Заключение Комитета Государственной Думы Федерального Собрания РФ по бюджету и налогам на проект федерального закона N 1099990-6 "О ратификации Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Специального административного района Гонконг Китайской Народной Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и Протокола к нему", внесенный Правительством Российской Федерации (не действует)

Заключение Комитета Государственной Думы Федерального Собрания РФ по бюджету и налогам
на проект федерального закона N 1099990-6 "О ратификации Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Специального административного района Гонконг Китайской Народной Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и Протокола к нему",
внесенный Правительством Российской Федерации

Досье на проект федерального закона

Рассмотрев указанный законопроект, Комитет по бюджету и налогам отмечает следующее.

Рассматриваемым проектом федерального закона предусматривается ратифицировать Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Специального административного района Гонконг Китайской Народной Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы (далее - Соглашение), а также Протокола к нему.

Китайская Народная Республика (далее КНР), а также специальные административные районы Гонконг (Сянган) и Макао (Аомынь) включены в перечень государств и территорий, предоставляющих льготный режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны), утвержденный Министерством финансов Российской Федерации (приказ от 13.11.2007 N 108н).

Следует отметить, что согласно определению термина Специальный административный район Гонконг", данному в подпункте "а" пункта 1 статьи 3 Соглашения, он означает любую область, на которую распространяются налоговые законы Специального административного района Гонконг Китайской Народной Республики. Принимая во внимание, что Специальный административный район Гонконг имеет собственное налоговое законодательство, он самостоятельно заключает соглашения об избежании двойного налогообложения (в том числе такое соглашение заключено и с Китаем).

Соглашение распространяется на налоги на доходы, которыми признаются все налоги, взимаемые с общей суммы дохода или отдельных элементов дохода (включая налоги на доходы от отчуждения движимого или недвижимого имущества). Применительно к Российской Федерации Соглашение применяется к налогу на прибыль организаций и налогу на доходы физических лиц.

Положения Соглашения предлагается применять в Российской Федерации в отношении указанных налогов за любые налоговые периоды, начинающиеся 1 января или после 1 января календарного года, следующего за годом, в котором это Соглашение вступает в силу (т.е. в отношении налогов за налоговые периоды, начинающиеся не ранее 1 января 2017 года).

Целью Соглашения является обеспечение условий для устранения двойного налогообложения юридических и физических лиц. Одним из главных условий заключения Соглашения является освобождение от налогообложения у источника выплаты в одной договаривающейся стороне процентов, выплачиваемых по кредитам и займам, предоставленных банками другой договаривающейся стороны, что в условиях сложившихся международных экономических отношений позволит российским заемщикам снизить затраты по привлечению и обслуживанию кредитов гонконгских банков и стать хорошей альтернативой для российских предприятий в поисках новых источников финансирования.

Соглашение разработано на основе Типового соглашения между Российской Федерацией и иностранными государствами об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и имущество, одобренного Правительством Российской Федерации (постановление от 24.02.2010 N 84) (далее - Типовое соглашение).

Соглашение определяет:

- статус резидентства договаривающихся сторон;

- случаи, когда деятельность предприятия приводит к образованию постоянного представительства для целей Соглашения, а также исключения из них;

- Порядок налогообложения доходов от недвижимого имущества;

- Порядок определения и налогообложения прибыли предприятия договаривающейся стороны и (или) его постоянного представительства, осуществляющего предпринимательскую деятельность в другой договаривающейся стороне;

- Порядок налогообложения прибыли предприятий от эксплуатации морских или воздушных судов в международных перевозках;

- ассоциированные предприятия и Порядок их налогообложения;

- Порядок налогообложения дивидендов, процентов, доходов от авторских прав и лицензий, доходов от отчуждения имущества;

- Порядок налогообложения доходов физических лиц - резидентов договаривающихся сторон (от оказания независимых личных услуг; от работы по найму; полученных в качестве гонораров директоров, артистов и спортсменов; пенсий и др.);

- методы устранения двойного налогообложения;

- случаи ограничения льгот;

- взаимосогласительную процедуру компетентных органов России и Специального административного района Гонконг в случае возникновения ситуации, приводящей к налогообложению лица не в соответствии с Соглашением;

- Порядок обмена информацией компетентными органами России и Специального административного района Гонконг.

Неотъемлемой частью Соглашения является Протокол, подписанный 18.01.2016, в котором:

- дается определение термину "политические подразделения" применительно к Российской Федерации;

- содержится положение, что любой документ, полученный в соответствии со статьей 25 "Обмен информацией" Соглашения или сертификат о постоянном местопребывании, выданный компетентным органом Специального административного района Гонконг или его уполномоченным представителем, не требуют легализации или апостиля для целей применения в России;

- в отношении статьи 25 "Обмен информацией" Соглашения согласовано, что дополнительно к налогам, на которые распространяется Соглашение, положения этой статьи также применяются к таким действующим и администрируемым в России налогам как налог на добавленную стоимость, налог на имущество организаций и налог на имущество физических лиц.

Порядок определения статуса резидентства приведен в статье 4 Соглашения и в общем случае применительно к России под термином "резидент Договаривающейся Стороны" понимается любое лицо, которое в соответствии с законодательством России подлежит в ней налогообложению на основании его местожительства, постоянного местопребывания, места регистрации, места фактического управления или любого другого критерия аналогичного характера.

При этом приводится Порядок определения статуса физического лица в целях возможности распространения на него льгот и освобождения от налогов, предоставляемых Соглашением, в случае, когда каждая договаривающаяся сторона считает его своим резидентом.

В части определения резидентства лица, не являющегося физическим лицом, которое является резидентом обоих договаривающихся сторон, то стороны договорились о признании этого лица резидентом той стороны, в которой расположено место его фактического управления без учета других факторов и критериев, предусмотренных Типовым соглашением.

Статьей 5 Соглашения дается определение термину "постоянное представительство", в которой в отношении строительной площадки, деятельности на строительном, сборочном или монтажном объекте, а также надзорной деятельности, связанной с ними, установлено, что они приводят к образованию постоянного представительства в другой договаривающейся стороне, если такие площадки, объект или деятельность существуют более 12 месяцев. В отношении предоставления услуг указанной статьей Соглашения установлено, что такая деятельность приводит к образованию постоянного представительства только в том случае, если она осуществляется через своих сотрудников или через нанятый для этой цели персонал в течение периода или периодов, составляющих 183 дня в любом 12-месячном периоде.

Доходы, получаемые резидентом договаривающейся стороны от прямого использования, сдачи в аренду или использования недвижимого имущества (в качестве которого не рассматриваются морские и воздушные суда) в любой другой форме, находящегося в другой договаривающейся стороне, могут облагаться налогом в этой другой стороне. Данное положение применяется не только к доходам от недвижимого имущества предприятия, но и к доходу от недвижимого имущества, используемого для предоставления независимых личных услуг (статья 6 Соглашения). Данный Порядок признания доходов от использования недвижимого имущества соответствует действующему в Российской Федерации.

Соглашение предусматривает, что налогообложение прибыли от предпринимательской деятельности предприятия одной договаривающейся стороны производится в другой договаривающейся стороне, только если такое предприятие осуществляет деятельность в этом другом государстве через находящееся там постоянное представительство. Прибыль этого предприятия облагается в этой другой стороне только в той части, которая относится к этому постоянному представительству.

Одновременно предусмотрено право (если такое предусмотрено национальным законодательством договаривающейся стороны) определять прибыль, относящуюся к постоянному представительству, на основе пропорционального распределения прибыли предприятия между его различными частями (статья 7 Соглашения).

Прибыль, полученная предприятием договаривающейся стороны от эксплуатации морских или воздушных судов в международных перевозках, доходы от отчуждения указанных судов или движимого имущества, связанного с использованием таких судов, будет подлежать налогообложению только в этой стороне (статьи 8 и 13 Соглашения). При этом, для целей указанной статьи Соглашения прибыль от эксплуатации морских или воздушных судов в международных перевозках включает, в том числе: доход от сдачи в аренду морских или воздушных судов без экипажа; доход от продажи билетов и оказания услуг, связанных с такими перевозками; прибыль от сдачи предприятием в аренду контейнеров (если такая аренда, такое оказание услуг или такая сдача связаны с эксплуатацией морских или воздушных судов в международных перевозках).

Стороны договорились, что по общему правилу доходы, полученные резидентом одной договаривающейся стороны от отчуждения недвижимого имущества, определенного статьей 6 Соглашения и находящегося в другой договаривающейся стороне, могут облагаться в этой другой стороне.

В настоящее время в Российской Федерации доходы иностранных компаний от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное оборудование, необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок облагаются по ставке 10 процентов, а от реализации недвижимого имущества, находящегося на территории Российской Федерации - по ставке 20 процентов (пункт 2 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс). При этом предусмотрено освобождение этих доходов или возврат ранее удержанного налога по выплаченным иностранным организациям доходам при условии представления документов, указанных в пункте 1 или 2 статьи 312 Налогового кодекса.

Статьей 9 Соглашения определяются признаки ассоциированных предприятий и Порядок налогообложения их прибыли. Такими предлагается признавать предприятия в случае, если предприятие одной договаривающейся стороны прямо или косвенно участвует в управлении, контроле или капитале предприятия другой договаривающейся стороны или если одни и те же лица прямо или косвенно участвуют в управлении, контроле или капитале предприятия одной договаривающейся стороны и предприятия другой договаривающейся стороны. При этом, в случае если между этими двумя предприятиями в их коммерческих и финансовых взаимоотношениях создаются или устанавливаются условия, отличные от тех, которые имели бы место между независимыми предприятиями, предусматривается возможность увеличения налогооблагаемой прибыли на сумму той прибыли, которая могла бы быть начислена предприятию в случае отсутствия этих условий.

Этой же статьей Соглашения предусмотрена возможность проведения корректировки суммы налога на прибыль, начисленной предприятию одной из договаривающихся сторон, на сумму налога, которая приходилась бы на долю предприятия другой договаривающейся стороны, в случае, если бы отношения между этими предприятиями были как между независимыми предприятиями (при определении такой корректировки должны учитываться другие положения Соглашения и компетентные органы договаривающихся сторон при необходимости могут консультироваться друг с другом).

Статьей 10 Соглашения предусмотрено, что дивиденды, выплачиваемые компанией, которая является резидентом одной договаривающейся стороны, резиденту другой договаривающейся стороны, могут облагаться налогом в этой другой договаривающейся стороне.

В то же время оговаривается возможность обложения налогом дивидендов в договаривающемся государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, в соответствии с законодательством этой стороны. Взимаемый таким образом налог не должен превышать:

5 процентов общей суммы дивидендов, если лицом, имеющим фактическое право на них, является компания (не являющаяся товариществом), которая прямо владеет не менее чем 15 процентами капитала компании, выплачивающей дивиденды;

10 процентов общей суммы дивидендов во всех остальных случаях.

В настоящее время в отношении доходов, полученных иностранной компанией в виде дивидендов по акциям российских организаций, дивидендов от участия в капитале организации в иной форме, а также в отношении доходов физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, в виде дивидендов от долевого участия в деятельности российских организаций, установлена ставка налога в размере 15 процентов (подпункт 3 пункта 3 статьи 284 и пункт 3 статьи 224 Налогового кодекса). Таким образом, Соглашением устанавливается более льготный режим налогообложения в отношении указанного вида доходов.

Статьей 11 "Проценты" Соглашения предусмотрено, что проценты, возникающие в одной договаривающейся стороне и выплачиваемые резиденту другой договаривающейся стороны, подлежат налогообложению только в другой стороне без возможности взимания налога в договаривающейся стороне - источнике доходов по процентам. Такой подход исключит обязанность российских налогоплательщиков-источников выплаты процентов по удержанию налога с указанного вида доходов иностранных организаций.

Исключение из указанного правила составляют случаи, когда лицо, имеющее фактическое право на проценты, будучи резидентом одной договаривающейся стороны, осуществляет предпринимательскую деятельность в другой договаривающейся стороне, в которой возникают проценты, через постоянное представительство или оказывает в этой другой стороне независимые личные услуги через расположенную там постоянную базу, и долговое требование, в отношении которого выплачиваются проценты, фактически связано с таким постоянным представительством или постоянной базой.

Российским законодательством ставка налога на прибыль организаций в отношении налога на доходы иностранных организаций, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, в отношении доходов в виде процентов для иностранных организаций установлена в размере 20 процентов (подпункт 1 пункта 2 статьи 284 Налогового кодекса) (за исключением процентов от долговых обязательств в виде государственных и муниципальных эмиссионных ценных бумаг, по которым установлены более низкие ставки), а в отношении физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, - в размере 30 процентов (пункт 3 статьи 224 Налогового кодекса).

При этом статьи 10 и 11 Соглашения, регулирующие вопросы налогообложения дивидендов и процентов, содержат положения, согласно которым льготы, предусмотренные этими статьями Соглашения, не будут действовать в случае, если сделка была проведена исключительно с целью получения этой льготы.

Статьей 12 Соглашения определен Порядок налогообложения доходов от авторских прав и лицензий, возникающих в одной стороне и выплачиваемых резиденту другой стороны, - они могут облагаться налогом в этой другой стороне.

Одновременно предусматривается возможность обложения налогом таких доходов в той стороне, в которой они возникают. Но если лицо, имеющее фактическое право на указанные доходы, является резидентом другой стороны, то взимаемый налог не должен превышать 3 процента от общей суммы доходов от авторских прав и лицензий.

Таким образом, этой статьей Соглашения устанавливается более низкая ставка налога, нежели установленные Налоговым кодексом ставки налога на прибыль организаций и налога на доходы физических лиц, не являющихся российскими налоговыми резидентами, в отношении доходов от использования на территории Российской Федерации указанных объектов интеллектуальной собственности (в размере 20 и 30 процентов, соответственно).

В Соглашение включена статья 14 "Доход от независимых личных услуг", регулирующая вопросы налогообложения доходов от оказания независимой научной, литературной, художественной, образовательной или преподавательской и другой деятельности. Предусматривается, что такие доходы будут облагаться в договаривающейся стороне, резидентом которой является получающее такие доходы лицо, за исключением случаев, когда указанное лицо располагает в другой договаривающей стороне регулярно доступной ему постоянной базой для осуществления своей деятельности (в этом случае в другой договаривающейся стороне может облагаться только та часть дохода, которая связана с этой постоянной базой).

Соглашение предусматривает режим налогообложения доходов физических лиц, аналогичный принятому в международной практике. По общему правилу физическое лицо уплачивает налоги со всех своих доходов в той стране, в которой оно находится свыше 183 дней в течение любого 12-месячного периода (статья 15 Соглашения).

Особенности установлены: для членов экипажей морских или воздушных судов, эксплуатируемых в международных перевозках (вознаграждение за их работу по найму предлагается облагать только в стороне, предприятие которого эксплуатирует в международных перевозках указанные суда); артистов и спортсменов (их доходы будут облагаться в стороне, в которой ими осуществляется деятельность), государственных служащих, пенсионеров (их вознаграждения предлагается облагать в договаривающейся стороне - источнике выплаты), студентов (их платежи могут облагаться только у источника выплаты).

Методы устранения двойного налогообложения приведены в статье 22 Соглашения, которой предусмотрена возможность при исчислении налога на территории одной стороны произвести вычет налога, уплаченного на территории другой стороны. При этом предусмотрено, что сумма этого вычета не должна превышать сумму налога на доход, рассчитанную в соответствии с налоговыми законами и правилами сторон.

Соглашение гарантирует недопущение налоговой дискриминации (статья 23), регулирует взаимосогласительную процедуру в случае, если лицо считает, что действия одного или обеих договаривающихся сторон приводят или приведут к его налогообложению не в соответствии с положениями Соглашения (статья 24). При этом предусмотрена возможность консультаций и прямых контактов компетентных органов договаривающихся сторон в целях достижения договоренностей.

Положениями Соглашения предусмотрено регулирование вопросов обмена информацией между компетентными органами договаривающихся государств (статья 25 Соглашения).

В соответствии с современными требованиями международного сотрудничества в налоговой области указанная статья Соглашения содержит ряд положений, которые позволяют Российской Федерации повысить эффективность обмена налоговой информацией между налоговыми органами Российской Федерации и Специального административного района Гонконг по налогам, на которые распространяется Соглашение (налог на прибыль организаций и налог на доходы физических лиц) и Протокол (налог на добавленную стоимость, налог на имущество организаций и налог на имущество физических лиц).

Так, Соглашение содержит положения, не позволяющие отказать в предоставлении информации, запрашиваемой другой стороной, только на основании отсутствия заинтересованности в такой информации у запрашиваемой стороны для собственных налоговых целей, а также на основании того, что такой информацией располагают банк, иная финансовая организация, номинальный держатель, агент, доверительный управляющий или что такая информация относится к правам владения каким-либо лицом.

При этом, любая информация, полученная налоговым органом договаривающейся стороны в рамках обмена информацией, является конфиденциальной так же, как и информация, получаемая на основании национального законодательства этой договаривающейся стороны, и может быть раскрыта только строго ограниченному кругу лиц и органов, которые занимаются исчислением или взиманием, принудительным взысканием или уголовным преследованием, принятием решений по жалобам в отношении налогов. При этом использовать соответствующую информацию такие лица и органы могут только в указанных целях.

В то же время отмечается, что в отличие от Типового соглашения Соглашение не предусматривает содействия договаривающихся сторон во взыскании налогов и при этом Специальный административный район Гонконг не является участником Конвенции ОЭСР "Об административной помощи по налоговым делам" (заключенной в Страсбурге 25.01.1988), которой предусмотрена возможность оказания такой помощи.

Применение Соглашения будет способствовать развитию взаимовыгодного сотрудничества между Российской Федерацией и Специальным административным районом Гонконг Китайской Народной Республики, привлечению взаимных инвестиций. Реализация ряда норм Соглашения позволит получить дополнительные источники налоговых поступлений в соответствующие бюджеты, выявленных благодаря получению российскими налоговыми органами возможности запрашивать интересующую информацию от аналогичных органов Специального административного района Гонконг.

В соответствии с подпунктом "а" пункта 1 статьи 15 Федерального закона от 15 июля 1995 г. N 101-ФЗ "О международных договорах Российской Федерации" Соглашение подлежит ратификации, поскольку оно содержит правила иные, чем предусмотренные законодательством Российской Федерации, в части, касающейся налогообложения дивидендов, процентов, доходов от авторских прав и лицензий, прибыли от международных перевозок, полученных юридическими и физическими лицами договаривающихся сторон.

Исходя из вышеизложенного, Комитет по бюджету и налогам поддерживает принятие проекта федерального закона N 1099990-6 "О ратификации Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Специального административного района Гонконг Китайской Народной Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и Протокола к нему".

Председатель Комитета

А.М. Макаров