Комментарий к письму Минфина РФ от 2 апреля 2009 г. N 03-03-06/1/212 (И.М. Акиньшина, "Нормативные акты для бухгалтера", N 9, май 2009 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ от 2 апреля 2009 г. N 03-03-06/1/212

Специалисты финансового министерства рассмотрели вопрос о порядке признания лизинговых платежей в составе доходов для целей налогообложения прибыли. Как указано в письме, налогоплательщики признают для целей налогообложения доходы и расходы по одному из методов: кассовый метод и метод начисления. Вопрос возник у лизинговой организации, которая при заключении договора составила график лизинговых платежей с неравномерными суммами взносов. Фирма сомневается, может ли она учитывать лизинговые платежи в соответствии с графиками, если они неравномерно разбиты в течение срока действия лизингового договора. Проведем анализ данной ситуации при обоих методах признания доходов (расходов).

Кассовый метод

При кассовом методе поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, налогоплательщики признают в соответствии со статьей 273 Налогового кодекса РФ. Данный метод предусматривает порядок признания доходов в день поступления средств на счета в банках или в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг, имущественных прав). Значит, лизинговая компания будет признавать доходом лизинговые платежи в тех размерах, которые фактически поступили по графику. В этом случае неравномерность платежей в течение срока действия договора о лизинге не имеет никакого значения. В каких размерах средства поступили, в таких они и будут признаваться в качестве доходов для налогообложения налогом на прибыль организаций.

Метод начисления

Порядок признания доходов при методе начисления установлен статьей 271 Налогового кодекса РФ. В соответствии с пунктом 1 статьи 271 Налогового кодекса РФ доходы признаются в том периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств (имущества, работ, услуг, имущественных прав). Данной статьей предусмотрены особенности учета для доходов от реализации и внереализационных доходов.

Если организация учитывает лизинговые платежи в качестве внереализационных доходов, то датой признания дохода будет дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенного договора (по графику) либо последний день отчетного (налогового) периода (подп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Если лизинговая деятельность является основным видом деятельности налогоплательщика, и доходы от предоставления имущества в лизинг учитываются в составе доходов от реализации, то датой получения дохода будет признаваться дата реализации услуги (срок по графику) независимо от фактического поступления денежных средств в счет исполнения лизингового договора (п. 3 ст. 271 НК РФ).

В отношении принципа равномерности признания доходов и расходов в статье 271 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что равномерно распределять необходимо только те внереализационные доходы, которые относятся к нескольким периодам, и если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем.

Тенденция в пользу налогоплательщика

В более ранних письмах финансисты говорили, что если договором лизинга предусмотрен неравномерный график лизинговых платежей, доходы в виде лизинговых платежей признаются в налоговом учете с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (письма Минфина России от 06.02.2007 N 03-03-06/1/59, от 17.04.2007 N 03-03-06/1/248). Такой порядок они рекомендовали в обоих вариантах учета лизинговых платежей: и в составе доходов от реализации, и в качестве внереализационных доходов. Налоговые органы поддерживали мнение финансового министерства (письмо УФНС России по г. Москве от 22.09.2008 N 20-12/089128). Настойчивые рекомендации финансовых органов признавать лизинговые платежи в доходах у лизингодателя (а также расходы у лизингопользователя) равномерно, в течение срока действия договора, входили в противоречие с правом участников лизингового договора устанавливать размер и сроки платежей самостоятельно. Гражданским кодексом РФ в параграфе 6, регламентирующем правоотношения в области финансовой аренды (лизинга) каких-либо ограничений при составлении графика платежей нет. В соответствии с пунктом 2 статьи 28 Федерального закона от 29.10.98 N 164-ФЗ размер и периодичность лизинговых платежей определяются договором лизинга, то есть по согласованию заинтересованных сторон. Таким образом, законодательство допускает составление графика платежей неравномерно не только по суммам оплаты в течение срока действия договора, но и по времени оплаты. Кроме того, при методе начисления требование о равномерном признании доходов распространяется только на внереализационные доходы. Видимо поэтому, прежняя позиция финансистов в 2008 году все же изменилась, и при признании лизинговых платежей в составе доходов от реализации специалисты Минфина России уже разрешали признавать доход в соответствии с заключенным графиком, то есть в неравномерных суммах (письмо Минфина России от 04.03.2008 N 03-03-06/1/139).

Окончательную точку в пользу налогоплательщиков специалисты Минфина России поставили в письме от 15.10.2008 N 03-03-05/131. В соответствии с ним лизингодателю разрешили признавать лизинговые платежи в соответствии с согласованным графиком, включая такие платежи, которые учитываются как внереализационные доходы. Информация об этом письме и комментарий специалиста к нему мы публиковали на страницах журнала "НА" N 24 за 2008 год. Вновь опубликованное письмо от 02.04.2009 N 03-03-06/1/212 служит подтверждением сменившейся позиции Минфина России по данному вопросу.

И.М. Акиньшина,

эксперт "НА"

"Нормативные акты для бухгалтера", N 9, май 2009 г.