Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 3 апреля 2009 г. N КА-А40/2357-09 Суд удовлетворил требование о признании частично недействительным решения налогового органа, поскольку в рассматриваемый период налогоплательщиком проводилась модернизация объекта недвижимости, что повлияло на величину арендной платы, но не было учтено налоговым органом при принятии решения (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 3 апреля 2009 г. N КА-А40/2357-09
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 31 марта 2009 г.

ЗАО "Компания "РУССКИЙ МИР" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании частично недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (далее - инспекция, налоговый орган) от 11.03.2008 г. N 11-11/258022.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 17.09.08, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 19.12.08, заявленные требования удовлетворены.

Инспекция с судебными актами не согласилась и обжаловала их в кассационном порядке. В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит отменить судебные акты и отказать в удовлетворении заявленных требований.

Представитель инспекции в заседании суда жалобу поддержал по изложенным в ней доводам.

Общество в отзыве и его представители в судебном заседании с доводами жалобы не согласились, полагая судебные акты законными и обоснованными.

С учетом мнения представителя налогового органа суд, совещаясь на месте, определил: приобщить к материалам настоящего дела отзыв общества на кассационную жалобу.

Обсудив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей сторон и изучив материалы дела, Федеральный арбитражный суд Московского округа не находит оснований для отмены судебных актов.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества, по результатам которой составлен акт от 25.12.07 N 57-11/234934, и с учетом возражений, представленных налогоплательщиком, вынесено решение от 11.03.08 N 11-11/258022 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Считая указанное решение налогового органа незаконным в оспариваемой части, заявитель обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Принимая решение об удовлетворении заявленных требований, суд пришел к выводу о том, что у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления налогов, пени и штрафа в оспариваемой части.

Данный вывод соответствует фактическим обстоятельствам дела, установленным в ходе его рассмотрения.

По пункту 2.2.1.1 решения.

Судом установлено, что между заявителем и ЗАО "Юкос-Транссервис" заключен договор N РМ-ЮР/Ж-2 от 05.06.2002 г., в соответствии с пунктами 3.2.3, 3.2.7, 5.4 которого ЗАО "Юкос-Транссервис" возмещало расходы общества по оплате тарифа, промывки и ремонта арендованных ЗАО "Юкос-Транссервис" цистерн.

Согласно условиям указанного договора заявитель (Арендодатель) передает, а ЗАО "Юкос-Транссервис" (Арендатор) принимает в аренду железнодорожные цистерны для перевозки нефти и нефтепродуктов, а также ЗАО "Юкос- Транссервис" возмещает расходы заявителя по оплате тарифа, промывки и ремонта арендованных ЗАО "Юкос-Транссервис" цистерн.

Проанализировав содержание указанного договора применительно к положениям глав 49, 51, 52 и ст. 421 Гражданского кодекса Российской Федерации, суды правомерно пришли к выводу о том, что договор от 05.06.02 NРМ-ЮР/Ж-2 является смешанным и содержит в себе элементы договора аренды, поручения, комиссии и агентского договора.

Согласно п.п. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

В соответствии с п. 9 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного комиссионером, агентом и (или) иным поверенным в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или иному аналогичному договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров.

Суды исходили из того, что заявитель при учете доходов и расходов для формирования налогооблагаемой базы, правомерно не отражал в своем налоговом и бухгалтерском учетах, ни в составе доходов, ни в составе расходов, сумму, полученного от ЗАО "Юкос-Транссервис", возмещения расходов по оплате тарифа, промывке и ремонтам.

Поскольку, как установлено судом, доходы от возмещения расходов, полученные от ЗАО "Юкос Транссервис", равны по сумме произведенным заявителем расходам, суды правомерно указали на то, что занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль у заявителя возникнуть не могло.

Отсутствие условия об уплате агентского вознаграждения, на что указывает налоговый орган, не опровергает выводы суда, поскольку организуя и оплачивая транспортировку, промывку и ремонт цистерн, заявитель выполнял функции посредника, самостоятельно не оказывая соответствующих услуг (не выполняя работ), а являясь в данной части договора "иным поверенным" (с участием в расчетах).

Оформление результатов выполнения рассматриваемых операций производилось по мере исполнения поручений путем представления в адрес ЗАО "Юкос-Транссервис" отчетов с копиями первичных документов по понесенным затратам, что подтверждает характер и размер произведенных расходов.

Довод инспекции о том, что основанием для определения доходов могут служить регистры бухгалтерского учета, правомерно отклонен судами со ссылкой на п. 1 ст. 9, п. 1 ст. 10 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.96 N 129-ФЗ.

По пунктам 2.2.1.2.1 и 2.5.1.1 решения.

Судом установлено, что между заявителем и ЗАО "ОТЭКО" заключены договоры аренды нежилых помещений N 1 от 05.01.2004 г. и N 1 от 03.01.2005 г., согласно которым заявитель предоставлял во временное владение и пользование нежилые помещения в строении, расположенном по адресу: г. Москва, 1-й Щипковский пер., д. 3.

Налоговый орган указывает, что в проверяемом периоде указанными организациями руководило одно и тоже лицо - У.Ю.М., что повлияло на условия и результаты сделок по заключенным договорам аренды, т.к. при проверке правильности применения цен по совершаемым сделкам установлено отклонение более чем на 20% от среднерыночных цен.

В соответствии с п. 1 ст. 40 НК РФ если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Пунктом 3 статьи 40 НК РФ определено, что рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 этой статьи.

Применение положений пункта 4 части 2 статьи 40 НК РФ предполагает выявление налоговым органом фактов колебания цен (превышающее 20%), применяемых самим налогоплательщиком при реализации идентичных товаров в пределах непродолжительного периода времени.

В силу п. 5, 9 ст. 40 НК РФ рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации. При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях.

В частности, применительно к рассматриваемому случаю, в ходе проверки и сравнения применяемых обществом цен с рыночными, подлежали исследованию характеристики конкретного объекта недвижимости в учетом всех факторов и условий, влияющих на цену аренды, например, проведение в нем строительно-монтажных и иных работ.

Как установлено судами, следует из оспариваемого решения инспекции (п. 2.6.1 решения) и не опровергнуто представителем инспекции, в период с 2002 г. по ноябрь 2005 г. проводилась модернизация объекта недвижимости, что повлияло на величину арендной платы, но не было учтено налоговым органом при принятии решения в этой части.

Суды, отклоняя ссылку инспекции на ответ ООО "ИАА "RWAY от 26 июля 2007 года N 054/0707, указали, что он содержит сведения о "средней весовой цене предложения" за 1 кв.м/в год, которая не является рыночной, а сам ответ не является официальным источником информации.

При изложенных обстоятельствах судами сделан правомерный вывод о том, что налоговым органом в рассматриваемом случае не выполнены требования статьи 40 НК РФ, а довод представителя инспекции об идентичности и однородности товаров не основан на действительных обстоятельствах дела.

Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. В силу части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.

Доводы, повторяющиеся в кассационной жалобе инспекции, не подтверждают неправильного применения судами норм права, а направлены на переоценку фактических обстоятельств, установленных при рассмотрении данного дела, что не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

По пункту 2.2.1.2.2 решения.

Судом установлено, что между заявителем и Л.М. 30.05.2003 г. заключено Соглашение о возмещении затрат за использование помещения для представительских целей, в соответствии с п. 2 которого, Литвак принял на себя обязательства возмещать обществу расходы по нежилому помещению (включая коммунальные и эксплуатационные расходы) на основании предоставляемых обществом счетов, счетов-фактур и других документов, подтверждающих произведенные затраты.

Оплату счетов заявителя производило ЗАО "СФАТ" за счет удержания денежных средств из заработной платы Литвака на основании его заявлений.

Учитывая, что заявитель не заключал договор субаренды и не предоставлял в субаренду ЗАО "СФАТ" нежилое помещение по адресу: Москва, Сверчков пер., д. 10, суд правомерно пришел к выводу об отсутствии оснований для включения указанных в оспариваемой части решения сумм в доходы заявителя.

По пункту 2.5.1.2.1 решения.

Отклоняя довод налогового органа о то, что заявитель в нарушение п. 1 ст. 146 НК РФ не отразил выручку от реализации услуг по предоставлению в пользование ЗАО "СФАТ" нежилого помещения, что привело к нарушению п. 2 ст. 153 НК РФ и к занижению налоговой базы по НДС в сумме 2 181 560,35 руб. и неуплате НДС в сумме 392 680,84 руб., суды исходили из того, что заявитель не осуществлял операции, перечисленные в п. 1 ст. 146 НК РФ.

Поскольку передача абонентом (заявителем) электрической и тепловой энергии, газа, воды гражданину Л.М. не облагается НДС, то сумма "входного" НДС, предъявленная коммунальными службами в части перевыставляемых услуг, у заявителя к вычету по НДС не относилась, а в силу п.п. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ включалась в общую стоимость перевыставляемых услуг.

По пункту 2.6.1 решения.

Признавая необоснованным довод инспекции о расхождении в сумме 212 113,47 руб. между среднегодовой остаточной стоимостью основных средств за 2005 год по данным общества - 1 126473409,23 руб. и по данным налогового органа - 1126 685522,7 руб., суды исходил из того, что инспекцией не представлены доказательства, подтверждающие данные, отраженные в акте проверки, на основании которых налоговым органом установлено расхождение при расчете суммы расходов на модернизацию.

Перечень документов, на основании которых инспекцией производился расчет суммы расходов на модернизацию, содержится в приложении N 2.6.1 к акту выездной налоговой проверки, сведения в котором, как установлено судом расходятся с данными исходных документов общества, в частности, актов выполненных работ.

Таким образом, инспекция в нарушение ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ не доказала факт занижения стоимости основных средств, учитываемых при расчете налога на имущество.

По пункту 2.10.1 решения.

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. В соответствии с п. 8 указанной статьи к расходам на оплату труда в целях исчисления налога на прибыль относятся, в частности денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с трудовым законодательством Российской Федерации.

Судом установлено, что заявитель выплатил У.Ю.М., работавшему по совместительству, компенсацию за неиспользованный дополнительный отпуск при увольнении.

Согласно п. 3 ст. 236 НК РФ указанные в пункте 1 настоящей статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Учитывая, что выплаченная компенсация не была отнесена налогоплательщиком к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, суд обоснованно пришел к выводу о том, что начисление ЕСН на сумму выплаченной компенсации является неправомерным.

По пункту 2.10.2 решения.

Суды признали неправомерным доначислением обществу ЕСН по данному эпизоду, поскольку заявитель правомерно на основании п. 3 ст. 238 НК РФ не включал в налоговую базу (в части суммы налога, подлежащей уплате в ФСС РФ) вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера.

Доказательств обратного налоговым органом не представлено, а иная оценка фактических обстоятельств и материалов дела не является основанием для отмены судебных актов.

По пункту 2.11.1 решения.

Отклоняя довод налогового органа о правомерности начисления пени за несвоевременную уплату НДФЛ, суды со ссылкой на содержание решения инспекции от 10.01.2006 г. N 57-12/570, в котором было указано на отсутствие оснований для начисления НДФЛ, правомерно указали на то, что пени за несвоевременную уплату НДФЛ начислены неправомерно.

Кроме того, суды установили, что по состоянию на 1 января 2004 года у налогоплательщика числилась переплаты в сумме 23.366,56 руб.

Налоговый орган указанные обстоятельства документально не опроверг.

По пунктам 2.11.2 и 2.11.3 решения.

Согласно п. 3 ст. 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.

В соответствии с п. 4 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Согласно п. 10 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 г. N 9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" в том случае, когда денежных выплат налогоплательщику не производилось, у налогового агента отсутствует обязанность удержания налога с плательщика.

Согласно п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Между тем, судом установлено, что заявителю доначислен НДФЛ с дохода, не полученного гражданами А.Н.К. и Б.К.Н., что противоречит указанным положениям налогового законодательства.

По пункту 2.11.7 решения.

Как следует из материалов дела, между заявителем и юридической консультацией N 9 Коллегии адвокатов г. Москвы заключен договор на предоставление консультационно-юридических услуг N РМ_ЮР/Х6-045.

Согласно п. 1 ст. 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Согласно п.п. 2 п. 1 ст. 227 НК РФ исчисление и уплату налога в соответствии с настоящей статьей производят нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, - по суммам доходов, полученных от такой деятельности.

Проанализировав содержание указанных норм права, суды правомерно пришли к выводу о том, что организации, которые производят оплату услуг, оказываемых им адвокатами, не являются налоговыми агентами и на них не возложены обязанности исчисления, удержания и перечисления в бюджет налога с этих сумм, в связи с чем начисление НДФЛ с дохода, полученного Качисление НДФЛ с доходы, полученного правомерно пришли к выводу о том, что й компенсации является неправ базу по налогу на прибопыловым В. С., является неправомерным.#

По пункту 2.11.8 решения.

Как установлено судом, между заявителем и Л.М. 30.05.2003 г. заключено Соглашение о возмещении затрат за использование помещения для представительских целей, в соответствии с п. 2 которого Л. принял обязательства возмещать обществу расходы по нежилому помещению (включая коммунальные и эксплуатационные расходы) на основании предоставляемых обществом счетов, счетов-фактур и других документов, подтверждающих произведенные затраты.

Счета и счета-фактуры были выставлены на возмещение расходов по оплате заявителем коммунальных услуг в адрес Л. Оплату счетов ЗАО "Компания "Русский Мир" производило ЗАО "СФАТ", за счет удержания денежных средств из заработной платы Литвака на основании его заявлений. Указанные обстоятельства инспекцией не оспариваются.

В соответствии с п.п. 1, 2 ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Как правильно установлено судами и подтверждается материалами дела, ни Л., ни ЗАО "СФАТ" в результате отношений с заявителем не получали доход, в связи с чем заявитель не является источником дохода и не был обязан удерживать и перечислять НДФЛ.

Довод инспекции о том, что Л. не является налоговым резидентом в Российской Федерации, отклонена судом со ссылкой на паспорт Л., подтверждающий срок его пребывания на территории РФ более 183 дней в году.

По пункту 2.11.9 решения.

Согласно п. 1 ст. 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками: от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации; от источников в Российской Федерации - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" настоящего Кодекса (ст. 41 НК РФ).

В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с выполнением работником трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

Согласно ст. 166 ТК РФ, служебной командировкой является поездка по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

Исследовав приказы на командировку, командировочные удостоверения, служебные задания, авансовые отчеты, билеты, счета гостиниц, отчеты по командировкам, суд указали на то, что заявитель правомерно возместил М.А.М. командировочные расходы, связанные с производственной деятельностью организации.

Доказательств, опровергающих выводы суда, налоговым органом не представлено.

В части неуменьшения налога на прибыль.

Как следует из материалов дела, инспекцией заявителю доначислен налог на прибыль на общую сумму 10.641.784 руб., в т.ч. в федеральный бюджет - 2.529.567 руб., в бюджет субъекта РФ - 8.112.217 руб.

Пунктом 2 ст. 253 НК РФ предусмотрено, что в состав расходов, связанных с производством и реализацией входят, в том числе, прочие расходы.

Согласно п.п. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ.

Таким образом, налог на имущество, транспортный налог и ЕСН учитываются при исчислении налоговой базы по прибыли.

Между тем, как видно из резолютивной части решения инспекции, налог на имущество, транспортный налог и ЕСН в общей сумме 29398,50 руб. не были учтены при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Доводы налогового органа об отсутствии у него обязанности по пересчету расходов налогоплательщика, являются необоснованными, поскольку, как правильно указали суды, исчислив налог на прибыль по результатам выездной проверки только с доходов и без учета расходов, инспекция нарушила положения п. 1 ст. 274, ст. 247 НК РФ, т.к. прибылью российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Повторяющиеся в кассационной жалобе налогового органа доводы не свидетельствуют о неправильном применении судами норм материального права, а касаются фактических обстоятельств и оценки доказательств по делу.

Между тем, исследование фактических обстоятельств дела, переоценка выводов суда, касающихся этих обстоятельств, не относятся к компетенции суда кассационной инстанции, установленной главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом вышеизложенного оснований для отмены или изменения принятых по делу судебных актов не имеется.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение от 17.09.2008 Арбитражного суда г. Москвы и постановление 19.12.2008 Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-32558/08-139-108 оставить без изменения, кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N6 - без удовлетворения.