Отражение операций по начислению (списанию) штрафных санкций (С. Валова, журнал "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2017 г.)

Отражение операций по начислению (списанию) штрафных санкций

С. Валова,

эксперт журнала

"Учреждения физической культуры и спорта:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2017 г., с. 38-47.

Исходя из ст. 309 ГК РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - согласно обычаям или иным обычно предъявляемым требованиям. При неисполнении (ненадлежащем исполнении) обязательства или просрочке исполнения заказчик может потребовать от поставщика (подрядчика, исполнителя) уплатить неустойку (ст. 329 ГК РФ). Рассмотрим порядок отражения операций по начислению и списанию в учете штрафов и пеней, которые предъявлены поставщику в силу государственного контракта.

Как следует из ст. 330 ГК РФ, неустойкой являются штрафы и пени, под которыми понимается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору при неисполнении или ненадлежащем исполнении обязательства, в частности, в случае просрочки исполнения. По требованию об уплате неустойки кредитор не обязан доказывать причинение ему убытков (ст. 330 ГК РФ).

Для справки. Правила определения размера штрафа и пеней, начисляемых при неисполнении или ненадлежащем исполнении обязательств, предусмотренных контрактом, утверждены Постановлением Правительства РФ от 25.11.2013 N 1063 (далее - Правила N 1063).

Данным документом регламентировано, что размеры штрафа и пеней должны быть установлены в государственном контракте.

Как рассчитать размер штрафа?

В соответствии с п. 8 ст. 34 Федерального закона N 44-ФЗ*(1) штрафы начисляются за неисполнение или ненадлежащее исполнение поставщиком (подрядчиком, исполнителем) обязательств, предусмотренных контрактом, за исключением просрочки исполнения поставщиком (подрядчиком, исполнителем) данных обязательств (в том числе гарантийного обязательства). Размер штрафа закрепляется в контракте в виде фиксированной суммы, определенной в порядке, утвержденном Правилами N 1063.

В силу п. 4 Правил N 1063 размер штрафа, предъявляемого поставщику, устанавливается таким образом:

Сумма контракта	Размер штрафа
Не превышает 3 000 000 руб.	10% цены контракта
Составляет от 3 000 000 до 50 000 000 руб.	5% цены контракта
Составляет от 50 000 000 до 100 000 000 руб.	1% цены контракта
Превышает 100 000 000 руб.	0,5% цены контракта

Рассмотрим пример расчета размера штрафных санкций.

Пример 1

Учреждение спорта заключило контракт на поставку компьютерной техники на сумму 150 000 руб. Определим размер штрафа, если поставщик нарушит положения контракта.

Цена контракта не превышает 3 000 000 руб. Ввиду этого штрафные санкции рассчитываются как 10% от цены контракта. Таким образом, сумма штрафа равна 15 000 руб. (150 000 руб. x 10%).

Как установить размер пени?

В соответствии с п. 7 ст. 34 Федерального закона N 44-ФЗ пени начисляются за каждый день просрочки исполнения поставщиком обязательства, предусмотренного контрактом, начиная со дня, следующего после дня истечения закрепленного контрактом срока исполнения обязательства.

К сведению. Пени устанавливаются контрактом в размере, определенном Правилами N 1063, но не менее 1/300 действующей на дату уплаты пеней ставки рефинансирования ЦБ РФ от цены контракта, уменьшенной на сумму, пропорциональную объему обязательств, предусмотренных контрактом и фактически исполненных поставщиком (подрядчиком, исполнителем).

В пункте 6 Правил N 1063 содержится формула, по которой следует исчислить размер пеней:

П = (Ц - В) x С, где:

Ц - цена контракта;

В - стоимость фактически исполненного в установленный срок поставщиком обязательства по контракту, определяемая на основании документа о приемке товаров, результатов выполнения работ, оказания услуг, в том числе стоимость отдельных этапов исполнения контракта;

С - размер ставки.

Размер ставки нужно рассчитать по формуле (п. 7 Правил N 1063):

, где:

- размер ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату уплаты пеней, определяемый с учетом коэффициента К;

ДП - количество дней просрочки.

Формула для подсчета коэффициента К следующая (п. 8 Правил N 1063):

, где:

ДП - количество дней просрочки;

ДК - срок исполнения обязательства по контракту (количество дней).

При К, равном 0-50%, размер ставки составит 0,01 ставки рефинансирования ЦБ РФ.

При К, равном 50-100%, размер ставки - 0,02 ставки рефинансирования ЦБ РФ.

При К, равном 100%, размер ставки - 0,03 ставки рефинансирования ЦБ РФ.

Пример 2

Учреждением спорта заключен государственный контракт на поставку материальных ценностей на сумму 2 500 000 руб. со сроком исполнения обязательства 60 дней. Исполнитель нарушил срок на 45 дней, при этом исполнил обязательства по контракту на 1 200 000 руб. Согласно контракту пени за нарушение исполнения обязательств по контракту взимаются в размере 1/300 ставки рефинансирования ЦБ РФ от цены контракта, уменьшенной на сумму фактически исполненных обязательств, за каждый календарный день просрочки.

На дату уплаты пени ставка рефинансирования ЦБ РФ составляет 11%*(2). Цифры в примере условные.

1. Определим значение К. Оно равно 75% (45 дн. / 60 дн. х 100%).

2. Ввиду того, что К больше 50%, но меньше 100%, величина С рассчитывается с коэффициентом 0,02 ставки рефинансирования ЦБ РФ, установленной на дату уплаты пеней, показатель С равен 0,099 (0,02 х 0,11 х 45 дн.).

3. Сумма пеней - 128 700 руб. ((2 500 000 - 1 200 000) руб. х 0,099).

Как начислить штрафные санкции в учете?

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденными Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 N 65н, доходы в виде неустойки (штрафа, пеней) относятся на статью 140 "Суммы принудительного изъятия" КОСГУ.

Для справки. Расчеты по суммам принудительного изъятия (задолженности по штрафам, пеням и неустойкам, начисленным за нарушение условий договоров на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг) ведутся на счете 0 209 00 000 "Расчеты по ущербу и иным доходам" (п. 220 Инструкции N 157н*(3)).

Начисление доходов по суммам предъявленных к уплате штрафов, пеней и иных санкций, предусмотренных условиями государственного (муниципального) договора на нужды учреждения, отражается по дебету счета 0 209 40 000 и кредиту счета 0 401 10 140 "Доходы от принудительного изъятия"

Пример 3

Согласно государственному контракту, заключенному между учреждением спорта, являющимся казенным учреждением и поставщиком, за нарушение условий договора, выразившееся в ненадлежащем исполнении обязательств по поставке основных средств, учреждение вправе потребовать уплаты неустойки (штрафа). Объем поставки по контракту составляет 1 500 000 руб., сумма штрафа - 150 000 руб. Учреждение является администратором доходов бюджета. Оплата поставленного товара осуществляется учреждением за вычетом суммы штрафа.

Согласно ст. 41 БК РФ доходы от реализации федерального имущества (за исключением имущества бюджетных и автономных учреждений) признаются доходом федерального бюджета. Таким образом, сумма неустойки, поступившая казенному учреждению, подлежит перечислению в доход бюджета.

В бухгалтерском учете учреждения в соответствии с Инструкцией N 162н*(4) сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислена сумма дохода в виде штрафа, подлежащая взысканию с поставщика	1 209 40 560	1 401 10 140	150 000
Принято к учету поступившее от поставщиков основное средство	1 106 31 310	1 302 31 730	1 500 000
Произведена уплата в доход бюджета суммы штрафа, удержанной за ненадлежащее исполнение обязательств поставщиком, с лицевого счета получателя денежных средств	1 302 31 830	1 304 05 310	150 000
Поступила в доход бюджета сумма неустойки по государственному контракту	1 210 02 140	1 209 40 660	150 000
Произведена оплата обязательства по государственному контракту (1 500 000 - 150 000) руб.	1 302 31 830	1 304 05 310	1 350 000

Пример 4

Бюджетное учреждение спорта заключило государственный контракт на выполнение работ по текущему ремонту административного здания, в соответствии с которым произведена предварительная оплата в сумме 600 000 руб. Оплата произведена за счет субсидии, выделенной на выполнение государственного задания.

Исполнитель в срок к работе не приступил, поэтому ему было направлено уведомление о расторжении контракта и возврате перечисленной ранее суммы предварительной оплаты. Кроме того, были предъявлены требования об уплате предусмотренной условиями контракта неустойки в сумме 30 000 руб.

Согласно п. 1 ст. 708 ГК РФ в договоре подряда указываются начальный и конечный сроки выполнения работы. Если подрядчик не приступает своевременно к исполнению договора подряда, заказчик вправе отказаться от исполнения договора и потребовать возмещения убытков (п. 2 ст. 715 ГК РФ).

На основании п. 2 ст. 328, п. 3 ст. 450 ГК РФ, ч. 9 ст. 95 Федерального закона N 44-ФЗ заказчик может принять решение об одностороннем отказе от исполнения контракта при условии, если это было предусмотрено контрактом.

В бухгалтерском учете учреждения в соответствии с Инструкцией N 174н*(5) сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Перечислена исполнителю сумма предварительной оплаты	4 206 25 560	4 201 11 610 18	600 000
Предъявлено требование в адрес исполнителя:
о возврате суммы предварительной оплаты	4 209 30 560	4 206 25 660	600 000
об уплате неустойки по условиям контракта	2 209 40 560	2 401 10 140	30 000

Как списать начисленные штрафные санкции?

Необходимо отметить, что с 26.03.2016 в силу п. 6.1 ст. 34 Федерального закона N 44-ФЗ в 2016 году в случаях и в порядке, которые определены Постановлением Правительства РФ от 14.03.2016 N 190, заказчик предоставляет отсрочку уплаты неустоек (штрафов, пеней) и (или) осуществляет списание начисленных сумм неустоек (штрафов, пеней). Так, заказчик предоставляет отсрочку и (или) списывает задолженность, если обязательства, предусмотренные контрактом (за исключением гарантийных), поставщик полностью исполнил в 2015 или 2016 годах. Исключение - контракты, условия которых изменены в 2015 и (или) 2016 годах в соответствии с п. 1.1 ст. 95 Федерального закона N 44-ФЗ (например, срок исполнения контракта).

Обратите внимание! Действие Постановления Правительства РФ N 190 не распространяется на закупки, осуществленные в соответствии с положениями Федерального закона от 18.07.2011 N 223-ФЗ "О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц" (см. Письмо Минэкономразвития РФ от 11.07.2016 N Д28и-1844).

Предоставление отсрочки уплаты неустоек (штрафов, пеней) и (или) списание начисленных сумм неустоек (штрафов, пеней) осуществляются заказчиком в следующем порядке (п. 3 Постановления Правительства РФ N 190):

а) если общая сумма неуплаченных неустоек (штрафов, пеней) не превышает 5% цены контракта, заказчик списывает неуплаченные суммы неустоек (штрафов, пеней);

б) если общая сумма неуплаченных неустоек (штрафов, пеней) превышает 5% цены контракта, но составляет не более 20% цены контракта, заказчик:

- предоставляет отсрочку уплаты неуплаченных сумм неустоек (штрафов, пеней) до окончания текущего финансового года;

- списывает 50% неуплаченных сумм неустоек (штрафов, пеней) при условии уплаты 50% неуплаченных сумм неустоек (штрафов, пеней) до окончания текущего финансового года;

в) если общая сумма неуплаченных неустоек (штрафов, пеней) превышает 20% цены контракта, заказчик предоставляет отсрочку уплаты неуплаченных сумм неустоек (штрафов, пеней) до окончания текущего финансового года.

Заказчик уведомляет поставщика в письменной форме о предоставлении отсрочки уплаты неустоек (штрафов, пеней) и (или) списании начисленных сумм неустоек (штрафов, пеней).

Списание начисленных сумм неустоек (штрафов, пеней) по пп. "а" и "б" п. 3 названного постановления распространяется на принятую к учету задолженность поставщика независимо от срока ее возникновения. Данная процедура проводится путем списания с учета задолженности поставщиков (подрядчиков, исполнителей) по денежным обязательствам перед заказчиком, осуществляющим закупки для обеспечения федеральных нужд, нужд субъекта РФ и муниципальных нужд, в порядке, установленном Приказом Минфина РФ от 12.04.2016 N 44н (далее - Порядок N 44н).

Как следует из п. 3 Порядка N 44н, для списания заказчиком начисленных сумм неустоек (штрафов, пеней) проводится сверка с контрагентом неуплаченной задолженности.

При наличии акта сверки основанием для принятия решения о списании задолженности является подтвержденное актом приемки либо иным документом исполнение контрагентом обязательств (за исключением гарантийных обязательств) по контракту в полном объеме в 2015 или 2016 годах (п. 4 Порядка N 44н).

Обратите внимание! Если контрагент не подтвердил наличие задолженности по неустойкам, принятие решения о ее списании не допускается (п. 5 Порядка N 44н, Письмо Минэкономразвития РФ от 19.08.2016 N Д28и-2152).

Решение о списании задолженности принимается комиссией заказчика по поступлению и выбытию активов и оформляется внутренним документом (приказом, распоряжением). Такой документ должен содержать информацию о неуплаченной задолженности, включенную в реестр контрактов, и обязательные реквизиты первичных учетных документов, предусмотренные п. 7 Инструкции N 157н.

Не позднее 20 рабочих дней со дня наступления соответствующего основания заказчик направляет контрагенту уведомление о списании начисленной и неуплаченной задолженности с указанием ее размера по форме согласно приложению к Порядку N 44н.

С вступлением в силу Приказа Минфина РФ от 16.11.2016 N 209н*(6) операции по начислению и списанию сумм неустоек (штрафов, пеней) по государственным контрактам в бухгалтерском учете заказчика следует отражать с использованием нового счета 0 401 10 174 "Выпадающие доходы".

Рассмотрим пример по отражению данной операции в учете.

Пример 5

Поставщик своевременно не осуществил поставку товара заказчику, являющемуся бюджетным учреждением спорта. Условиями договора определено, что за несвоевременную поставку товара поставщик обязан уплатить неустойку. Но в случае, если сумма неустойки не превышает 5% суммы договора, заказчик имеет право списать неустойку. Сумма неустойки, предъявленная ранее поставщику, составила 15 600 руб.

В бухгалтерском учете учреждения в соответствии с Инструкцией N 174н сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислена сумма неустойки за нарушение договорных обязательств	2 209 40 560	2 401 10 140	15 600
Отражено списание начисленной по государственному контракту суммы неустойки	2 401 10 174	2 209 40 660	15 600

* * *

Кратко сформулируем основные выводы:

1. Размер штрафа и пеней, начисляемых при неисполнении или ненадлежащем исполнении обязательств, предусмотренных контрактом, рассчитывается в соответствии с Правилами N 1063.

2. Расчеты по суммам принудительного изъятия (задолженностям по штрафам, пеням и неустойкам, начисленным за нарушение условий договоров на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг) ведутся на счете 0 209 00 000 "Расчеты". При этом доходы в виде неустойки (штрафа, пеней) относятся на статью 140 "Суммы принудительного изъятия" КОСГУ.

3. Списание суммы начисленной за нарушение договорных обязательств неустойки осуществляется в соответствии с Порядком N 44н. Если контрагент не подтвердил наличие задолженности по неустойкам, принятие решения о ее списании не допускается.

4. С вступлением в силу Приказа Минфина РФ N 209н операции по начислению и списанию сумм неустоек (штрафов, пеней) по государственным контрактам в бухгалтерском учете заказчика следует отражать с использованием нового счета 0 401 10 174 "Выпадающие доходы".

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд".

*(2) С 01.01.2016 ставка рефинансирования приравнивается к ключевой ставке ЦБ РФ, периодически изменяется.

*(3) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.

*(4) Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 N 162н.

*(5) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н.

*(6) "О внесении изменений в некоторые приказы Министерства финансов Российской Федерации в целях совершенствования бюджетного (бухгалтерского) учета и отчетности" (на момент подготовки материала находился на регистрации в Минюсте).