильно, с учетом Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 г. N5 указал на то, что общество не может быть привлечено к налоговой ответственности, а с учетом положений ст. 75 НК РФ обществу не могут быть начислены пени.

Обоснованно отклонен судом и довод инспекции на Инструкцию по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденную Приказом МНС РФ от 29.12.2001 г. N БГ-3-02/585. Как правильно указал суд, данная инструкция в силу ст. 1, 3 НК РФ не относится к законодательству о налогах и сборах, и кроме того, разъясняет порядок заполнения отдельной строки декларации по налогу на прибыль, не исключая тем самым, что спорная сумма не может быть отражена по другой строке декларации.

Инспекция также ссылается на то, что вычет сумм НДС по основным средствам может быть произведен не ранее момента постановки объекта на учет в качестве основного средства и отражения его на счет 01 "Основные средства".

Поскольку обществом налоговый вычет по основным средствам произведен ранее, т.е. в момент их отражения объекта на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", инспекцией начислены пени.

Данный довод также исследовался судом и ему дана надлежащая правовая оценка.

Правильно применив нормы налогового законодательсва, Федеральный закон от 21.11.1996 г. N129-ФЗ, Инструкцию по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденной Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н, суд обоснованно указал на то, что основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, являются их производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата.

Налоговый орган не оспаривает производственное назначение объектов, факт предъявления организацией документов, предусмотренных п. 1 ст. 172 НК РФ, для принятия к вычету НДС в оспариваемой сумме (счетов-фактур, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога), а также принятие данных средств на учет по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы").

Судом установлено, что приобретенные обществом основные средства приняты к учету, и с этого момента у него возникло право на возмещение из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных продавцу, независимо от того, на каком именно счете были учтены данные основные средства.

Таким образом, суд сделал правильный вывод о том, что обществом своевременно применен налоговый вычет по основным средствам, и начисление пеней по НДС является неправомерным.

Инспекция также указывает на неправомерность вычета по НДС по общехозяйственным расходам в полном объеме при наличии операций, необлагаемых НДС.

Налоговый орган ссылается на то, что общество в мае 2003 года реализовало ценные бумаги, т.е. совершил операцию, которая не облагается НДС. При этом, по мнению инспекции, НДС по общехозяйственным расходам в нарушение п. 4. ст. 170 НК РФ при отсутствии раздельного учета не может быть принят к вычету.

Как правильно указал суд, согласно п. 3 ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений", утвержденному Приказом Министерства Финансов РФ от 10.12.2002 N 126н, к финансовым вложениям организации относятся ценные бумаги других организаций.

Соответственно, реализация ценных бумаг является для целей бухгалтерского учета и налогообложения финансовыми вложениями. ПБУ 19/02 устанавливает особый порядок учета финансовых вложений, отличный от учета доходов и затрат при реализации товаров (работ, услуг).

При этом у организации отсутствуют расходы по финансовым вложениям, которые непосредственно формируют себестоимость производимых товаров (работ, услуг), также нет и расходов, которые могли бы быть использованы в производстве и реализации облагаемой продукции и в реализации финансовых вложений, операции по которым освобождены от налогообложении.

Таким образом, рассматриваемые операции учитываются обособленно, а их отражение в учете не связано со счетами учета затрат, в том числе со счетом 26 "Общехозяйственные расходы".

Судом также была правильно применена ст. 170 НК РФ, согласно абз. 9 п. 4 которой налогоплательщик имеет право не применять п. 4 ст. 170 НК РФ к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.

Таким образом, налогоплательщик вправе предъявить НДС по общехозяйственным расходам к вычету в полном объеме, поскольку необлагаемые операции (по которым не осуществляются непосредственно связанные с ней расходы) не увеличивают долю совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению.

В соответствии с п. 2 ст. 280 НК РФ расходы при реализации (или ином выбытии) ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги.

Как правильно указал суд, законом определен исчерпывающий перечень расходов, которые могут являться расходами при реализации ценных бумаг.

Соответственно, никакие иные расходы, кроме указанных выше (в том числе и общехозяйственные) не могут являться расходами при реализации ценных бумаг.

Как установил суд, общество представленными аналитическими регистрами бухгалтерского учета подтверждает раздельный учет расходов по операциям, облагаемым и необлагаемым НДС, а также тот факт, что необлагаемые операции (по которым не осуществляются непосредственно связанные с ней расходы) не увеличивают долю совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых не подлежат налогообложению.

Таким образом, общество правомерно не определяло долю общехозяйственных расходов, приходящихся на "операции по реализации акций" и принимало к вычету НДС по общехозяйственным расходам в полном объеме.

Налоговый орган также указывает на то, что если полный пакет документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ, не собран на 181-й день считая со дня перемещения товара в таможенном режиме экспорта, момент определения налоговой базы по указанным товарам определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, т.е. день отгрузки товаров.

Судом также дана оценка данному доводу инспекции.

Правильно применив положения ст. 75, 165, 174 НК РФ, а также с учетом Постановления Президиума ВАС РФ от 16.05.2006 г. N 15326/05 суд указал на то, что обществом подтверждено право на применение ставки 0% и на возмещение сумм ранее уплаченного НДС, что не оспаривается налоговым органом.

Суд также правильно указал на то, что предусмотренные статьей 75 НК РФ пени могут начисляться, начиная только с 181 -го дня с момента выпуска товара в таможенном режиме экспорта.

Ссылка налогового органа на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 28-07.2006 N 03-04-15/140 обоснованно была отклонена судом, поскольку в силу пункта 2 статьи 4 НК РФ оно не относится к актам законодательства о налогах и сборах и противоречит указанной выше позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

Также исследовался судом и довод общества в части начисления налога на прибыль по пунктам 1.2.1.2, 1.2.2.1, 1.2.3.1, 1.2.2.2. 1.2.3.2, 1.2.3.3 и НДС по пунктам 1.4.1.4, 1.4.2.1, 1.4.2.2, 1.4.3.1. 1.4.3.2, 1.4.3.3 мотивировочной части оспариваемого решения.

Как установили суды, общество в 2003 - 2005 годах заключило договоры с ООО "ПрофАрт-Бизнес", ООО "Атланта", ООО "Ронто" и ООО "Логос", затраты по которым принимались при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, а также принимался к вычету уплаченный указанным организациям НДС.

Судом было установлено, что счета-фактуры, первичные учетные документы, а равно как и сами договоры на оказание услуг (выполнение работ) подписаны неустановленными неуполномоченными лицами.

Как правильно указал суд из ст. 252 НК РФ следует, что для того чтобы расходы, произведенные налогоплательщиком в отчетном периоде, были признаны в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, должны соблюдаться единовременно как минимум три условия:

-расходы должны быть документально подтверждены;

-экономически оправданны;

- обусловлены целями получения доходов.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Суд также правильно применил закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" указав, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Согласно данному закону, необходимым требованием, предъявляемым к регистрам бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, является достоверность содержащейся в них информации.

Таким образом, первичные учетные документы, на основании которых ведется бухгалтерский учет, также должны содержать достоверную информацию. Суд установил, что граждане Г., Б., А., У. указанную достоверность не подтверждают, поскольку финансовые документы не подписывали.

Суд также с учетом норм ст. 185 ГК РФ указал на то, что иными лицами финансовые документы подписаны быть также не могли, т.к. органы общества (генеральный директор) согласно протоколу опроса никакие приказы и доверенности не выдавал, кроме того, в данной организации отсутствуют иные работники.

Поскольку первичные документы не были подписаны ни руководителем, ни главным бухгалтером, то суд правильно посчитал, что они содержат недостоверную информацию и согласно ст. 252 НК РФ и ст. 9 Закона РФ N 129-ФЗ расходы по ним не могут быть приняты к учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Доводы, изложенные в кассационных жалобах, аналогичны доводам, изложенным в апелляционных жалобах, были исследованы судом и им дана надлежащая правовая оценка.

При данных обстоятельствах Федеральный арбитражный суд Московского округа не находит оснований для отмены принятого по делу постановления суда.

Нормы материального права применены правильно. Нарушения норм процессуального права не установлено.

Поскольку налоговым органом не была уплачена государственная пошлина, она подлежит взысканию по правилам главы 25.3 НК РФ.

Руководствуясь статьями 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 04 июня 2008 г. по делу N А40-20118/07-98-129 оставить без изменения, кассационные жалобы ИФНС России N37 по г. Москве и ОАО "Фаберлик" - без удовлетворения.

Взыскать с ИФНС России N37 по г.Москве госпошлину в доход бюджета в размере 1000 (одна тысяча) рублей по кассационной жалобе.