Вопрос: Организация (включена в перечень крупнейших производителей самоходных машин) занимается производством тракторов. Весь утилизационный сбор идет на счет 44, списывается на счет 90. Какой остаток утилизационного сбора должен быть отражен на счете 44 при продаже готовой продукции? На какую дату учитывается утилизационный сбор в налоговом учете? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2016 г.)

Организация (включена в перечень крупнейших производителей самоходных машин) занимается производством тракторов. Весь утилизационный сбор идет на счет 44, списывается на счет 90.

Какой остаток утилизационного сбора должен быть отражен на счете 44 при продаже готовой продукции? На какую дату учитывается утилизационный сбор в налоговом учете?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Порядок отнесения утилизационного сбора, учтенного на счете 44, на стоимость реализованной продукции организации следует определить самостоятельно и утвердить его в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета.

Учитывая мнение специалистов Минфина России, в налоговом учете утилизационный сбор учитывается в составе прочих расходов в том периоде, когда у плательщика утилизационного сбора возникает обязанность по его уплате.

Обоснование вывода:

Утилизационный сбор введен ст. 24.1 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления" и уплачивается в соответствии с порядком и по ставкам, установленным Правительством РФ.

В Закон N 89-ФЗ Федеральным законом от 29.12.2015 N 392-ФЗ внесены изменения, согласно которым с 1 января 2016 года утилизационный сбор должны платить, в том числе, и производители самоходных машин и прицепов к ним.

Правила взимания, исчисления, уплаты и взыскания утилизационного сбора в отношении самоходных машин и (или) прицепов к ним (далее - Правила), а также перечень видов и категорий самоходных машин и прицепов к ним, в отношении которых уплачивается утилизационный сбор, а также размеров утилизационного сбора утверждены Постановлением Правительства РФ от 06.02.2016 N 81 (далее - Постановление N 81). Отметим, что Постановление N 81 вступило в силу с даты его официального опубликования - с 10 февраля 2016 года.

Утилизационный сбор взимается со дня вступления в силу Постановления N 81, то есть с 10 февраля 2016 года, и только в отношении самоходных машин и прицепов к ним, которые указаны в Перечне. В отношении техники, не указанной в Перечне, а также выпущенной в обращение до 10 февраля 2016 года, утилизационный сбор не взимается (письмо Минпромторга РФ от 04.03.2016 N МА-12952/20 (доведено до налоговых органов письмом ФНС России от 28.03.2016 N СД-4-3/5250@)).

Взимание утилизационного сбора, уплату которого осуществляют плательщики, производящие самоходные машины и прицепы к ним, осуществляет ФНС России (п. 4 Постановления N 81, письмо ФНС России от 15.02.2016 N СД-4-3/2341@).

Бухгалтерский учет

В соответствии с п. 4 ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) расходы в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

- расходы по обычным видам деятельности;

- прочие расходы.

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров (п. 5 ПБУ 10/99).

Согласно п. 7 ПБУ 10/99 расходы по обычным видам деятельности формируют:

- расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;

- расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).

Налоги и сборы, таможенные пошлины и сборы, уплата которых связана с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров или же с выполнением работ, оказанием услуг, отражаются в составе расходов по обычным видам деятельности.

При этом организация вправе самостоятельно определить квалификацию расхода в зависимости от ситуации, закрепив данное положение в своей учетной политике.

В данной ситуации организация учитывает утилизационный сбор на счете 44 "Расходы на продажу". Отметим, что согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению (утверждена приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, далее - Инструкция) счет 44 "Расходы на продажу" предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг.

В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, на счете 44 "Расходы на продажу" учитываются расходы, связанные с продажей готовой продукции. Из положений Постановления N 81 следует, что утилизационный сбор уплачивается в отношении выпускаемой продукции, то есть связан с реализацией продукции. Следовательно, организация вправе учесть сумму утилизационного сбора на счете 44.

Согласно Инструкции по дебету счета 44 "Расходы на продажу" накапливаются суммы произведенных организацией расходов, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг. Эти суммы списываются полностью или частично в дебет счета 90 "Продажи". При этом согласно Инструкции в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, при частичном списании подлежат распределению расходы на упаковку и транспортировку (между отдельными видами отгруженной продукции ежемесячно исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или другим соответствующим показателям). Все остальные расходы, связанные с продажей продукции, товаров, работ, услуг, ежемесячно относятся на себестоимость проданной продукции (товаров, работ, услуг).

При этом, по нашему мнению, организация вправе предусмотреть распределение расходов, связанных с уплатой утилизационного сбора, в зависимости от реализуемой продукции.

Например, учетной политикой организации может быть предусмотрен порядок списания расходов, связанных с уплатой утилизационного сбора, по среднему проценту. За основу, на наш взгляд, можно взять порядок, содержащийся в п. 2.18 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных Роскомторгом и Минфином России 20.04.1995 N 1-550/32-2.

При наличии технической возможности можно предусмотреть вариант списания утилизационного сбора непосредственно в периоде, когда организация признает выручку от реализации того транспортного средства, в отношении которого начислен утилизационный сбор. На наш взгляд, такой вариант более предпочтителен.

В любом случае выбранный порядок необходимо утвердить в учетной политике организации в целях бухгалтерского учета.

Налоговый учет

Согласно п. 1 ст. 51 БК РФ утилизационный сбор относится к неналоговым доходам федерального бюджета (письма Минфина России от 27.05.2016 N 03-07-11/30606, ФНС России от 09.08.2016 N СД-4-3/14548@). Следовательно, он не может быть учтен в целях налогообложения прибыли на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, так как не является налоговым или таможенным платежом (сбором).

По мнению специалистов финансового ведомства, утилизационный сбор подлежит учету при определении налоговой базы в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку является обязательным платежом, уплачиваемым при ввозе или производстве транспортных средств и шасси (письма Минфина РФ от 30.10.2014 N 03-03-06/1/54938, от 29.08.2014 N 03-03-06/1/43346, от 11.04.2014 N 03-03-06/1/16575, от 12.03.2014 N 03-03-10/10650).

В соответствии с пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

При этом датой осуществления расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей признается дата их начисления.

В общем случае производители уплачивают утилизационный сбор при выпуске транспортных средств, а затем по истечении 3 рабочих дней со дня уплаты утилизационного сбора представляют в налоговый орган расчет суммы утилизационного сбора в отношении самоходных машин и (или) прицепов (пп. "а" п. 18 Правил).

Для крупнейших производителей*(1) предусмотрен особый порядок уплаты утилизационного сбора.

Крупнейшие производители самоходных машин и (или) прицепов представляют расчет утилизационного сбора в налоговый орган по месту нахождения крупнейшего производителя не позднее последнего дня квартала, в котором был выдан бланк паспорта, на котором крупнейшим производителем самостоятельно проставлена отметка об уплате утилизационного сбора (пп. "а" п. 21 Правил).

Причем уплату утилизационного сбора крупнейший производитель осуществляет в течение 45 календарных дней, следующих за кварталом, в котором составлен расчет утилизационного сбора. А за III квартал года - в течение 90 календарных дней, следующих за указанным кварталом (п. 24 Правил, письмо Минпромторга от 10.03.2016 N МА-13690/20 (доведено до налоговых органов письмом ФНС России от 29.03.2016 N СД-4-3/5325@)).

Таким образом, крупнейшие производители выпускают транспортное средство, рассчитывают утилизационный сбор, самостоятельно производят отметку об уплате сбора на паспорте транспортного средства, сдают в налоговый орган расчет и лишь затем в сроки, установленные п. 24 Правил, перечисляют утилизационный сбор. То есть для крупнейших производителей Правительством РФ предусмотрена своего рода льгота по уплате утилизационного сбора.

Аналогичные нормы для уплаты утилизационного сбора предусмотрены и при взимании утилизационного сбора в отношении колесных транспортных средств (шасси) Правилами, утвержденными Постановлением от 26.12.2013 N 1291.

Специалисты финансового ведомства, учитывая положения Правил, утвержденных Постановлением от 26.12.2013 N 1291, которые идентичны с Правилами, утвержденными Постановлением N 81, разъясняют, что датой начисления утилизационного сбора признается дата возникновения обязательств, связанных с уплатой сбора в бюджет. Соответственно, для целей налогообложения прибыли утилизационный сбор должен учитываться в составе прочих расходов того отчетного периода, в котором возникает соответствующая обязанность.

То есть утилизационный сбор признается в составе прочих расходов в том периоде, когда у организации возникла обязанность по его уплате (письма Минфина РФ от 30.10.2014 N 03-03-06/1/54938, от 29.08.2014 N 03-03-06/1/43346, от 11.04.2014 N 03-03-06/1/16575, от 12.03.2014 N 03-03-10/10650).

В данной ситуации организация является крупнейшим производителем самоходных машин. Следовательно, учитывая позицию финансового ведомства, утилизационный сбор организация вправе учесть в составе прочих расходов в том периоде, когда у нее возникла обязанность по уплате утилизационного сбора.

Например, если расчет утилизационного сбора составлен 30 сентября 2016 года, то обязанность по его уплате возникает у крупнейшего производителя 30 декабря 2016 года. Следовательно, учесть в расходах сумму исчисленного утилизационного сбора организация будет вправе только в IV квартале 2016 года.

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:

- Энциклопедия решений. Учет налогов и сборов, взносов на обязательное страхование, таможенных платежей;

- Энциклопедия решений. Расходы в виде налогов, сборов, пошлин, страховых взносов в целях налогообложения прибыли.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Горностаев Вячеслав

5 октября 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Перечень плательщиков, признанных организациями - крупнейшими производителями самоходных машин и (или) прицепов и включенных в реестр организаций - крупнейших производителей самоходных машин и (или) прицепов утвержден приказом Министерства промышленности и торговли РФ от 14.07.2016 N 2395.