Суды решили так. ПСН (журнал "Малая бухгалтерия", N 2, февраль-март 2016 г.)

Суды решили так. ПСН

Журнал "Малая бухгалтерия", N 2, февраль-март 2016 г., с. 106-112.

[-] По смыслу ст. 346.43 НК РФ применение ПСН возможно лишь в отношении тех видов предпринимательской деятельности, которые прямо перечислены в названной статье НК РФ
(Постановление АС Волго-Вятского округа от 29.12.2015 по делу N А29-1913/2015)

Индивидуальному предпринимателю, применяющему упрощенную систему налогообложения, на период с 1 января 2013 г. по 31 декабря 2013 г. было выдано два патента - на ремонт жилья и других построек и на услуги по производству монтажных, электромонтажных, санитарно-технических и сварочных работ.

В ходе проверки налоговая инспекция установила, что предприниматель в 2013 г. осуществлял общестроительные и ремонтные работы, которые не относятся к видам деятельности, разрешенным патентами. Предприниматель был привлечен к ответственности, ему были доначислены налог, уплачиваемый в рамках УСН, и пени.

Предприниматель не согласился с решением инспекции и обратился в арбитражный суд.

Суды трех инстанций встали на сторону налогового органа.

Они установили, что по договорам, заключенным с рядом юридических лиц, предприниматель выполнял общестроительные и ремонтные работы в отношении объектов, не связанных с жильем, и при этом монтажные, электромонтажные и сварочные работы являлись лишь частью выполненных предпринимателем работ и осуществлялись в совокупности с иными работами в целях достижения предусмотренного названными договорами конечного результата. Отдельный (самостоятельный) вид деятельности "монтажные, электромонтажные, санитарно-технические или сварочные работы" предприниматель не осуществлял и соответствующие услуги не оказывал.

Ссылка предпринимателя на то, что выполненные им работы соответствуют патентам, так как могут производиться и в отношении построек, которые не связаны с жильем, признана судом несостоятельной, поскольку такой вид предпринимательской деятельности, как ремонт жилья и других построек, указан в подп. 12 п. 2 ст. 346.43 НК РФ в соответствии с классификацией, которая предусмотрена утвержденным постановлением Госстандарта России от 28.06.93 N 163 Общероссийским классификатором услуг населению (код 016100), подлежит применению в силу п. 1 ст. 11 НК РФ и которая свидетельствует о том, что соответствующие постройки (сараи, навесы летних кухонь и др.) должны быть связаны с жильем (постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 03.09.2015 по делу N А29-1913/2015).

Фактически предприниматель осуществлял деятельность по ремонту зданий и помещений, производству отделочных работ, предусмотренную в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности ОК 029-2001, утвержденном постановлением Госстандарта России от 06.11.2001 N 454-ст, в разделе "Строительство" под кодом 45, включающем в себя новое строительство, реконструкцию, капитальный и текущий ремонт зданий и сооружений, включая индивидуальное строительство и ремонт.

На основании изложенного суды пришли к выводу о том, что выполнение работ (оказание услуг) по заявленным договорам не соответствует видам деятельности, указанным в подп. 12 и 13 ст. 346.43 НК РФ, следовательно, предприниматель неправомерно применял с 1 января 2013 г. по 31 декабря 2013 г. патентную систему налогообложения.

[+] При совмещении УСН и патентной системы налогообложения утрата права на применение ПСН не влечет обязанности у налогоплательщика по исчислению налогов, уплачиваемых по общей системе налогообложения
(Постановление АС Центрального округа от 08.02.2016 N Ф10-5048/2015*(1))

Индивидуальный предприниматель получил три патента на право применения с 1 января 2013 г. по 31 декабря 2013 г. патентной системы налогообложения по виду предпринимательской деятельности - оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом. Поскольку стоимость патентов не была оплачена налогоплательщиком, он с 1 января 2013 г. утратил право на применение ПСН. При этом налогоплательщик с 1 января 2011 г. применял упрощенную систему налогообложения по виду деятельности "Неспециализированная оптовая торговля пищевыми продуктами".

Налоговая инспекция, посчитав, что утративший право на применение ПСН предприниматель обязан за период применения ПСН уплатить налоги по общей системе налогообложения в силу п. 6 ст. 346.45 НК РФ, доначислила ему соответствующие налоги и пени.

Предприниматель обратился в суд и выиграл дело.

Суд отметил, что согласно подп. 3 п. 6 ст. 346.45 НК РФ налогоплательщик считается утратившим право на применение ПСН и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан патент в случае, если налогоплательщиком не был уплачен налог в сроки, установленные п. 2 ст. 346.51 НК РФ.

В силу п. 1 ст. 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Между тем налоговым законодательством не предусмотрено одновременное применение упрощенной и общей систем налогообложения.

В соответствии с правовой позицией Конституционного суда РФ, изложенной в Определении от 16.10.2007 N 667-0-0, упрощенная система налогообложения применяется налогоплательщиком в отношении всех видов осуществляемой им деятельности, за исключением тех из них, для которых предусмотрено обязательное применение системы налогообложения в виде ЕНВД (п. 4 ст. 346.12 НК РФ)*(2).

Указание в п. 1 ст. 346.11 НК РФ на то, что упрощенная система налогообложения применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, не означает, что данный специальный режим может применяться налогоплательщиком одновременно с общей системой налогообложения, - эта система также распространяется на всю осуществляемую налогоплательщиком деятельность, а не на ее отдельные виды.

Исходя из приведенных правовых норм, суд пришел к выводу, что в случае одновременного применения предпринимателем упрощенной и патентной систем налогообложения и утрате по основаниям, перечисленным в п. 6 ст. 346.45 НК РФ, права на применение патентной системы налогообложения, он обязан пересчитать и уплатить налог по упрощенной системе налогообложения в части полученного дохода от вида деятельности, по которому ему был выдан патент, с включением суммы дохода по этому виду деятельности в декларацию по УСН.

[+] Ошибочно совершенная недоплата 2% суммы налога не может быть расценена как неуплата в срок второго платежа по спорному налогу в том смысле, который заложен законодателем в понятие "неуплата налога" в контексте подп. 3 п. 6 ст. 346.45 НК РФ
(Постановление АС Уральского округа от 15.12.2015 N Ф09-9675/15)

Индивидуальный предприниматель получил патент на право применения патентной системы налогообложения по розничной торговле. Сумма налога, уплачиваемая в связи с применением ПСН, составила 6402 руб. с уплатой 1/3 суммы налога (2134 руб.) в срок не позднее 27.01.2014, 2/3 (4268 руб.) - в срок не позднее 01.12.2014.

Предпринимателем первый платеж произведен 16.01.2014 в пределах установленного срока, второй платеж, составляющий 4268 руб., уплачен двумя частями: 15.07.2014 - 4133 руб., 12.12.2014 - 135 руб.

Налоговая инспекция проинформировала предпринимателя о нарушении им положений подп. 3 п. 6 ст. 346.45 НК РФ, выразившемся в нарушении им сроков уплаты налога, и указала, что он обязан заявить в инспекцию об утрате права на применение ПСН и о переходе на общий режим налогообложения. Инспекцией также произведено приостановление расходных операций по счету предпринимателя.

Предприниматель обратился в суд.

Суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что в связи с допущенным нарушением срока уплаты стоимости патента в размере двух третей суммы налога предприниматель в соответствии с подп. 3 п. 6 ст. 346.45 НК РФ считается утратившим право на применение ПСН и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему выдан патент.

Однако суд кассационной инстанции встал на сторону налогоплательщика. Он указал следующее.

Спорную вторую часть платежа предприниматель уплатил досрочно, за 4,5 месяца раньше установленного срока. Однако при этом предприниматель недоплатил 135 руб. (2% от общей суммы налога), которые перечислил в бюджет позже, 12.12.2014, допустив по этой сумме просрочку в десять календарных дней, ссылаясь на то, что при оформлении второй части платежа им была допущена опечатка в платежном документе и вместо положенных к уплате 4268 руб. фактически 15.07.2015 в бюджет перечислено 4133 руб.

Согласно подп. 3 п. 6 ст. 346.45 НК РФ налогоплательщик считается утратившим право на применение патентной системы налогообложения и перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан патент, в случае, если налогоплательщиком не был уплачен налог в сроки, установленные п. 2 ст. 346.51 НК РФ.

Лишение налогоплательщика права на применение патентной системы налогообложения с переходом на общую систему не является налоговой санкцией. Вместе с тем указанная мера государственного реагирования на недобросовестность налогоплательщиков, которые, несмотря на разрешение уплачивать налоги со своей предпринимательской деятельности в таком упрощенном режиме как патентная система, все же не уплачивают причитающийся бюджету налог в установленные сроки, влечет за собой неблагоприятные для налогоплательщика условия, ухудшающие его положение, а также увеличение налогового бремени в денежном выражении.

Учитывая вышеизложенное, а также то, что НК РФ не предусмотрено взыскание штрафа за неуплату налога при применении ПСН, очевидно, что лишение права на применение ПСН с вменением обязанности уплатить за этот же период налоги по общей системе, является своего рода наказанием недобросовестных налогоплательщиков путем ухудшения их положения при осуществлении предпринимательской деятельности и, соответственно, гарантией соблюдения налогоплательщиками установленного для них порядка уплаты спорного налога в бюджет.

При таких обстоятельствах в целях применения нормы подп. 3 п. 6 ст. 346.45 НК РФ следует установить, подпадает ли совершенное налогоплательщиком нарушение порядка уплаты спорного налога в бюджет под понятие правонарушения, заложенное законодателем в указанную норму в целях применения вышеуказанных мер реагирования.

Учитывая установленные обстоятельства совершения предпринимателем действий по уплате в бюджет спорного налога, представляется, что именно неуплаты в бюджет 2/3 суммы годового налога предприниматель в данном конкретном случае не допустил. Напротив, он совершил положенный второй платеж досрочно, на 4,5 месяца раньше установленного срока, что свидетельствует о его добросовестности.

В данном случае ошибочно совершенная недоплата 2% суммы налога не может быть расценена как неуплата в срок второго платежа по спорному налогу в том смысле, который заложен законодателем в понятие "неуплата налога" в контексте подп. 3 п. 6 ст. 346.45 НК РФ.

Таким образом, сообщение инспекции о несоответствии требованиям применения патентной системы налогообложения, а также действия инспекции, выразившиеся в приостановлении расходных операций по счету предпринимателя, требованиям Налогового кодекса не соответствуют и нарушают права и законные интересы предпринимателя.

Применение последствий неуплаты в срок налога, уплачиваемого при применении патентной системы налогообложения, указанные в подп. 3 п. 6 ст. 346.45 НК РФ без учета конкретных обстоятельств дела может привести к нарушению баланса частного и публичного интереса и нивелировать смысл введения этой системы налогообложения в Российской Федерации.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Аналогичный вывод был сделан АС Северо-Западного округа в постановлении от 10.02.2016 по делу N А21-3997/2015.

*(2) С 1 января 2013 г. налогоплательщики применяют систему налогообложения в виде ЕНВД на добровольной основе.