Вопрос: Представительство иностранной организации, зарегистрированной в Финляндской Республике, осуществляет представительские и рекламные функции и не ведет предпринимательскую деятельность. Представительство приобретает канцтовары, продукты питания. Возникает ли у иностранной организации постоянное представительство в РФ? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2016 г.)

Представительство иностранной организации, зарегистрированной в Финляндской Республике, осуществляет представительские и рекламные функции и не ведет предпринимательскую деятельность. Представительство приобретает канцтовары, продукты питания.

Возникает ли у иностранной организации постоянное представительство в РФ?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Деятельность представительства не приводит к созданию постоянного представительства иностранной компании на территории РФ для целей исчисления налога на прибыль.

Так как Ваше представительство не осуществляет реализацию товаров (работ, услуг), то налоговые обязательства по НДС и налогу на прибыль не возникают.

Обоснование вывода:

Наличие постоянного представительства иностранной организации в РФ для целей налогообложения определяется исходя из положений ст. 306 НК РФ.

Так, согласно п. 2 ст. 306 НК РФ под постоянным представительством иностранной организации в РФ для целей главы 25 НК РФ понимаются филиал, представительство, отделение, бюро, контора, агентство, любое другое обособленное подразделение или иное место деятельности этой организации, через которое иностранная организация регулярно осуществляет предпринимательскую деятельность на территории РФ, связанную с:

- пользованием недрами и (или) использованием других природных ресурсов;

- проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, сборке, наладке, обслуживанию и эксплуатации оборудования, в том числе игровых автоматов;

- продажей товаров с расположенных на территории РФ и принадлежащих этой организации или арендуемых ею складов;

- осуществлением иных работ, оказанием услуг, ведением иной деятельности, за исключением предусмотренной п. 4 ст. 306 НК РФ.

В постановлении АС Московского округа от 11.06.2015 N Ф05-6722/15 по делу N А40-138879/2014 отмечается, что иностранная организация рассматривается как имеющая постоянное представительство при наличии в РФ места ведения деятельности, соответствия вида деятельности характеристикам, приведенным в абз. 2-5 п. 2 ст. 306 НК РФ, предпринимательского характера деятельности, регулярности ее осуществления.

Если иностранная организация является лицом с постоянным местопребыванием в государстве, в отношениях с которым у РФ существует действующее соглашение об избежании двойного налогообложения, то для определения наличия постоянного представительства в силу ст. 7 НК РФ приоритет имеют положения соответствующего международного договора.

В настоящее время между РФ и Финляндской Республикой действует Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Финляндской Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы (Хельсинки, 4 мая 1996 г.) (далее - Соглашение).

В соответствии с п. 1 ст. 5 Соглашения термин "постоянное представительство" означает постоянное место деятельности, через которое резидент Договаривающегося Государства полностью или частично осуществляет свою предпринимательскую деятельность.

В силу п. 3 ст. 306 НК РФ постоянное представительство иностранной организации считается образованным с начала регулярного осуществления предпринимательской деятельности через ее отделение.

Как следует из приведенных норм, и Соглашение, и НК РФ связывают образование постоянного представительства с фактом ведения предпринимательской деятельности на территории РФ.

Однако ни Соглашение, ни НК РФ не раскрывают понятия "предпринимательская деятельность".

На основании ст. 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

При этом в письме Минфина России от 08.10.2014 N 03-08-05/50647 делается вывод, что разовая сделка по продаже имущества, совершенная представительством иностранной организации, не приводит к образованию постоянного представительства в РФ.

В письме Минфина России от 01.10.2008 N 03-08-05 разъясняется, что единичные факты совершения каких-либо хозяйственных операций в РФ не рассматриваются как "регулярная деятельность".

В рассматриваемом случае представительство коммерческую деятельность, направленную на систематическое получение прибыли от использования имущества, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг, не ведет, а осуществляет только приобретение канцелярских товаров и продуктов питания.

В свою очередь, п. 4 ст. 306 НК РФ предусматривает, что факт осуществления иностранной организацией на территории РФ деятельности подготовительного и вспомогательного характера при отсутствии признаков постоянного представительства, указанных в п. 2 ст. 306 НК РФ, не может рассматриваться как приводящий к образованию постоянного представительства. К подготовительной и вспомогательной деятельности относится, например:

- содержание постоянного места деятельности исключительно для сбора, обработки и (или) распространения информации, ведения бухгалтерского учета, маркетинга, рекламы или изучения рынка товаров (работ, услуг), реализуемых иностранной организацией, если такая деятельность не является основной (обычной) деятельностью этой организации;

- содержание постоянного места деятельности исключительно для целей простого подписания контрактов от имени этой организации, если подписание контрактов происходит в соответствии с детальными письменными инструкциями иностранной организации.

По мнению финансового ведомства (письмо Минфина России от 20.01.2014 N 03-08-05/1418), для того чтобы факты осуществления иностранной организацией на территории РФ видов деятельности, указанных в п. 4 ст. 306 НК РФ, не могли рассматриваться как приводящие к образованию постоянного представительства, такая деятельность должна осуществляться исключительно в пользу самой иностранной организации, а не в пользу третьих лиц, при этом такая деятельность не должна составлять значительную часть бизнеса иностранной организации и не должна быть идентична основной деятельности иностранной организации. Под основной деятельностью обычно понимается деятельность, являющаяся существенной и важной исходя из содержания предпринимательских целей и задач организации, т.е. подготовительный или вспомогательный характер деятельности подразумевает, что по своему содержанию она не может составлять всю основную деятельность или ее существенную часть.

В свою очередь, в письме Минфина России от 02.03.2005 N 03-08-05 отмечается, что осуществление представительством деятельности, связанной с рекламой продукции, предоставлением информации о продукции и осуществлением регистрации продукции, само по себе не выходит за рамки деятельности "подготовительного и вспомогательного характера" и, соответственно, не приводит к образованию постоянного представительства на территории России.

Учитывая разъяснения Минфина России, полагаем, что деятельность, осуществляемая Вашим представительством, может рассматриваться в качестве подготовительной и (или) вспомогательной.

На основании изложенного выше считаем, что постоянное представительство иностранной компании в анализируемой ситуации не образуется.

При этом оформление поставщиком первичных документов непосредственно на иностранную компанию на данный факт не влияет.

Приведем некоторые судебные решения, свидетельствующие в пользу нашего мнения.

Так, в постановлении ФАС Поволжского округа от 04.08.2011 N Ф06-6720/11 судьи пришли к выводу, что постоянное представительство образуется при условии регулярного осуществления через представительство иностранной организации предпринимательской деятельности.

В постановлении ФАС Московского округа от 14.10.2010 N КА-А40/15642-10 указывается, что понятие "коммерческая деятельность" рассматривается как синонимичное понятию "предпринимательская деятельность". Согласно п. 1 ст. 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке. Так как работники филиала иностранной компании не осуществляли какой-либо предпринимательской деятельности на территории России (не реализовывали товары, не выполняли работы, не оказывали услуги и не использовали имущество), то в таком случае речь идет не о постоянном месте деятельности иностранной компании.

Поскольку ваше представительство осуществляет исключительно приобретение канцелярских товаров и продуктов питания и не осуществляет реализацию товаров (работ, услуг), то в анализируемом случае у него не возникают налоговые обязательства как в части НДС, так и в части налога на прибыль.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

29 сентября 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.