Вопрос: Индивидуальный предприниматель приобрел патент на 10 месяцев с начала 2016 года. В ноябре 2016 года (уже после окончания действия патента) доход по этому виду деятельности превысил 60 млн. руб. Помимо деятельности, переведенной на патентную систему налогообложения (ПСН), индивидуальный предприниматель также осуществляет другие виды деятельности на общей системе налогообложения (ОСН). Пересчитают ли налоги по ОСНО с начала календарного года (начало действия патента), если лимит превышен после окончания срока действия патента? Или на ОСНО будет только доход ноября и декабря 2016 года? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2016 г.)

Индивидуальный предприниматель приобрел патент на 10 месяцев с начала 2016 года. В ноябре 2016 года (уже после окончания действия патента) доход по этому виду деятельности превысил 60 млн. руб. Помимо деятельности, переведенной на патентную систему налогообложения (ПСН), индивидуальный предприниматель также осуществляет другие виды деятельности на общей системе налогообложения (ОСН). Пересчитают ли налоги по ОСНО с начала календарного года (начало действия патента), если лимит превышен после окончания срока действия патента? Или на ОСНО будет только доход ноября и декабря 2016 года?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

ИП в отношении переведенного на ПСН вида деятельности за период с 01.01.2016 по 31.10.2016 уплачивает стоимость патента, а за период 01.11.2016-31.12.2016 - все налоги, предусмотренные для ОСН. Пересчет налогов по общей системе налогообложения в случае, если превышение предельной величины дохода имело место после окончания срока действия патента, НК РФ не предусмотрен.

Обоснование позиции:

Главой 26.5 НК РФ предусмотрено несколько ситуаций, при которых налогоплательщик утрачивает право на применение ПСН, в частности:

1) истечение срока действия патента;

2) до истечения срока действия патента:

- нарушение условий, установленных для применения ПСН (п. 6 ст. 346.45 НК РФ). В этом случае налогоплательщик считается утратившим право на применение ПСН с начала налогового периода, на который ему был выдан патент;

- прекращение налогоплательщиком предпринимательской деятельности, в отношении которой применялась ПСН (п. 8 ст. 346.45 НК РФ).

Если патент выдан на срок менее календарного года, налоговым периодом признается срок, на который выдан патент (смотрите п. 2 ст. 346.49 НК РФ, письма Минфина России от 17.10.2016 N 03-11-09/60291, от 16.12.2015 N 03-11-12/73621, а также материал - Вопрос: На какой период выдается патент? (официальный сайт ФНС России, раздел "Часто задаваемые вопросы", май 2013)).

При этом п. 8 ст. 346.45 НК РФ не предусматривает обязанности представления в налоговый орган заявления об утрате права на применение ПСН по такому основанию, как окончание срока действия патента (смотрите материал - Вопрос: Должен ли индивидуальный предприниматель (ИП) подать заявление о снятии с учета в налоговом органе в случае окончания срока действия патента? (официальный сайт ФНС России, раздел "Часто задаваемые вопросы", май 2013)).

Истечение срока действия патента является основанием для снятия ИП с учета в качестве налогоплательщика, применяющего ПСН. Согласно п. 2 ст. 346.46 НК РФ снятие с учета в налоговом органе индивидуального предпринимателя, применяющего ПСН, осуществляется в течение 5 дней со дня истечения срока действия патента.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации у ИП налоговый период для целей применения ПСН окончился 31.10.2016, в течение 5 дней с этой даты он должен быть снят с учета в налоговом органе.

Соответственно, с 01.11.2016 к ИП не могут применяться никакие положения главы 26.5 НК РФ, в т.ч. условия применения ПСН, установленные в п. 6 ст. 346.45 НК РФ.

Норма пп. 1 п. 6 ст. 346.45 НК РФ звучит так: налогоплательщик считается утратившим право на применение ПСН и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан патент, в случае, если с начала календарного года доходы налогоплательщика от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения, превысили 60 млн. рублей.

В Вашей ситуации доходы ИП по виду предпринимательской деятельности, в отношении которой применялся патент, за налоговый период (которым для ИП является период с 01.01.2016 по 31.10.2016) не превысили 60 млн. руб. Следовательно, право на применение ПСН по основанию несоответствия условиям пп. 1 п. 6 ст. 346.45 НК РФ предпринимателем утрачено не было. Соответственно, пересчет налогов по общей системе налогообложения в этом случае производиться не должен.

Разъяснений официальных органов, конкретно отвечающих на поставленный Вами вопрос, а также судебных решений нами не обнаружено. Те пояснения, которые касаются применения предельного размера доходов по ПСН, только лишь повторяют положения пп. 1 п. 6 ст. 346.45 НК РФ (п. 4 Информации Управления Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Челябинской области от 20.03.2013 "Патентная система налогообложения", письма Минфина России от 15.07.2016 N 03-11-12/41790, от 01.06.2016 N 03-11-11/31720). Сообщается также, что в рамках ПСН для целей непревышения порога в 60 млн. учитываются доходы по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется данная система налогообложения (письма Минфина России от 18.04.2016 N 03-11-11/22124, от 10.10.2014 N 03-11-11/51236). Также нас информируют, что если идет речь о совмещении ПСН с иными видами деятельности, в отношении которых применяется общая система налогообложения, размер доходов от иных видов деятельности не влияет на право применения патентной системы налогообложения (письма УФНС России по Хабаровскому краю от 09.04.2013 N 10-03-16/006632@ (вопрос 3), от 21.01.2013 N 10-03-16/00950@ (вопрос 1)).

Таким образом, порядка корректировки предельной величины дохода (например пропорционального уменьшения), позволяющего применять ПСН в случае, если патент выдан на срок менее года, НК РФ не содержит. Как не содержит и норм о включении в пороговую сумму доходов, полученных от деятельности, облагаемой в рамках общей системы налогообложения по окончании срока действия патента (Ваша ситуация).

Напомним также, что согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Учитывая сказанное, можно сделать вывод, что ИП за период с 01.01.2016 по 31.10.2016 уплачивает (по переведенному на ПСН виду деятельности) стоимость патента, а за период 01.11.2016-31.12.2016 - все налоги, предусмотренные для ОСН. Пересчет налогов по общей системе налогообложения в случае, если превышение предельной величины дохода имело место после окончания срока действия патента, НК РФ не предусмотрен.

Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:

- Энциклопедия решений. Патентная система налогообложения;

- Энциклопедия решений. Ограничение по размеру доходов для применения ПСН;

- Энциклопедия решений. Прекращение применения ПСН;

- Энциклопедия решений. Окончание срока действия патента;

- Энциклопедия решений. Налоговый период при ПСН.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РКА Буланцов Михаил

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Мельникова Елена

24 ноября 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.