Вопрос: Детский сад (муниципальное автономное учреждение) применяет УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов". Учреждение получает доходы от платной деятельности только в виде родительской платы за питание ребенка. Все полученные средства уходят на закупку продуктов. За счет каких средств детский сад должен уплатить налог в связи с применением УСН? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, ноябрь 2016 г.)

Детский сад (муниципальное автономное учреждение) применяет УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Учреждение получает доходы от платной деятельности только в виде родительской платы за питание ребенка. Все полученные средства уходят на закупку продуктов.

За счет каких средств детский сад должен уплатить налог в связи с применением УСН?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В случае неуплаты задолженность по налогу в связи с применением УСН может быть взыскана налоговым органом в том числе из средств субсидии на выполнение муниципального задания.

В данном случае учреждению следует рассмотреть возможность перехода на общую систему налогообложения.

Обоснование вывода:

Переход к УСН так же, как и возврат к иным режимам налогообложения, осуществляется в добровольном порядке (ст. 346.11 НК РФ). И прежде, чем применять ту или иную систему налогообложения, следует проанализировать, при каком режиме налогообложения налоговая нагрузка будет меньше.

Преимущество УСН заключается в том, что налог, уплачиваемый в связи с применением этого спецрежима, заменяет исчисление и уплату следующих налогов (п. 2 ст. 346.11 НК РФ):

- налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным п.п. 1.6, 3 и 4 ст. 284 НК РФ);

- налога на имущество организаций (за исключением налога, уплачиваемого в отношении объектов недвижимого имущества, налоговая база по которым определяется как их кадастровая стоимость; письмо Минфина России от 28.07.2014 N 03-11-06/2/36924);

- НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со ст. 174.1 НК РФ).

Однако глава 26.2 НК РФ не содержит никаких преференций для автономных учреждений. Поэтому даже при выборе объекта налогообложения "доходы минус расходы" в случае отсутствия прибыли как таковой (разницы между доходами и расходами) или при наличии убытка учреждение все равно должно заплатить минимальный налог (п. 6 ст. 346.18 НК РФ). Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1% налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со ст. 346.15 НК РФ. Минфин России в письме от 28.05.2012 N 03-11-06/2/71 указал, что главой 26.2 НК РФ не предусмотрено уменьшение размера минимального налога в случае применения налогоплательщиком дифференцированной налоговой ставки, установленной законом субъекта РФ (п. 2 ст. 346.20 НК РФ).

Отсутствие денежных средств по приносящей доход деятельности не освобождает учреждение от обязанности уплаты налога. В случае неуплаты задолженность по налогу в связи с применением УСН может быть взыскана налоговым органом в том числе из средств субсидии на выполнение муниципального задания (п. 3.1 ст. 46 НК РФ).

В анализируемой ситуации учреждению, вероятно, выгодней применять общую систему налогообложения. В этом случае учреждение может использовать льготы по НДС и налогу на прибыль, предусмотренные, соответственно, главами 21 и 25 НК РФ, а по налогу на имущество - не исключено, что законом субъекта РФ предусмотрены льготы для муниципальных учреждений или образовательных организаций (п. 2 ст. 372 НК РФ).

Деятельность, осуществляемая детским садом, освобождена от обложения НДС в силу прямой нормы ст. 149 НК РФ: согласно пп. 4 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению НДС оказание услуг по присмотру и уходу за детьми в организациях, осуществляющих образовательную деятельность по реализации образовательных программ дошкольного образования, услуг по проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях.

Кроме того, в соответствии с п. 1 ст. 145 НК РФ учреждение вправе получить освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС не превысила в совокупности два миллиона рублей. Предельный показатель выручки, дающий право на применение освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, рассчитывается только применительно к операциям по реализации, облагаемым НДС (письмо ФНС России от 12.05.2014 N ГД-4-3/8911@, п. 4 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33).

Положения главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ позволяют государственным (муниципальным) учреждениям не учитывать некоторые виды доходов при исчислении налоговой базы (ст. 251 НК РФ), а также применять льготную ставку 0% по налогу на прибыль при выполнении определенных условий (статьи 284.1 или 284.5 НК РФ). Так, образовательные организации при выполнении ряда условий вправе применять нулевую ставку по налогу на прибыль (ст. 284.1 НК РФ). Одно из условий применительно к данной ситуации - доходы от образовательной деятельности, присмотра и ухода за детьми должны составлять не менее 90% доходов, учитываемых при определении налоговой базы (пп. 2 п. 3 ст. 284.1 НК РФ).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор Монако Ольга

Ответ прошел контроль качества

25 ноября 2016 г.