Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 8 апреля 2009 г. N КА-А40/2273-09 Отказывая в признании недействительным решения налогового органа, суд исходил из того, что услуги, связанные с перевозкой нефтепродуктов в собственном (арендованном) подвижном составе на экспорт, и услуги по агентскому договору непосредственно связаны с транспортировкой товаров на экспорт, то есть подлежат налогообложению по ставке ноль процентов и применение налоговой ставки восемнадцать процентов к этим услугам неправомерно (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 8 апреля 2009 г. N КА-А40/2273-09
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 1 апреля 2009 г.

ОАО НК "РуссНефть" (далее- Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее- Инспекция, налоговый орган) от 19.03.2008 года N 52-02-17/705 в части отказа в применении налоговой ставки 0 процентов по НДС за сентябрь 2007 года по операциям по реализации товаров (работ, услуг) в сумме 592 781 036 рублей; в части отказа в возмещении НДС за сентябрь 2007 года в размере 123 046 899 рублей и об обязании МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 возместить из федерального бюджета налог на добавленную стоимость в размере 123 046 899 рублей за сентябрь 2007 года путем зачета.

Решением суда от 01.10.2008 г. заявление удовлетворено частично. Оспариваемое решение признано незаконным в части отказа в применении ставки НДС 0 процентов по реализации на сумму 592 781 036 руб. и отказа в вычетах на сумму 106 649 857 рублей. Суд обязал инспекцию возместить путем зачета ОАО НК "РуссНефть" 106 649 857 рублей налога на добавленную стоимость. В удовлетворении остальной части требований (70 109 руб. 21 коп. по ОАО АК "Транснефть" и 16 725 468 руб. 16 коп. по ООО ТЭК "Евротранс" в вычетах и возмещении) Обществу отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2008 решение суда отменено в части обязания МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 возместить ОАО НК "РуссНефть" из федерального бюджета сумму НДС в размере 106 003 475 рублей путем зачета в связи с отказом Общества от этой части требований.

Производство по делу в указанной части прекращено.

В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Общество в кассационной жалобе и представленных в заседания суда кассационной инстанции письменных пояснениях заявляет о несогласии с выводами судов в части отклонения его требований и просит решение и постановление судов в этой части отменить, дело в той же части направить на новое рассмотрение.

Инспекция в отзыве возражает против доводов Общества, полагая, что судами при рассмотрении дела установлены все юридически значимые обстоятельства, в связи с чем основания для направления дела на новое рассмотрение отсутствуют.

С учетом мнений представителей сторон, совещаясь на месте, суд определил: приобщить к материалам дела отзыв на жалобу, письменные пояснения Общества.

В заседании суда объявлялся перерыв с 30 марта 2009 года до 2 апреля 2009 года. После перерыва рассмотрение дела продолжено тем же составом суда.

Как следует из материалов дела, оспариваемое Обществом решение принято налоговым органом по результатам камеральной проверки налоговой декларации по НДС за сентябрь 2007 года, в которой, в том числе были заявлены вычеты на суммы НДС, уплаченные ОАО АК "Транснефть" за оказание агентских услуг по обеспечению транспортировки экспортных товаров по территории стран СНГ и Балтии, а также на суммы НДС, уплаченные ООО ТЭК "Евротранс" за оказание услуг, связанных с перевозкой нефтепродуктов в собственном (арендованном) подвижном составе на экспорт по территории Российской Федерации по определенным маршрутам.

Отклоняя требования Общества о признании незаконным отказа в применении вычетов и возмещения НДС по указанным услугам, судебные инстанции исходили из того, что названные услуги непосредственно связаны с транспортировкой товаров на экспорт, т.е. подлежат налогообложению по ставке 0% в соответствии с п.п. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, в связи с чем применение налоговой ставки 18% к этим услугам неправомерно.

При этом суды на основе соглашения сторон об обстоятельствах, составленного в соответствии со ст. 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, установили, что акты приемки оказанных ООО ТЭК "Евротранс" услуг и счета-фактуры, выставленные за оказанные услуги, оформлены после помещения товаров под таможенный режим экспорта на основе ВГТД.

Указанное обстоятельство Обществом не оспаривается.

Спорным является вопрос о том, какое значение в целях определения налоговой ставки по НДС имеет момент фактического оказания услуг.

Общество считает, что, поскольку в настоящем деле услуга ООО ТЭК "Евротранс" по договору транспортной экспедиции N 33960-10/06 от 01.10.08 ограничивалась подачей порожних вагонов-цистерн на станцию отправления Никель и Краснодар - 1 для перевозки грузов по территории российской Федерации, а также осуществлением расчетов с администрациями железных дорог РФ в части оплаты провозных платежей моментом оказания услуги является дата, указанная в графе "Прибытие на станцию назначения" железнодорожной накладной на порожний вагон.

Суд кассационной инстанции не согласен с позиций Общества по следующим основаниям.

Механизм расчета суммы НДС, подлежащего уплате в бюджет, определен в ст. 173 НК РФ, в соответствии с п. 1 которой она исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 НК РФ.

Документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав, сумм налога на добавленную стоимость к вычету является в соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура.

В соответствии с п.п. 10 и 11 п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны налоговая ставка и сумма налога на добавленную стоимость, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), определяемая исходя из применяемых налоговых ставок.

Подпунктом 1 п. 5 ст. 169 НК РФ предусмотрено, что в счете-фактуре должна быть указана дата его выписки.

Пунктом 3 ст. 168 НК РФ определено, что при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав счета-фактуры выставляются не позднее пяти дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав.

Таким образом, право на вычеты налога соотносится со счетом-фактурой, который, в свою очередь, связан с признанием сторонами сделки факта реализации товаров (работ, услуг), уже осуществленной или предстоящей (в случае предварительной оплаты).

Следовательно, в целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации для установления момента оказания услуг имеет значение именно дата выписки счета-фактуры, а не дата передачи товаров РЖД на основе ж.д. накладных, как считает заявитель.

То обстоятельство, что фактическая подача вагонов под погрузку и передача их РЖД для дальнейшей транспортировки в соответствии с железнодорожными накладными осуществлялись в течение определенного календарного промежутка времени (месяц), а не в последний день этого периода, правового значения не имеет, так как стороны договора согласовали такой порядок приемки оказанных услуг, при котором в актах и счетах-фактурах фиксируется факт оказания услуг за календарный месяц.

Позиция, в соответствии с которой даты помещения товаров под таможенный режим экспорта соотносятся с датами выставления счетов-фактур, а не с моментом фактического оказания услуг, отражена и в Постановлении ВАС РФ от 14.10.2008 N 6269/08.

На момент составления спорных актов оказанных услуг от 30.04.07 г. N 719, от 31.05.2007 г. N 926 и выставления спорных счетов-фактур от 30.04.07 N 719, от 31.05.07 N 926 стороны договора уже знали, что услуги оказаны в отношении экспортируемых товаров, поэтому указание в счетах-фактурах налоговой ставки 18% являлось неправомерным.

Операции, связанные с реализацией услуг по транспортировке, в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса облагаются налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов.

При реализации услуг по транспортировке нефти перевозчик дополнительно к цене реализуемых услуг обязан предъявить к оплате покупателю (экспортеру) соответствующую сумму налога на добавленную стоимость, выставив счет-фактуру с указанием надлежащей налоговой ставки - 0 процентов (статьи 164, 168, 169 Кодекса).

Операции, названные в подпункте 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса, подлежат обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов при условии, что соответствующие товары помещены под таможенный режим экспорта на момент совершения данных операций либо если по характеру самих операций они могут осуществляться только в отношении экспортных товаров.

Налогоплательщик не вправе по своему усмотрению изменять установленную налоговым законодательством ставку налога.

Применение налоговой ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при оказании услуг по перевозке товаров Кодекс связывает с наступлением факта помещения товара под таможенный режим экспорта (статья 164).

Исходя из части 3 статьи 157 Таможенного кодекса Российской Федерации, днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.

На основании пункта 4 статьи 129 Таможенного кодекса Российской Федерации таможенная декларация на товары, вывозимые с таможенной территории Российской Федерации, подается до их убытия с таможенной территории Российской Федерации.

По товарам, в отношении которых до убытия с таможенной территории Российской Федерации не могут быть представлены точные сведения, необходимые для таможенного оформления, введена процедура временного декларирования, предусматривающая последовательную подачу двух таможенных деклараций.

В силу статьи 138 Таможенного кодекса Российской Федерации при временном декларировании вывоз из Российской Федерации, а соответственно, перед этим и выпуск товаров в надлежащем таможенном режиме осуществляются по временным таможенным декларациям. Полная таможенная декларация подается после убытия товаров и уточнения всех сведений, необходимых для таможенного оформления, которые и заверяются таможенным органом в срок, установленный пунктом 1 статьи 359 Таможенного кодекса Российской Федерации.

То обстоятельство, что товар вывозился на экспорт различными видами транспорта (железнодорожным и морским), не свидетельствует о том, что на указанный перевозочный процесс не распространяется порядок помещения товара под таможенный режим экспорта, который определяется по штампу таможенного органа на ВГТД "Выпуск разрешен".

Ссылка заявителя на отсутствие отметок таможенного органа на железнодорожных накладных не опровергает вывод судов о неправомерном применении налоговой ставки 18%, так как в материалах дела отсутствуют доказательства обжалования отказа таможенных органов проставить соответствующие отметки.

Поскольку в данном случае товар до убытия декларировался, помещался под таможенный режим экспорта и вывозился с таможенной территории Российской Федерации по временным таможенным декларациям, суды обоснованно исходили из дат выпуска товара в таможенном режиме экспорта, проставленных на временных таможенных декларациях, которые предшествовали составлению актов оказанных услуг и выставлению счетов-фактур.

В связи с изложенным суд кассационной инстанции считает, что суды обеих инстанций правомерно отказали Обществу в применении налоговых вычетов на сумму 16 725 468 руб. 16 коп., уплаченную ООО ТЭК "Евротранс" в соответствии со счетами-фактурами N 719 и 926, в которых указана неправильная налоговая ставка.

Отклоняя требования Общества о признании незаконным решения Инспекции в части отказа в применении вычетов и возмещении НДС в сумме 70 109,21 руб. по агентскому вознаграждению ОАО "АК Транснефть", судебные инстанции исходили из того, что оказанные услуги непосредственно связаны с транспортировкой товаров на экспорт, что следует как из условий договора от 20.12.2006 N 0007290//33960-10/07-70, так и из отчета агента за август 2007 года, в соответствии с которым по поручению грузоотправителя обеспечена организация и координации деятельности по транспортировке нефти по территории Украины, Республики Беларусь, Республики Казахстан. При этом, в отчете указаны маршруты транспортировки нефти, в частности "Граница РФ/РБ (Бобовичи)" (начальный пункт) - "Адамова застава (Польша)", "Адамова застава (Германия)" (конечные пункты); "Граница РБ/Украина" (начальный пункт) - "Будковце (Словакия)" (конечный пункт).

Оценивая доказательства, суд апелляционной инстанции установил, что на момент оказания ОАО "АК "Транснефть" услуг по обеспечению транспортировки нефти на территории стран СНГ, данный товар (нефть) был помещен под таможенный режим экспорта, и операции по своему характеру осуществлены в отношении экспортного товара, в связи с чем в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации к данным операциям подлежит применению ставка налога на добавленную стоимость 0 процентов.

При таких обстоятельствах является правильным вывод судов о том, что применение ОАО "АК "Транснефть" к рассматриваемым операциям по реализации услуг по транспортировке нефти ставки 18 процентов не соответствует налоговому законодательству, и у заявителя отсутствует право на налоговый вычет по выставленным агентом счетам-фактурам, в которых указана названная ставка.

Довод Общества об отсутствии непосредственной связи между оказанными услугами и транспортировкой экспортных товаров противоречит исследованным судами доказательствам, и не опровергает выводы судов.

С учетом изложенного оснований для отмены судебных актов в обжалуемой Обществом части не имеется.

В части удовлетворения требований Общества (без учета требований, по которым производство по делу прекращено) судебные акты не обжалованы, являются правильными, и основания для их отмены отсутствуют.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанции постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 1 октября 2008 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 22 декабря 2008 года по делу N А40-30588/08-108-101 оставить без изменения, кассационную жалобу ОАО "НК "Русснефть" - без удовлетворения.