Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 1 апреля 2009 г. N КА-А40/1652-09-2 При новом рассмотрении дела о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления НДС суду необходимо выяснить, оказывались ли спорные услуги по перевозке в отношении товаров, помещенных под таможенный режим экспорта (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 1 апреля 2009 г. N КА-А40/1652-09-2
(извлечение)

ГАРАНТ:

По данному делу см. также:

постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 22 июня 2010 г. N КА-А40/5572-10-П-2 по делу N А40-56/08-140-1,

постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 30 ноября 2009 г. N КА-А40/12553-09-П

Резолютивная часть постановления объявлена 17 марта 2009 г.

Общество с ограниченной ответственностью "Лукойл-Калининградморнефть" (далее - общество, заявитель) обратилось в арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - инспекция, налоговый орган) от 02.10.2007 N 52/2224 в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 068 144 рублей, штрафа 155 771 рублей (п. 1.2); доначисления НДС в сумме 495 132 рублей, штрафа 99 026 рублей (п. 2.1); доначисления НДС в сумме 19 560 116 рублей, штрафа 3 912 023 рублей (п. 2.2); доначисления налога на имущество в сумме 8 528 рублей (п. 5.1); доначисления ЕНВД в сумме 5 723 рублей, штрафа 1 144 руб. (п. 6.1); доначисления ЕНВД в сумме 38 334 рублей, штрафа 7 667 рублей (п. 6.2); доначисления ЕНВД в сумме 718 412 рублей, штрафа 143 683 рублей (п. 6.3); доначисления НДПИ в сумме 2 017 688 рублей, штрафа 403 538 рублей (п. 9.1); доначисления НДПИ в сумме 212 130 рублей, штрафа 42 426 рублей (п. 9.2); доначисления земельного налога в сумме 63 121 рублей и штрафа 12 624 рублей (п. 8.1); доначисления земельного налога в сумме 11 284 рублей и штрафа 2 257 рублей (п. 8.2), а также начисления соответствующих сумм пени по налогу на прибыль, НДС, ЕНВД, НДПИ, земельному налогу по данным пунктам решения.

Решением суда первой инстанции от 29.08.2008 требования общества удовлетворены в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 068 144 рублей, штрафа 155 771 рублей (п. 1.2 решения); доначисления НДС в сумме 495 132 рублей, штрафа 99 026 рублей (п. 2.1 решения); доначисления НДС в сумме 19 560 116 рублей, штрафа 3 912 023 рублей (п. 2.2 решения); доначисления налога на имущество в сумме 8 528 рублей (п. 5.1 решения); доначисления ЕНВД в сумме 5 723 рублей, штрафа 1 144 рублей (п. 6.1 решения); доначисления ЕНВД в сумме 38 334 рублей, штрафа 7 667 рублей (п. 6.2 решения); доначисления ЕНВД в сумме 718 412 рублей, штрафа 143 683 рублей (п. 6.3 решения); доначисления НДПИ в сумме 2 017 688 рублей, штрафа 403 538 рублей (п. 9.1 решения); доначисления НДПИ в сумме 212 130 рублей, штрафа 42 426 рублей (п. 9.2 решения), а также начисления соответствующих сумм пени по налогу на прибыль, НДС, ЕНВД, НДПИ по данным пунктам решения. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.12.2008 решение от 29.08.2008 изменено, обществу отказано в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции в части доначисления НДС в сумме 19 560 116 рублей, штрафа 3 912 023 рублей по п. 2.2 решения, а также начисления соответствующих сумм пени по данному пункту решения. В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Законность принятых судебных актов проверяется в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационными жалобами общества и налогового органа, в которых ставится вопрос об их отмене и принятии нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований в полном объеме и об отказе в удовлетворении заявленных требований соответственно.

По мнению заявителя, доводы налогового органа о том, что товар, в отношении которого оказывались соответствующие услуги, был помещен под таможенный режим экспорта до начала транспортировки и перемещался под таможенным контролем, не соответствует фактическим обстоятельствам, противоречит материалам дела и положениям действующего законодательства.

Налоговый орган указывает на неправильное применение норм материального права, применение которых привело к удовлетворению требований общества.

Лицами, участвующими в деле, в судебном заседании представлены отзыв на кассационные жалобы общества и инспекции.

Совещаясь на месте, с учетом мнения представителей заявителя, ответчика и третьего лица, суд определил приобщить отзывы к материалам дела.

В заседании суда кассационной инстанции представитель заявителя поддержал доводы своей кассационной жалобы, возражал против удовлетворения кассационной жалобы налогового органа, по основаниям, изложенным в отзыве на нее.

Представитель инспекции в судебном заседании поддержал доводы своей кассационной жалобы, возражал против удовлетворения кассационной жалобы заявителя по основаниям, изложенным в отзыве на нее.

Представитель третьего лица ОАО "РЖД" в судебном заседании поддержал доводы заявителя.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, заслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции считает постановление суда апелляционной инстанции подлежащим отмене в части отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения инспекции в части доначисления НДС в сумме 19 560 116 рублей, штрафа 3 912 023 рублей по п. 2.2 решения, а также начисления соответствующих сумм пени по данному пункту решения. В остальной части суд не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, по результатам проведенной выездной налоговой проверки предприятия инспекцией было вынесено решение от 2 октября 2007 N 52/2224, которым общество привлечено к налоговой ответственности.

Считая решение незаконным в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 068 144 рублей, штрафа 155 771 рублей (п. 1.2); доначисления НДС в сумме 495 132 рублей, штрафа 99 026 рублей (п. 2.1); доначисления НДС в сумме 19 560 116 рублей, штрафа 3 912 023 рублей (п. 2.2); доначисления налога на имущество в сумме 8 528 рублей (п. 5.1); доначисления ЕНВД в сумме 5 723 рублей, штрафа 1 144 руб. (п. 6.1); доначисления ЕНВД в сумме 38 334 рублей, штрафа 7 667 рублей (п. 6.2); доначисления ЕНВД в сумме 718 412 рублей, штрафа 143 683 рублей (п. 6.3); доначисления НДПИ в сумме 2 017 688 рублей, штрафа 403 538 рублей (п. 9.1); доначисления НДПИ в сумме 212 130 рублей, штрафа 42 426 рублей (п. 9.2); доначисления земельного налога в сумме 63 121 рублей и штрафа 12 624 рублей (п. 8.1); доначисления земельного налога в сумме 11 284 рублей и штрафа 2 257 рублей (п. 8.2), а также начисления соответствующих сумм пени по налогу на прибыль, НДС, ЕНВД, НДПИ, земельному налогу по данным пунктам решения, предприятие обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в этой части.

Удовлетворяя заявленные требования в части, касающейся доначисления налога на прибыль организаций в размере 1 068 144 рубля, пени и налоговых санкций (п. 1.2 решения), суд на основании п. 1 ст. 258 Налогового кодекса Российской Федерации пришел к выводу о том, что налогоплательщиком правильно определен срок полезного использования спорного объекта - причала береговой базы обеспечения морской ледостойкой базы стационарной платформы (МЛСП) нефтяного месторождения Кравцовское (Д6) на Балтийском море.

Судами установлено, что спорное основное средство по своему функциональному назначению и фактическому использованию представляет собой не причал морской, а является комплексом по перегрузке скоропортящихся грузов, который работает в составе комплекса по переработке скоропортящихся грузов.

При этом судами обоснованно указано на ошибочное указание кода по ОКОФ 12 4526301 "Причал морской, набережная морская", вместо кода ОКОФ 12 4526275 "Комплекс перегрузочный портовый для переработки генеральных скоропортящихся грузов".

Учитывая, что в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации N 1 от 01.01.2002 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" комплексы перегрузочные портовые для переработки скоропортящихся грузов с кодом ОКОФ 12 4526275 находятся в пятой амортизационной группе - имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно, суды пришли к правильному выводу о правомерности включения заявителем спорного имущества в пятую амортизационную группу, установив срок использования 10 лет.

Довод инспекции, изложенный в кассационной жалобе, о том, что причал является объектом основных средств, предназначенным для швартовки судов, и соответственно, срок его полезного использования должен устанавливаться в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций-изготовителей, не нашел своего подтверждения ни в суде первой инстанции, ни в суде апелляционной инстанции.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, на которые ссылается инспекция в обоснование своих доводов, судами указано на то, что при вынесении решения, по поводу которого возник спор, налоговым органом не исследовались такие обстоятельства как фактическое использование спорного объекта, нахождение и эксплуатации берегового причала в условиях агрессивной среды применительно к п. 7 ст. 259 Налогового кодекса Российской Федерации (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ, действовавшей в спорный период).

Между тем, фактическое использование объекта основного средства влияет на его срок полезного использования, а технический паспорт причала N 27:425:001:015207650, в котором установлен нормативный срок службы 50 лет, выдан с указанием данного срока без учета совокупности факторов, которые влияют на условия фактического использования основного средства.

При изложенных обстоятельствах суды на основе исследования и оценки доказательств обоснованно признали установленным тот факт, что спорное основное средство по своему функциональному назначению и фактическому использованию представляет собой комплекс по перегрузке скоропортящихся грузов, который работает в составе комплекса по переработке скоропортящихся грузов.

Удовлетворяя требование заявителя в части доначисления налога на имущество (п. 5.1), суды исходили из того, что заявителем был определен ожидаемый срок использования причала исходя из его целевого назначения и фактического использования с учетом ожидаемого износа в размере 10 лет, что соответствует положениям ПБУ 6/01 и Постановления Правительства Российской Федерации N 1 от 01.01.2002 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы".

Учитывая вышеприведенные обстоятельства, на основании которых был установлен срок полезного использования имущества, суд кассационной инстанции считает выводы суда обоснованными, а доводы кассационной жалобы подлежащими отклонению.

В части требования, касающегося доначисления НДС в размере 495 132 руб., соответствующих пени и штрафа (п. 2.1), суды исходили из наличия оснований для применения заявленного налогового вычета, предусмотренного ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как установлено судами, арендованный буксир использовался обществом для выполнения как необлагаемых, так и облагаемых НДС операций.

В подтверждение такого использования судами указано на справки о работе судов УТехФ за январь - декабрь 2005 г.

Материалами дела подтвержден факт ведения раздельного учета сумм налога по аренде буксира, в связи с чем утверждение налогового органа об обратном является необоснованным и документально неподтвержденным.

В части, касающейся доначисления единого налога на вмененный доход в размере 5 723 рубля, соответствующих пени и штрафа (п. 6.1), суды на основании ст. 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации пришли к выводу о правильном определении заявителем величины физического показателя - площадь торгового зала, которая составила 22 кв.м.

При тех обстоятельствах, что общая площадь торговых залов N 5 и N 6 составляет 63,5 кв.м (41,7 + 21,8), по договору аренды N 0128 от 03.01.2005 из которой передано 37 кв.м, в том числе 33,2 кв. м торгового зала, а 8,3 кв. м от общей площади зала N 5 АЗС N 11 фактически использовалось под складирование товаров и других материальных ценностей, и следовательно не относится к площади торгового зала, суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии оснований для доначисления единого налога на вмененный доход.

Оснований к иной оценке данных обстоятельств у суда кассационной инстанции не имеется.

Удовлетворяя требования заявителя в части, касающейся доначисления единого налога на вмененный доход в размере 38 334 рубля (п. 6.2), суды исходили из того, что части торговых залов, переданных заявителем по договору аренды, не использовались им для осуществления деятельности, облагаемой ЕНВД в соответствии с положениями ст. 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации и Закона Калининградской области от 24.11.2004 N 457 "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности".

Факт передачи в аренду именно части площади торговых залов установлен судами и подтвержден материалами дела.

Удовлетворяя требования заявителя в части, касающейся доначисления единого налога на вмененный доход от деятельности по оказанию услуг общественного питания в размере 718 412 рублей, соответствующих пени и штрафа (п. 6.3), суды на основании подп. 5 п. 2 ст. 346.26, п. 1 ст. 346.28 Налогового кодекса Российской Федерации, ст. 2 Закона Калининградской области от 24.11.2004 N 457 исходили из отсутствия условий для возникновения обязанности по уплате данного налога, поскольку услуги общественного питания оказывались только работникам предприятия, что исключает ведение предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода.

Так, судами установлено, что услуги общественного питания оказывались только работникам заявителя, поскольку посторонние лица доступа к указанным пунктам не имеют в связи с введенным пропускным режимом, часть же столовых находится на нефтяных месторождениях.

Учитывая, что в соответствии с п. 16 Правил оказания услуг общественного питания, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации N 1036 от 15.08.1997, отличительным признаком услуг общественного питания является их публичность, услуги должны быть оказаны любому потребителю, обратившемуся на предприятие общественного питания, следует признать, что в данном случае признак публичности в оказываемых услугах отсутствует.

Судами обоснованно отклонены доводы налогового органа со ссылкой на получение выручки за 2005 год в размере 15 094 009 рублей, поскольку расходы от оказания спорных услуг составили 16 504 403 рублей 97 копеек.

При изложенных обстоятельствах оснований считать, что деятельность столовых является предпринимательской деятельностью, направленной на извлечение прибыли, не имеется.

Удовлетворяя требования заявителя в части, касающейся доначисления налога на добычу полезных ископаемых в размере 2 017 688 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа (п. 9.1), суды на основании пп. 3 п. 2 ст. 337, ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации пришли к выводу о том, что с Государственного баланса запасов полезных ископаемых было списано то количество добытой заявителем нефти, которое включено в налоговые декларации, то есть нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной - нефти нетто.

Выводы суда основаны на фактических обстоятельствах дела и оснований к иной оценке данных обстоятельств у суда кассационной инстанции не имеется.

Удовлетворяя требования заявителя в части, касающейся доначисления налога на добычу полезных ископаемых в размере 212 130 рублей (п. 9.2.), суды пришли к выводу о том, что наличие у заявителя утвержденных и согласованных в установленном порядке нормативов потерь свидетельствует о правомерности их применения для целей гл. 26 Налогового кодекса Российской Федерации в полном объеме.

При этом судами приняты во внимание Правила утверждения нормативных потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921.

В соответствии с названными Правилами нормативы потерь углеводородного сырья, в том числе связанных с обустройством месторождения, ежегодно утверждаются Министерством энергетики Российской Федерации (Минпромэнерго России) по согласованию с Министерством природных ресурсов Российской Федерации и Федеральным горным и промышленным надзором России.

Судами установлено, что для общества Минпромэнерго России утверждены в порядке, установленном Правительством РФ, нормативы потерь при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения в целом по организации и по отдельным месторождениям на соответствующий год.

Функции по определению размера потерь нормативными актами Минпромэнерго России (РД 153-39-019-97 и РД 153-39-018-97) возложены на специализированные научные институты нефтяной отрасли.

ООО "ПермНИПИнефть", на основании договора N 2031 от 20.01.2004, была проведена научно-исследовательская работа по разработке нормативов технологических потерь.

По результатам проведенной научно-исследовательской работы исполнителем был оформлен отчет, показатели которого были без изменений утверждены Министерством промышленности и энергетики РФ в качестве нормативов для общества на 2005 год.

При изложенных обстоятельствах, а также учитывая, что у налогового органа не имеется полномочий по определению нормативных потерь полезных ископаемых при добыче, суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии оснований для доначисления налога на добычу полезных ископаемых в размере 212 130 рублей.

Доводы кассационной жалобы инспекции направлены на переоценку сделанных судом выводов, что в соответствии с положениями статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Иная оценка налоговым органом установленных судами обстоятельств, а также иное толкование законодательства не свидетельствует о судебной ошибке и не может служить основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

В части доначисления НДС в сумме 19 560 116 рублей, штрафа 3 912 023 рублей по п. 2.2 решения, а также начисления соответствующих сумм пени, суд кассационной инстанции считает, что выводы суда апелляционной инстанции сделаны на основании недостаточно исследованных обстоятельств дела и имеющихся доказательств, в связи с чем дело подлежит направлению на новое рассмотрение.

Удовлетворяя требования в этой части, суд первой инстанции с учетом установленных фактических обстоятельств и на основании исследования представленных в материалы дела временных грузовых таможенных деклараций, железнодорожных накладных, поручений на отгрузку, счетов-фактур, группировочной таблицы пришел к выводу о том, что в период оказания услуг ОАО "РЖД" по транспортировке нефти от станции Знаменск до станции Балтийский лес нефть не была помещена под таможенный режим экспорта, помещение ее под таможенный режим экспорта осуществлялось непосредственно в порту Светлый, после слива данной нефти из железнодорожных цистерн в резервуары комплексного нефтяного терминала. При таких обстоятельствах суд признал правомерным, в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, указание ОАО "РЖД" ставки 18 процентов и соответствующие данной ставке суммы налога на добавленную стоимость по оказанным услугам, так как указанные услуги оказывались в отношении товаров, не помещенных под таможенный режим экспорта.

Отменяя решение и отказывая в удовлетворении требования заявителя в части признания недействительным пункта 2.2 решения, суд апелляционной инстанции исходил из того, что спорные услуги по перевозке оказывались в отношении товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, подлежали налогообложению по ставке 0 процентов, и в связи с этим неправомерности предъявления обществу к оплате счетов-фактур с НДС по ставке 18 процентов.

При этом, как следует из судебного акта, апелляционная инстанция соотнесла даты выставления счетов-фактур NN 26397, 25825, 25370, 24877, 24363, 23969, 24319, 22942, 22393, 21846, 21360, 20915, 20333, 19855, 19418, 18920, 18431, 18038, 17514, 16993, и даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, указанных на временных грузовых таможенных декларациях, и сделала вывод в отношении всех счетов-фактур, выставленных ОАО "РЖД".

Указанный вывод апелляционным судом сделан в отношении в том числе и счетов-фактур, по которым суд первой инстанции установил, что они выставлены до помещения товаров под таможенный режим экспорта.

В соответствии с пунктом 13 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции должны быть указаны мотивы, по которым суд апелляционной инстанции не согласился с выводами суда первой инстанции, если его решение было отменено полностью или в части.

В нарушение указанной нормы постановление суда апелляционной инстанции не содержит выводов, по которым суд не согласился с выводами суда первой инстанции.

Данный вывод суда апелляционной инстанции не соответствует установленным судом обстоятельствам и положениям статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым арбитражный суд должен исследовать каждое доказательство, представленное в материалы дела. Представитель налогового органа в судебном заседании в суде кассационной инстанции не оспаривал наличие в материалах дела счетов-фактур, оформленных до помещения товара под таможенный режим экспорта.

Выводы суда апелляционной инстанции о наличии агентского договора между обществом и ОАО "РЖД" не соответствуют материалам дела и оспариваемому решению налогового органа.

Поскольку вышеуказанные нарушения норм процессуального права могли привести к принятию неправильного решения, суд считает, что постановление апелляционного суда подлежит отмене в этой части, а дело - направлению на новое рассмотрение в Девятый арбитражный апелляционный суд.

При новом рассмотрении суду необходимо оценить имеющиеся в деле доказательства с соблюдением требований статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и с учетом всестороннего и полного исследования представленных доказательств установить, являлся ли помещенным под таможенный режим экспорта товар, в отношении которого ОАО "РЖД" оказывало обществу услуги, по которым применена ставка налога 18 процентов, и, правильно применив нормы материального и процессуального права, принять законное и обоснованное решение.

Руководствуясь ст. 284-286, п. 3 части 1 ст. 287, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.12.2008 по делу N А40-56/08-140-1 отменить в части отмены решения Арбитражного суда г. Москвы от 29.08.2008 о признании недействительным решения МИ ФНС России по КН N 1 от 02.10.2007 N 52/2224 в части доначисления НДС в сумме 19 560 116 руб., штрафа в сумме 3 912 023 руб. по п. 2.2 решения, а также начисления соответствующих сумм пени по данному пункту решения.

В этой части дело направить на новое рассмотрение в Девятый арбитражный апелляционный суд. В остальной части постановление оставить без изменения.