Вопрос: Может ли ИП в Москве, имеющий пиццерию с площадью зала обслуживания 30 кв. м, применять патентную систему налогообложения (пицца и напитки продаются в пиццерии, есть доставка, заказы на изготовление пиццы принимаются по телефону и через Интернет)? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2016 г.)

Может ли ИП в Москве, имеющий пиццерию с площадью зала обслуживания 30 кв. м, применять патентную систему налогообложения (пицца и напитки продаются в пиццерии, есть доставка, заказы на изготовление пиццы принимаются по телефону и через Интернет)?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В ситуации, когда услуги по изготовлению пиццы и продаже напитков оказываются непосредственно в самой пиццерии (когда потребление пиццы и напитков происходит непосредственно в зале обслуживания), отнесение указанной деятельности к видам деятельности, в отношении которых применяется ПСН, сомнений не вызывает.

Что касается деятельности, связанной с доставкой пиццы заказчикам, то вопрос об отнесении ее к деятельности, в отношении которой возможно применение ПСН, не является однозначным.

Обоснование позиции:

Особенности применения налогоплательщиками Патентной системы налогообложения установлены гл. 26.5 НК РФ.

Патентная система налогообложения (далее - ПСН) устанавливается НК РФ, а вводится в действие законами субъектов РФ и применяется на территориях указанных субъектов РФ (п. 1 ст. 346.43 НК РФ). На территории города Москвы ПСН введена в действие Законом г. Москвы от 31.10.2012 N 53 "О патентной системе налогообложения" (далее - Закон N 53).

Перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения, установлен в п. 2 ст. 346.43 НК РФ.

Так, на территории города Москвы патентная система налогообложения применяется в отношении услуг общественного питания, оказываемых через объекты организации общественного питания:

- с площадью зала обслуживания посетителей не более 50 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания (пп. 47 п. 2 ст. 346.43 НК РФ, п. 64 в таблице ст. 1 Закона N 53);

- не имеющие зала обслуживания посетителей (пп. 48 п. 2 ст. 346.43 НК РФ, п. 66 в таблице ст. 1 Закона N 53).

Как следует из процитированных норм, для правомерного применения ПСН предприниматель должен не только оказывать услуги, относящиеся к услугам общественного питания, но и оказывать такие услуги непосредственно через объекты организации общественного питания. Иными словами, если предпринимательская деятельность, осуществляемая ИП, подпадает под понятие "услуги общественного питания", но оказывается не через объекты организации общественного питания, такая деятельность на ПСН переведена быть не может.

Согласно пп. 13 п. 3 ст. 346.43 НК РФ под услугами общественного питания понимаются услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий, созданию условий для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также по проведению досуга.

Определение понятия "объект организации общественного питания, имеющий зал обслуживания посетителей" приведено в пп. 14 п. 3 ст. 346.43 НК РФ - здание (его часть) или строение, предназначенные для оказания услуг общественного питания и имеющие специально оборудованное помещение (открытую площадку) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга. Понятие "объект организации общественного питания, не имеющий зала обслуживания посетителей" расшифровано в пп. 15 п. 3 ст. 346.43 НК РФ - объект организации общественного питания, не имеющий специально оборудованного помещения (открытой площадки) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров. К данной категории объектов организации общественного питания относятся киоски, палатки, магазины (отделы) кулинарии при ресторанах, барах, кафе, столовых, закусочных и другие аналогичные точки общественного питания.

В рассматриваемом случае ИП занимается изготовлением пиццы и продажей напитков.

С учетом приведенных определений данная деятельность может быть отнесена к деятельности по оказанию услуг общественного питания. При этом в ситуации, когда услуги по изготовлению пиццы и продаже напитков оказываются непосредственно в самой пиццерии (когда потребление пиццы и напитков происходит непосредственно в зале обслуживания), отнесение указанной деятельности к видам деятельности, в отношении которых применяется ПСН, на наш взгляд, сомнений не вызывает.

Что касается деятельности, связанной с доставкой пиццы заказчикам, то вопрос об отнесении такой деятельности, в отношении которой возможно применение ПСН, не является однозначным.

По нашему мнению, данная деятельность вполне может быть рассмотрена как производимая в рамках вида деятельности услуги общественного питания. Поясним.

Как было указано выше, в силу пп. 13 п. 3 ст. 346.43 НК РФ под услугами общественного питания понимаются, в том числе:

- услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий;

- услуги по созданию условий для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров;

- услуги по проведению досуга.

Соответственно, в рассматриваемом случае деятельность по изготовлению пиццы относится к услугам общественного питания в силу прямого указания пп. 13 п. 3 ст. 346.43 НК РФ. Что касается доставки пиццы, то такая деятельность может рассматриваться в качестве такой разновидности услуг общественного питания, как услуга по созданию условий для потребления пиццы. Здесь поясним, что положения гл. 26.5 НК РФ и иные нормы НК РФ не содержат разъяснений о том, что следует понимать под "услугами по созданию условий для потребления", в связи с этим, руководствуясь ст. 11 НК РФ, обратимся к нормативно-правовым актам иных отраслей законодательства РФ. Так, в разделе 4 Межгосударственного стандарта ГОСТ 31984-2012 "Услуги общественного питания. Общие требования" (введен в действие приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 27.06.2013 N 192-ст, далее - ГОСТ 31984-2012) указано, что услуги по организации потребления продукции общественного питания и обслуживанию включают, в частности, доставку продукции общественного питания и обслуживание потребителей на рабочих местах и на дому.

Итак, деятельность по изготовлению пиццы по индивидуальным заказам клиентов и ее доставке относится в целях применения ПСН к услугам общественного питания. Однако в данном случае в части доставки продукция пиццерии (пицца) фактически потребляется заказчиками вне объекта организации общественного питания. Этот факт порождает сомнения относительно возможности отнесения рассматриваемой части деятельности к деятельности по оказанию услуг общественного питания, оказываемых именно через объекты организации общественного питания. Иными словами, остается непонятным, можно ли при доставке пиццы на дом или в офис считать услугу общественного питания оказанной через объект организации общественного питания.

По нашему мнению, словосочетанию "через объекты организации общественного питания", употребляемому в пп.пп. 47-48 п. 2 ст. 346.43 НК РФ, могут быть даны различные трактовки:

- "через объекты организации общественного питания" означает потребление продукции непосредственно на объекте общественного питания. Именно такой трактовки на сегодняшний день придерживаются представители финансового ведомства (смотрите, например, письма Минфина России от 10.12.2010 N 03-11-06/3/166, от 12.07.2010 N 03-11-06/3/101, от 02.05.2012 N 03-11-06/3/29, от 27.03.2013 N 03-11-11/116, от 26.05.2014 N 03-11-06/3/24936 *(1)), а также некоторые суды, смотрите, к примеру, постановления Пятого арбитражного апелляционного суда от 13.02.2013 N 05АП-11795/12 (впоследствии отменено постановлением ФАС Дальневосточного округа от 13.12.2013 N Ф03-2106/2013), Восьмого арбитражного апелляционного суда от 14.04.2014 N 08АП-488/14;

- "через объекты организации общественного питания" означает изготовление продукции непосредственно на объекте общественного питания, при этом место потребления данной продукции значения не имеет. В пользу такой трактовки можно привести следующие материалы арбитражной практики: постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 30.06.2014 N Ф02-2409/14 по делу N А58-2695/2012, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2012 N 13АП-3614/12, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.04.2009 N Ф04-2196/2009(4457-А67-19).

Кроме того, в пользу подхода о допустимости отнесения деятельности по оказанию услуг общественного питания к деятельности, оказываемой через объекты общественного питания, в том случае, когда предприятие не создает условий для потребления своей продукции, а только обеспечивает своей продукцией определенные категории граждан, можно привести постановление Президиума ВАС РФ от 16.07.2013 N 1964/13. В данном постановлении поддержан следующий правовой подход применительно к деятельности предприятия по приготовлению пищи для питания арестованных и доставке ее к изолятору временного содержания. Такая деятельность, по мнению ВАС РФ, может быть отнесена к услугам общественного питания, так как направлена на удовлетворение потребностей в питании лиц, находящихся в изоляторе временного содержания. То обстоятельство, что предприятие само не участвовало в создании условий для потребления изготовленной продукции, объясняется особым режимом содержания лиц в данном учреждении. Отметим, что, на наш взгляд, приведенная позиция ВАС РФ не совсем логична. Так как остается не ясным, каким образом "режимность содержания лиц в изоляторе" влияет на порядок применения положений гл. 26.3 НК РФ, с учетом того, что данная глава не содержит каких-либо положений, позволяющих увязывать возможность отнесения деятельности к услугам общественного питания с условиями нахождения потребителей данных услуг в особых условиях. Тем не менее, указанная позиция имеется и активно поддерживается нижестоящими судами (смотрите, например, постановления Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 08.12.2014 N Ф04-12080/14 по делу N А67-1466/2014, ФАС Поволжского округа от 24.10.2013 N Ф06-9741/13 по делу N А57-19924/2012). Кроме того, данная позиция доведена ФНС до нижестоящих налоговых органов (письмо ФНС России от 24.12.2013 N СА-4-7/23263).

Таким образом, возможность применения ПСН в отношении части деятельности по изготовлению пиццы по индивидуальным заказам потребителей и ее доставке вызывает сомнения. В связи с этим и с учетом отсутствия официальных разъяснений по данному вопросу (именно в отношении ПСН), рекомендуем обратиться в Минфин России за получением персональных разъяснений. Напоминаем, что согласно пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право получать от Минфина России письменные разъяснения по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, наличие которых учитывается в случае возникновения спора в качестве обстоятельства, исключающего вину налогоплательщика (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ). Также в письме Минфина России от 05.02.2015 N 03-11-12/4619 сообщено, что для получения разъяснений по конкретным вопросам применения ПСН следует обращаться в налоговый орган по месту постановки на учет. Аргументом в пользу применения ПСН, который следует привести в запросе, в Вашем случае служит наличие пиццерии (объекта организации общественного питания), что поможет доказать, что доставка в данном случае является составной частью услуги общественного питания, оказываемой через объект организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 50 квадратных метров.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Лазукова Екатерина

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член МоАП Мельникова Елена

9 июня 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Обращаем внимание, что приведенные письма Минфина России касаются вопросов возможности применения не ПСН, а системы налогообложения в виде ЕНВД. Дело в том, что нам не удалось обнаружить каких-либо официальных разъяснений и (или) материалов судебной практики по вопросу возможности применения ПСН в отношении деятельности, осуществляемой ИП в рассматриваемой ситуации. Однако на ЕНВД, так же как и на ПСН, может быть переведена деятельность по оказанию услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания (пп.пп. 7-8 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). При этом приведенные в гл. 26.3 НК РФ (смотрите ст. 346.27 НК РФ) понятия "услуги общественного питания" и "объект организации общественного питания, имеющий зал обслуживания посетителей" идентичны определениям данных понятий, данным в гл. 26.5 НК РФ. В этой связи здесь и далее мы считаем возможным ссылаться на разъяснения официальных органов и материалы правоприменительной практики, которые касаются вопросов возможности применения ЕНВД к рассматриваемым в данной консультации видам деятельности.