Вопрос: Обязано ли казенное учреждение, относящееся к силовому ведомству, формировать резерв на оплату отпусков, если оно является получателем бюджетных средств? (журнал "Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2016 г.)

Обязано ли казенное учреждение, относящееся к силовому ведомству, формировать резерв на оплату отпусков, если оно является получателем бюджетных средств?

М. Зарипова,

эксперт журнала "Силовые министерства и ведомства:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2016 г., с. 8-12.

Ответ на данный вопрос был приведен в письмах Минфина РФ от 14.01.2016 N 02-07-10/604, от 02.09.2015 N 02-07-05/50540. В них чиновники финансового ведомства отметили следующее.

Согласно положениям ст. 6 БК РФ к расходным обязательствам относятся обусловленные законом, иным нормативным правовым актом, договором или соглашением обязанности публично-правового образования (Российской Федерации, субъекта РФ, муниципального образования) или действующего от его имени казенного учреждения предоставить физическому (юридическому) лицу, иному публично-правовому образованию, субъекту международного права средства из соответствующего бюджета.

Обязанность предоставить сотруднику (служащему) ежегодный оплачиваемый отпуск или выплатить при его увольнении денежную компенсацию за все неиспользованные отпуска регламентирована ТК РФ и (или) иными федеральными законами (нормативными правовыми актами), устанавливающими право сотрудников (служащих) на оплату отпуска или его компенсацию при увольнении.

С учетом изложенного информация в денежном измерении об обязанности предоставить физическому лицу средства из бюджета соответствующего публично-правового образования в оплату отработанного им в текущем финансовом году периода, дающего право на оплачиваемый отпуск или его денежную компенсацию, относится к объектам бухгалтерского (бюджетного) учета. Она подлежит регистрации в регистрах бухгалтерского учета, при этом пропуски или изъятия информации не допускаются.

Обязательные общие требования к учету организациями государственного сектора формирования резервов предстоящих расходов на соответствующих счетах бюджетного учета определены Инструкцией N 157н*(1).

Напомним, что информация о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного отнесения расходов на финансовый результат учреждения, по обязательствам, не определенным по величине и (или) времени исполнения, в том числе предстоящей оплаты отпусков или выплаты компенсаций за неиспользованный отпуск, отражается на счете 401 60 "Резервы предстоящих расходов" (п. 302.1 Инструкции N 157н).

Порядок формирования резервов (виды резервов, методы оценки обязательств, дата признания в учете и т.д.) устанавливается учреждением в рамках учетной политики. При этом в разъяснениях Минфина отмечается, что создание резервов на оплату отпусков следует производить независимо от источника финансового обеспечения указанных выплат. Рекомендации в части порядка отражения в бюджетном учете операций по формированию резерва и его использованию приведены в Письме Минфина РФ от 20.05.2015 N 02-07-07/28998 "О порядке отражения в учете операций с отложенными обязательствами". В нем финансовое ведомство разъяснило, что оценочное обязательство в виде резерва расходов на оплату отпусков за фактически отработанное время может определяться ежемесячно (ежеквартально, ежегодно) на последний день месяца (квартала или года) исходя из предоставленных кадровой службой данных о количестве дней неиспользованного отпуска по всем сотрудникам на указанную дату.

К вышесказанному добавим, что в штат учреждения силовых структур входят как военнослужащие, так и гражданский персонал, поэтому резерв на оплату отпусков должен включать платежи на уплату страховых взносов, если речь идет о работниках, принятых по трудовому договору. Что касается военнослужащих, в соответствии с п. 14 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ*(2) суммы денежного довольствия, продовольственного и вещевого обеспечения и иных выплат, получаемых военнослужащими, обложению страховыми взносами не подлежат.

Сумма предстоящих расходов на оплату отпусков определяется по одной из следующих методик:

- расчет производится индивидуально по каждому сотруднику (работнику) (методика 1);

- расчет осуществляется по учреждению в целом (методика 2);

- расчет производится по отдельным категориям сотрудников (группам персонала) (методика 3).

Что касается резерва расходов на уплату страховых взносов, он определяется с учетом методики расчета резерва расходов на оплату отпусков. Поэтому сумма страховых взносов при формировании резерва может быть рассчитана по каждому работнику индивидуально, в среднем по учреждению или по каждой категории работников (группе персонала).

Какую из рекомендованных Минфином методик выбрать, учреждение решает самостоятельно. При этом следует учитывать численность организации, трудоемкость процедуры, наличие компьютерных программ, в которых можно произвести необходимые расчеты. Анализируя названные выше методики, можно отметить следующее.

Методика 1 (при которой расчет суммы расходов, связанных с отпуском, производится индивидуально по каждому сотруднику (работнику)) является наиболее трудоемкой, но считается идеальной, поскольку позволяет точно определить сумму расходов на предполагаемые отпуска, а вследствие этого более равномерно распределить расходы, относимые на финансовый результат деятельности учреждения.

Более простые и менее трудоемкие методики 2 и 3. Последняя методика позволяет рассчитывать расходы на оплату отпусков по каждому структурному подразделению учреждения, если таковые имеются.

Напомним, что расходы казенного учреждения на выплату отпускных отражаются по подстатье 211 "Заработная плата" КОСГУ (Указания о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденные Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 N 65н):

- в отношении сотрудников, имеющих воинские звания, - по виду расходов 131 "Денежное довольствие военнослужащих и сотрудников, имеющих специальное звание";

- в отношении работников, принятых по трудовому договору, - по виду расходов 111 "Фонд оплаты труда казенных учреждений".

В бухгалтерском учете начисление резерва на оплату отпусков отражается бухгалтерской записью (п. 124.1 Инструкции N 162н*(3)):

Дебет счетов 1 401 20 200 "Расходы экономического субъекта", 1 109 00 000 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг"

Кредит счета 1 401 60 000 "Резервы предстоящих расходов"

Пример

Руководитель таможенного органа принял решение о формировании с 1 января 2016 года резерва предстоящих расходов на оплату отпусков своих сотрудников и работников, принятых по трудовому договору. Путем произведенных расчетов были установлены:

- годовой размер резервного фонда в части оплаты отпусков - 1 480 000 руб. (в том числе 800 000 руб. - резерв на оплату отпусков сотрудникам таможни и 680 000 руб. - резерв на оплату отпусков работникам, принятым по трудовому договору);

- годовой резерв на уплату страховых взносов - 204 000 руб.;

- размер ежемесячных отчислений в резерв на оплату отпусков - 124 000 руб.;

- размер ежемесячных отчислений в резерв на уплату страховых взносов - 17 000 руб.

Цифры в примере условные. Все операции совершаются по КВФО 1.

За период с января по февраль резервный фонд составил 248 000 руб. (подстатья 211 КОСГУ), резерв на уплату страховых взносов - 34 000 руб. (подстатья 213 КОСГУ).

Предположим, что в феврале в отпуск ушло 6 человек. Им начислены отпускные в размере 260 000 руб. Сумма страховых взносов равна 18 000 руб.

В бухгалтерском учете операции по формированию и расходованию резервного фонда будут следующими:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Сформирован резервный фонд (операции совершаются в размере ежемесячных отчислений в резерв, определенных расчетным путем)	1 401 20 211 1 401 20 213	1 401 60 211 1 401 60 213	124 000 17 000
Начислены сотрудникам (работникам) отпускные:
- в части сформированного резерва	1 401 60 211 1 401 60 213	1 302 11 730 1 303 00 730	248 000 18 000
- в части суммы отпускных, превышающей размер сформированного резерва (260 000 - 248 000 = 12 000) руб.	1 401 20 211	1 302 11 000	40 000

По мнению автора, в случае недостаточности сумм в течение года может производиться уточнение ранее сформированного резерва, отраженного на дату его расчета, дополнительной бухгалтерской записью (увеличение ранее созданного резерва).

1 апреля 2016 г.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.

*(2) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".

*(3) Приказ Минфина РФ от 06.12.2010 N 162н "Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению".