Судебное толкование "личных интересов" как признака неисполнения обязанностей налогового агента (А.Н. Ляскало, журнал "Адвокат", N 5, май 2016 г.)

Судебное толкование "личных интересов" как признака неисполнения обязанностей налогового агента

А.Н. Ляскало,

заместитель директора департамента внутреннего контроля

и выездных проверок Фонда "Сколково",

кандидат юридических наук

Журнал "Адвокат", N 5, май 2016 г.

Личный интерес налогового агента в статье 199.1 УК РФ, как любой оценочный признак, порождает неоднозначное толкование и спорное правоприменение. В теории уголовного права также не наблюдается единства мнений в отношении этого субъективного признака. Не решают проблему и разъяснения Верховного Суда РФ по данному вопросу. В настоящей статье с использованием материалов актуальной судебной практики*(1) анализируются сложившиеся подходы к определению личных интересов как обязательного признака субъективной стороны неисполнения обязанностей налогового агента.

Управление расчетами с контрагентами и бюджетом с целью оптимизации финансовых потоков компании является одной из задач финансового менеджмента*(2). К сожалению, у многих управленцев складывается ложно понимание данной задачи, вследствие чего задолженность по налогам используется как полноценный источник финансирования хозяйственной деятельности, а расчеты с бюджетом максимально переносятся на будущие периоды. Не останавливают ни возможные санкции за нарушение налогового законодательства, ни риск уголовной ответственности за совершение налогового преступления.

В связи с этим как дополнительный финансовый ресурс нередко используются удержанные у налогоплательщиков налоги, подлежащие перечислению в бюджет налоговым агентом.

По действующему налоговому законодательству налоговые агенты обязаны обеспечить исчисление, удержание и перечисление в бюджет налогов с доходов, являющихся объектом налогообложения по НДФЛ (ст. 226 Налогового кодекса РФ), а также в отдельных случаях по НДС (ст. 167 НК РФ) и налогу на прибыль организаций (ст. 286 НК РФ).

Наиболее распространенной формой участия налоговых агентов в налоговых правоотношениях является обеспечение поступления в бюджет НДФЛ с оплаты труда, дивидендов, процентов, доходов от операций с ценными бумагами и других доходов физических лиц. По нашим данным, именно НДФЛ является предметом неисполнения обязанностей налогового агента по подавляющему большинству уголовных дел.

Неисполнение обязанностей налогового агента образует состав преступления, предусмотренного статьей 199.1 УК РФ, если в бюджет не поступили налоги в крупном или особо крупном размере, а само неисполнение обязанностей преследовало личные интересы.

Согласно пункту 17 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 28 декабря 2006 г. N 64 "О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления" личный интерес как мотив преступления может выражаться в стремлении извлечь выгоду имущественного и неимущественного характера, обусловленную такими побуждениями, как карьеризм, протекционизм, семейственность, желание приукрасить действительное положение, получить взаимную услугу, заручиться поддержкой в решении какого-либо вопроса и т.п. Как видим, выгоду неимущественного характера детализирует целый набор таких же субъективно-оценочных признаков, как личные интересы. Какую выгоду имущественного характера можно рассматривать в контексте неисполнения обязанностей налогового агента, вовсе не разъясняется. В отсутствие четких и понятных критериев определения личных интересов налогового агента судебная практика по делам данной категории складывается весьма противоречиво.

"Личные интересы" и "иная личная заинтересованность" как признаки составов преступлений подвергаются критике в теории уголовного права, исходя из того, что лицо, совершая любое преступление, с позиции психологии всегда действует в каких-то личных интересах*(3). Согласно доминирующему в юридической литературе мнению, содержащееся в статье 199.1 УК РФ указание на личные интересы как обязательный признак неисполнения обязанностей налогового агента является неудачным, ограничивающим правоприменение и требующим изъятия из уголовно-правовой нормы*(4).

Анализируя возможные мотивы неисполнения обязанностей налогового агента, некоторые авторы приходят к логичному выводу, что производственные, общественные и государственные интересы полностью или частично исключают наличие личного интереса*(5). В некоторых источниках допускается мотивация, обусловленная одновременно разными интересами, в том числе личными, производственными, общественными, государственными, в связи с чем предлагается определять "приоритетного выгодополучателя"*(6), т.е. преобладающий интерес.

Безусловно, справедливо утверждение, согласно которому личные интересы по смыслу ст. 199.1 УК РФ не исчерпываются корыстными побуждениями*(7). Однако не менее справедливо мнение, что наличие в обстоятельствах дела доказанных фактов корыстной заинтересованности существенно упрощает доказывание вины в преступном неисполнении обязанностей налогового агента*(8). Доказывание неимущественных личных мотивов вызывает серьезные практические затруднения.

В основном доказывание по делам данной категории строилось на оценке фактических обстоятельств дела, отражающих умысел и личные интересы. Изучив судебную практику, мы составили перечень типовых обстоятельств, воспринимаемых судами как проявление личных интересов при неисполнении обязанностей налогового агента.

Выгоды имущественного характера:

1) обеспечение оплаты труда, в том числе премиальных выплат виновному лицу и его родственникам.

Постановлением Пуровского районного суда ЯНАО от 11 ноября 2010 г. в связи с возмещением ущерба бюджетной системе прекращено уголовное дело в отношении руководителя ООО "Пургазсервис" Л., обвиняемого по части 1 ст. 199.1 УК РФ. Как установлено, подсудимый не обеспечил поступление в бюджет НДФЛ с доходов работников общества на сумму 4,5 млн. руб. в 2008-2010 гг. В тот же период времени Л. выплатил заработную плату и премии себе (более 2,9 млн. руб.), а также своим родственникам, работающим в организации - сыну, дочери, невестке (более 3 млн. руб.). Суд посчитал, что выплата заработной платы себе и своим родственникам свидетельствует о проявлении личных интересов.

Исходя из наших наблюдений, по большинству уголовных дел этой категории органы предварительного следствия, доказывая личные интересы обвиняемого, ссылались на выплату ему заработной платы и (или) премий. Лишь в редких случаях суды с ними не соглашались.

Приговором Первомайского районного суда г. Кирова руководитель ЗАО "Кировский завод "Красный инструментальщик" Т. оправдан в совершении преступления, предусмотренного частью 1 ст. 199.1 УК РФ. Органами предварительного следствия Т. обвинялся в том, что не обеспечил перечисление в бюджет НДФЛ на сумму 5,6 млн. руб., удержанного с доходов работников общества. Личные интересы следствием усматривались в расчетах с контрагентами и в оплате труда работников общества, в том числе подсудимого. Оправдывая Т., суд пришел к выводу, что личные интересы в неисполнении обязанностей налогового агента ничем не подтверждены, в том числе указал, что оплата труда является требованием трудового законодательства, имеет приоритет перед уплатой налогов и не свидетельствует о проявлении личных интересов (уголовное дело N 1-55/2012).

Считаем, что оплату труда при наличии неисполненных обязанностей налогового агента не следует рассматривать как проявление личных интересов в силу обязательного характера и преимущества таких выплат по отношению к налоговым платежам (ст. 855 Гражданского кодекса РФ);

2) обеспечение прибыльной деятельности организации, в которой виновное лицо являлось учредителем.

Приговором Березовского районного суда Красноярского края руководитель ООО "Жилсервис" Л. осужден по части 1 ст. 199.1 УК РФ. Как установлено, подсудимый не исполнил обязанность налогового агента по перечислению в бюджет НДФЛ с оплаты труда работников и дивидендов учредителей на сумму 2,6 млн. руб. Не поступившие в бюджетную систему в качестве налогов денежные средства использовались в хозяйственной деятельности организации. С полученной в результате чистой прибыли выплачены дивиденды учредителям общества на сумму более 3,6 млн. руб., в том числе подсудимому и его отцу. Проанализировав обстоятельства дела, суд пришел к выводу, что подсудимый действовал в личных интересах, в том числе из побуждений семейственности (уголовное дело N 1-251/2011).

По другому делу приговором Заводского районного суда г. Орла руководитель ЗАО "СДМ" Е. осужден по части 1 ст. 199.1 УК РФ за неисполнение обязанностей налогового агента по перечислению в бюджет НДФЛ с доходов работников в период 2007-2009 гг. на сумму более 2 млн. руб. В тот же период времени предприятием на различные производственные нужды использовано более 500 млн. руб. В обоснование личных интересов суд сослался на то, что подсудимый как учредитель (владел 19% акций общества) был заинтересован в улучшении финансовых результатов организации, что увеличивало ликвидность и рентабельность принадлежащих ему акций (уголовное дело N 1-128/2010).

По нашему мнению, выплату дивидендов из чистой прибыли хозяйственного общества при наличии неисполненных обязанностей налогового агента по перечислению удержанных налогов в бюджет можно рассматривать как проявление личных интересов. Если деятельность организации за период, когда в ней использовались не перечисленные в бюджет налоги, не привела к получению прибыли и выплате дивидендов, личные интересы лица, реализующего функции налогового агента и выступающего учредителем организации, менее выражены.

Конечно, коммерческая деятельность организации всегда направлена на повышение благосостояния ее учредителей, и в этом смысле любые действия органов юридического лица, направленные на улучшение финансовых показателей, априори направлены на прирост материальных благ учредителей. Следуя этой логике, действия представителя организации, являющегося ее учредителем, не исполняющего обязанности налогового агента, использующего удержанные в виде налогов и не перечисленные в бюджет денежные средства в хозяйственной деятельности организации, всегда будут действиями в личных интересах. Но не будет ли такой подход слишком приближен к объективному вменению?

Как представляется, влияние дополнительных финансовых ресурсов в виде не перечисленных в бюджет налогов на улучшение финансовых показателей организации должно подтверждаться документально, в том числе расчетами, указывающими на изменения таких показателей и их взаимосвязь с использованием соответствующих финансовых ресурсов. Иначе вывод о личных интересах в неисполнении обязанностей налогового агента не будет выглядеть обоснованно;

3) увеличение имущественного комплекса организации, учредителем которой являлось виновное лицо.

Приговором Промышленного районного суда г. Ставрополя от 20 августа 2010 г. руководитель ООО "Компания по эксплуатации и строительству электрических сетей "Южсетьсервис" К. осужден по части 1 ст. 199.1 УК РФ. Как установлено, подсудимый не исполнил обязанность налогового агента по перечислению в бюджет более 3 млн. руб. в виде НДФЛ с доходов работников общества за период 2006-2008 гг. Вместо этого данные денежные средства использовались в хозяйственной деятельности общества, результатом которой стало увеличение его внеоборотных активов в виде специальной и автомобильной техники на сумму более 2 млн. руб. Суд пришел к выводу, что действия подсудимого по приобретению имущества привели к увеличению его доли в уставном капитале общества.

Нельзя согласиться с тем, что увеличение доли учредителей прямо пропорционально увеличению имущества организации. Имущество, приобретенное в результате хозяйственной деятельности организации, является ее собственностью (п. 1 ст. 66, п. 3 ст. 213 ГК РФ). При этом стоимость доли или акций в результате приобретения организацией имущества не увеличивается. Имущество юридического лица может быть передано его учредителям (участникам, членам) пропорционально размеру их участия в уставном (складочном) капитале (фонде) лишь в результате ликвидации такого юридического лица и после удовлетворения имущественных требований кредиторов (п. 8 ст. 63 ГК РФ).

Таким образом, увеличение имущества организации, в том числе внеоборотных активов (основных средств, нематериальных активов, долгосрочных финансовых вложений и других активов, приносящих организации доход в течение более одного года), за счет использования денежных средств, не перечисленных в бюджет налоговым агентом, не является прямым доказательством его личных интересов;

4) преимущественные расчеты по кредиту, поручителем по которому выступало виновное лицо.

Приговором Центрального районного суда г. Новокузнецка от 18 августа 2010 г. руководитель ООО "АТП КМК" Л. осужден по части 2 ст. 199.1 УК РФ за неисполнение обязанности налогового агента по перечислению в бюджет удержанного с доходов работников НДФЛ. В тот же период времени за счет имеющихся денежных средств осуществлялось преимущественное погашение обязательств организации по кредиту ОАО "ТрансКредитБанк" на сумму 35 млн. руб. Просрочка погашения кредитных обязательств могла привести к взысканию задолженности с поручителей по кредиту, одним из которых являлся подсудимый. На этом основании суд пришел к выводу, что подсудимый, не исполняя обязанность налогового агента, действовал в личных интересах;

5) преимущественные расчеты по займу, предоставленному организации виновным лицом.

Приговором Октябрьского районного суда Республики Башкортостан руководитель ООО "БашАгроЦентр" - управляющей организации ООО "Юнисейл" М. осужден по части 1 ст. 199.1 УК РФ. По делу установлено, что подсудимый в 2006-2008 гг. не исполнил обязанность налогового агента по перечислению в бюджет удержанного с доходов работников ООО "Юнисейл" НДФЛ на сумму более 3 млн. руб. В тот же период времени организация производила выплаты подсудимому на сумму более 13 млн. руб. как займодавцу по договору займа. Исходя из этого, суд пришел к выводу, что подсудимый действовал в личных интересах (уголовное дело N 1-223/2010);

6) преимущественные расчеты по сделкам с подконтрольными, в том числе аффилированными контрагентами.

Приговором Красносельского районного суда Костромской области руководитель МУП "Газовые котельные" С. осужден по части 1 ст. 199.1 УК РФ. Как установлено, подсудимый не исполнил обязанность налогового агента по перечислению в бюджет НДФЛ на сумму 2,5 млн. руб., удержанный с доходов работников в 2007-2009 гг. Одновременно подсудимый обеспечивал преимущественные расчеты на сумму 3,9 млн. руб. по сделкам с ООО "Тепловые сети", учредителем которого с долей 100% в уставном капитале являлись сначала он, а затем его дочь. Указанные обстоятельства позволили суду прийти к выводу о личных интересах в неисполнении обязанности налогового агента (уголовное дело N 1-82/2010);

7) предоставление займов, в том числе беспроцентных и под минимальные проценты, подконтрольным лицам.

Приговором Верещагинского районного суда Пермского края руководитель ОАО "Верещагинский комбинат хлебопродуктов" А. осужден по части 1 ст. 199.1 УК РФ за неисполнение обязанности налогового агента по перечислению в бюджет НДФЛ на сумму 5,8 млн. руб., удержанный с доходов работников организации в 2008-2009 гг. По делу установлено, что денежные средства предприятия, в том числе удержанные в виде НДФЛ, использовались на предоставление займов подконтрольным лицам для обеспечения их участия в аукционе по выкупу акций ОАО "Верещагинский комбинат хлебопродуктов" в интересах подсудимой. С этой целью в указанный период времени предоставлены займы под 1% годовых ООО "Вексель" (учредители - А. и члены ее семьи) на сумму более 118 млн. руб., а также беспроцентные займы доверенным лицам А., являющимся работниками общества, в том числе ее сыну, на сумму более 3 млн. руб. В результате через подконтрольных лиц А. приобрела более 700 тыс. акций (86%) ОАО "Верещагинский комбинат хлебопродуктов". Суд расценил выдачу займов, в состав которых могли входить не перечисленные в бюджет налоги, проявлением личных интересов в неисполнении обязанностей налогового агента (уголовное дело N 1-133/2011). Кассационная инстанция с приговором согласилась (уголовное дело N 22-7334/2011).

Преимущественные расчеты в сделках с заинтересованностью при наличии неисполненных обязанностей налогового агента можно рассматривать как проявление личных интересов. Поэтому аргументация указанных выше судебных решений не вызывает особых возражений;

8) обеспечение оплаты сотовой связи, аренды автомобиля и других управленческих расходов в пользу виновного лица.

Приговором Первомайского районного суда г. Кирова руководитель ОАО "Физприбор" Д. осужден по части 1 ст. 199.1 УК РФ за неисполнение обязанности налогового агента по перечислению в бюджет НДФЛ в размере 3,4 млн. руб., удержанного с доходов работников в 2008-2010 гг. Одновременно организация осуществляла расходы на содержание Д., в том числе на оплату его сотовой связи на сумму более 100 тыс. руб., а также на оплату аренды автомобиля Toyota Land Cruiser 100 (принадлежащего супруге Д.) на сумму более 1 млн. руб. Эти обстоятельства в числе прочих суд квалифицировал как проявление личных интересов при неисполнении обязанностей налогового агента (уголовное дело N 1-333/2010).

Как нам представляется, оплата труда в неденежной форме (ст. 131 Трудового кодекса РФ) при наличии неисполненных обязанностей налогового агента не свидетельствует о проявлении личных интересов.

Расходы организации на обеспечение не связанных с оплатой труда дополнительных материальных благ и преимуществ сотрудникам следует рассматривать через призму служебной необходимости. Если такие расходы обусловлены служебной необходимостью (например, служебная сотовая связь является необходимой с точки зрения внутренних и внешних бизнес-коммуникаций), такие расходы не могут рассматриваться как обеспечивающие личные интересы сотрудников, получающих соответствующие преимущества. Если результатом расходов организации является получение сотрудником дополнительных экономических выгод, не обусловленных служебной необходимостью (например, аренда служебного автомобиля или служебного жилья премиум класса), такие расходы могут признаваться направленными на обеспечение личных интересов.

Выгоды неимущественного характера:

1) преимущественные расчеты с контрагентами как желание улучшить результаты хозяйственной деятельности организации.

Приговором Советского районного суда г. Астрахани от 12 января 2012 г. руководитель ООО "Компания Достройка" Б. осужден по части 1 ст. 199.1 УК РФ. Как установлено, подсудимый не обеспечил перечисление в бюджет НДФЛ на сумму более 5 млн. руб., удержанного с доходов работников ООО "Компания Достройка" в 2008-2010 гг. Имея возможность исполнить налоговые обязательства в полном объеме, в указанный период времени Б. осуществлял преимущественные расчеты с контрагентами общества на сумму более 34 млн. руб. Из показаний подсудимого следует, что он желал обеспечить работоспособность, стабильность и рентабельность организации и не преследовал личных интересов. Однако судом данные побуждения квалифицированы как личные интересы.

В то же время приговором Пуровского районного суда ЯНАО от 27 мая 2011 г. руководитель ООО "АВС-Строй" С. осужден по части 1 ст. 199.1 УК РФ за неисполнение обязанности налогового агента по перечислению в бюджет НДФЛ с доходов работников на сумму 3,2 млн. руб. Как следует из приговора, усмотрев личные интересы подсудимого в расчетах с аффилированным контрагентом и в некоторых других сделках, суд не согласился с доводами стороны обвинения о том, что использование денежных средств на улучшение результатов хозяйственной деятельности организации является действиями в личных интересах;

2) преимущественные расчеты с контрагентами и оплата труда персонала как желание приукрасить действительное положение дел в организации.

Приговором Северо-Эвенского районного суда Магаданской области руководитель МУП "Эвенская электросеть" Е. осужден по части 2 ст. 199.1 УК РФ. Установлено, что подсудимый в 2009-2010 гг. не перечислил в бюджет НДФЛ с доходов работников на сумму 4,5 млн. руб. В то же время имеющиеся в распоряжении предприятия денежные средства направлялись на выплату заработной платы, в том числе премий, иные хозяйственные нужды, в том числе расчеты с контрагентами. Несмотря на непризнание вины подсудимым и доводы стороны защиты об отсутствии доказательств того, что он стремился поднять личный авторитет и приукрасить действительное положение дел организации, суд посчитал, что Е. действовал именно из этих личных побуждений (уголовное дело N 1-49/2011);

3) преимущественные расчеты с контрагентами как желание поддержать репутацию успешного руководителя.

Приговором Советского районного суда г. Астрахани руководитель ООО "Инженерно-строительный сервис" Т. осужден по части 1 ст. 199.1 УК РФ. Подсудимый в 2009 г. не обеспечил перечисление в бюджет НДФЛ на сумму 3,5 млн. руб., удержанного с доходов работников организации. Вместо этого Т. осуществлял преимущественные расчеты с контрагентами организации на сумму более 3 млн. руб. Как следует из приговора, подсудимый отрицал личные интересы в своих действиях, однако суд пришел к выводу, что он создавал видимость успешного руководства организацией, т.е. действовал в личных интересах (уголовное дело N 1-94/2012);

4) преимущественные расчеты с контрагентами и стимулирующие выплаты менеджменту как проявление карьерных побуждений.

Приговором Артемовского городского суда Свердловской области руководитель ОАО "Егоршинский радиозавод" С. осужден по части 1 ст. 199.1 УК РФ. Как установлено, подсудимый в 2007-2008 гг. не обеспечил перечисление в бюджет НДФЛ на сумму 8,9 млн. руб. с доходов работников организации. В указанный период в распоряжение общества поступило 5,8 млрд. руб., что давало возможность исполнить налоговые обязательства в полном объеме. Однако Т. преимущественно осуществлял расчеты с контрагентами общества (более 2,5 млрд. руб.), стимулирующие выплаты топ-менеджменту общества (более 21 млн. руб.) и другие расходы, не имеющие приоритета по отношению к уплате налогов. Оценив эти обстоятельства, суд посчитал, что С. действовал в личных интересах, продиктованных карьерными побуждениями (уголовное дело N 1-214/2010);

5) расходы на оплату корпоративных мероприятий как желание повысить свой личный авторитет.

По упомянутому приговору Пуровского районного суда ЯНАО от 27 мая 2011 г. в отношении руководителя ООО "АВС-Строй" С., осужденного по части 1 ст. 199.1 УК РФ, суд усмотрел проявление личных интересов в оплате подсудимым расходов на проведение корпоративных мероприятий. Как следует из приговора, тем самым подсудимый добивался повышения своего личного авторитета, т.е. преследовал личные интересы.

Как видно из приведенных примеров, одни и те же фактические обстоятельства, связанные с обеспечением расчетов с контрагентами или оплатой труда, оцениваются судами как свидетельствующие о получении разных выгод неимущественного характера. Как правило, ссылок на конкретные доказательства, подтверждающие получение подсудимым соответствующих неимущественных выгод, в приговорах не содержится, вследствие чего выводы судов о личных интересах нередко носят исключительно субъективный, вкусовой характер.

Разное обоснование личных интересов давалось даже при оценке фактических обстоятельств одного и того же уголовного дела.

Приговором Томского районного суда Томской области от 30 июня 2010 г. руководитель ОАО "ТомскАвиа" Щ. осужден по части 1 ст. 199.1 УК РФ за неисполнение обязанности налогового агента по перечислению в бюджет НДФЛ, удержанного с доходов работников организации. Имеющиеся денежные средства использовались для финансирования хозяйственной деятельности общества, в том числе в расчетах с контрагентами. В обвинительном заключении личные интересы Щ. сформулированы как стремление обеспечить доходную деятельность ОАО "ТомскАвиа" и его основного контрагента - ООО "Авиакомпания ТомскАвиа", где обвиняемый планировал занять должность руководителя. В приговоре личные интересы сформулированы как стремление создать репутацию успешного руководителя, желание приукрасить действительное положение дел ОАО "ТомскАвиа", а также стремление получения материальных выгод в виде заработной платы и премий. Защита обжаловала приговор по основанию несоответствия выводов суда фактическим обстоятельствам дела, нарушения уголовно-процессуального закона и права на защиту. Сторона обвинения поддержала кассационную жалобу защиты по поводу незаконного расширения объема обвинения в части мотива преступления. Однако кассационная инстанция пришла к выводу, что личные интересы подсудимого доказаны, а их различное обоснование значения не имеет, оставив приговор без изменения, а кассационную жалобу защиты и кассационное представление прокурора без удовлетворения (уголовное дело N 22-3202/2010).

В некоторых судебных решениях и вовсе отсутствовало обоснование личных интересов налогового агента.

Приговором 235 гарнизонного военного суда от 27 мая 2010 г. начальник ФГУП "111 военный завод Министерства обороны Российской Федерации" И. осужден по части 2 ст. 199.1 УК РФ за неисполнение обязанности налогового агента по перечислению в бюджет НДФЛ на сумму 11,4 млн. руб. с доходов работников завода за период 2005-2007 гг. В приговоре указано, что вместо этого денежные средства завода направлялись на оплату труда, в том числе выплату премий, организацию питания работников в столовой, обеспечение санаторно-курортного лечения работников, оказание благотворительной и спонсорской помощи, обучение работников, приобретение и оплату жилья, выплату ссуд работникам и иные непроизводственные цели. Как в указанных расходах завода проявились личные интересы подсудимого, в приговоре не уточняется.

По нашему мнению, в приговорах должны содержаться конкретные аргументы суда о получении виновным лицом выгод имущественного или неимущественного характера в результате неисполнения обязанностей налогового агента, должны приводиться конкретные доказательства, подтверждающих их получение. В отсутствие таких доказательств суд не может давать произвольную оценку фактическим обстоятельствам дела, искусственно вытягивая из них личные интересы.

Другой сложный квалификационный вопрос состоит в доказывании соответствия не перечисленных в бюджет и использованных в личных интересах денежных средств. Во всех изученных нами уголовных делах отсутствовали доказательства того, что именно удержанные в качестве налога денежные средства использовались виновным лицом в личных интересах. При этом денежные средства на расчетных счетах обезличены, а денежные средства, удержанные налоговым агентом в виде налогов, изначально смешаны с другими денежными средствами. Как правило, в тот период времени, когда в распоряжении налогового агента имеются не перечисленные в бюджет в виде налогов денежные средства, им осуществляется расходование значительных денежных сумм, во много раз превышающих размер не перечисленных в бюджет налогов.

Например, по упомянутому уголовному делу в отношении руководителя ОАО "Егоршинский радиозавод" С., обвиняемого в неисполнении обязанности налогового агента на сумму 8,9 млн. руб., в период образования этой задолженности на расчетных счетах и в кассе общества имелись денежные средства на общую сумму 5,8 млрд. руб., которые использовались в хозяйственной деятельности (уголовное дело N 1-214/2010). При этом только 2,5 млрд. руб. отнесено к расходам в личных интересах. Поэтому вывод суда, что именно не перечисленные в бюджет денежные средства использовались подсудимым в личных интересах, выглядит спорно.

По другому упомянутому ранее уголовному делу в отношении руководителя ОАО "Верещагинский комбинат хлебопродуктов" А., обвиняемой в неисполнении обязанностей налогового агента на сумму 5,8 млн. руб., суд в приговоре указал, что использованные подсудимой в личных интересах денежные средства организации (более 120 млн. руб.) могли включать не перечисленные в бюджет налоги (уголовное дело N 1-133/2011). Другими словами, не были собраны доказательства, что именно эти денежные средства использовались подсудимой в личных интересах.

Как показало проведенное нами исследование, по статье 199.1 УК РФ квалифицировалось использование лицом денежных средств в личных интересах при наличии неисполненных обязанностей налогового агента по перечислению в бюджет налогов в крупном или особо крупном размере, соответствие не перечисленных в бюджет и использованных в личных интересах денежных средств не устанавливалось.

Библиография

Волженкин Б.В. Преступления в сфере экономической деятельности по уголовному праву России. - СПб.: Изд-во Р. Арсланова "Юридический центр Пресс", 2007.

Ефимов И.А. Уголовно-правовая характеристика неисполнения обязанностей налогового агента (статья 199.1 УК РФ): автореф. дисс. ... канд. юрид. наук. - Екатеринбург, 2012.

Клепицкий И.А. Система хозяйственных преступлений. - М.: Статут, 2005.

Лежнин Р.А. Уголовно-правовая и криминологическая характеристика налоговых преступлений: автореф. дисс. ... канд. юрид. наук. - М., 2009.

Никифоров А.В. Уголовно-правовые риски налогового агента: дисс. ... канд. юрид. наук. - М., 2014.

Середа И.М. Преступления против налоговой системы: характеристика, ответственность, стратегии борьбы: дисс. ... докт. юрид. наук. - Иркутск, 2006.

Скляров С.В. Вина и мотивы преступного поведения как основание дифференциации и индивидуализации уголовной ответственности: автореф. дисс. ... докт. юрид. наук. - М., 2004.

Финансовый менеджмент: учебник / колл. авторов / под ред. Е.И. Шохина. 2-е изд., стер. - М.: КНОРУС, 2010.

Финансы: учебник. 3-е изд., перераб. и доп. / под ред. В.Г. Князева, В.А. Слепова. - М.: Магистр, 2008.

Черных А.Г. Личный интерес как признак состава неисполнения обязанностей налогового агента (статья 199.1 УК РФ) // Общество и право. 2011. N 4.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Изучено более 100 судебных актов по уголовным делам о преступлениях, предусмотренных статьей 199.1 УК РФ, рассмотренных судами в 2010-2015 гг. и опубликованных в ГАС РФ "Правосудие".

*(2) Финансовый менеджмент: учебник / колл. авторов / под ред. Е.И. Шохина. 2-е изд., стер. - М.: КНОРУС, 2010. С. 286; Финансы: учебник. 3-е изд., перераб. и доп. / под ред. В.Г. Князева, В.А. Слепова. - М.: Магистр, 2008. С. 156.

*(3) Скляров С.В. Вина и мотивы преступного поведения как основание дифференциации и индивидуализации уголовной ответственности: автореф. дисс. ... докт. юрид. наук. - М., 2004. С. 29.

*(4) Волженкин Б.В. Преступления в сфере экономической деятельности по уголовному праву России. - СПб.: Изд-во Р. Арсланова "Юридический центр Пресс", 2007. С. 731; Ефимов И.А. Уголовно-правовая характеристика неисполнения обязанностей налогового агента (статья 199.1 УК РФ): автореф. дисс. ... канд. юрид. наук. - Екатеринбург, 2012. С. 23; Лежнин Р.А. Уголовно-правовая и криминологическая характеристика налоговых преступлений: автореф. дисс. ... канд. юрид. наук. - М., 2009. С. 22; Середа И.М. Преступления против налоговой системы: характеристика, ответственность, стратегии борьбы: дисс. ... докт. юрид. наук. - Иркутск, 2006. С. 339.

*(5) Клепицкий И.А. Система хозяйственных преступлений. - М.: Статут, 2005. Черных А.Г. Личный интерес как признак состава неисполнения обязанностей налогового агента (статья 199.1 УК РФ) // Общество и право. 2011. N 4.

*(6) Никифоров А.В. Уголовно-правовые риски налогового агента: дисс. ... канд. юрид. наук. - М., 2014. С. 123.

*(7) Волженкин Б.В. Указ. соч.

*(8) Черных А.Г. Указ. соч.