Экологический аудит: проблемы и пути их решения (Л.В. Чхутиашвили, журнал "Аудитор", N 1, январь 2016 г.)

Экологический аудит: проблемы и пути их решения

Л.В. Чхутиашвили,

канд. экон. наук, доцент кафедры

философских и социально-экономических дисциплин

Московского государственного юридического

университета имени О.Е. Кутафина (МГЮА)

Журнал "Аудитор", N 1, январь 2016 г., с. 22-28.

Статья посвящена проблемам экологического аудита, который, по мнению автора, представляет собой инструмент получения достоверной информации, необходимой для подготовки и принятия управленческих решений, обоснованных с эколого-экономической точки зрения.

Обеспечение устойчивого развития входит в число важнейших функций каждой российской организации. Характеристику воздействия организации на живую и неживую природу (включая экосистемы, землю, воздух, воду) отражают экологические показатели ее хозяйственной деятельности. Экономические показатели позволяют отразить финансовые потоки между организацией и заинтересованными сторонами (стейкхолдерами), показать, каким образом организация создает добавленную стоимость. Причем у каждого стейкхолдера имеются собственные потребности и интересы, часто не совпадающие с потребностями и интересами других лиц (рис. 1).

Выразить квалифицированное мнение о степени влияния аудируемой организации на окружающую природу, экологической устойчивости организации призван экологический аудит.

/---------\  /---------------------------------------------------------\

|         |-|Собственники бизнеса заинтересованы в повышении прибыли и|

|         |  |рыночной стоимости компании, росте размеров дивидендов   |

|         |  \---------------------------------------------------------/

|         |  /---------------------------------------------------------\

|         |-|Руководители организации заинтересованы в результатах    |

|         |  |деятельности компании                                    |

|         |  \---------------------------------------------------------/

|         |  /---------------------------------------------------------\

|         |-|Работников интересуют стабильность и прибыльность        |

|         |  |компании, достойная зарплата, возможность повышения      |

|         |  |квалификации, карьерный рост                             |

|         |  \---------------------------------------------------------/

|         |  /---------------------------------------------------------\

|Заинтере-|-|Инвесторов интересует уровень рисков, рентабельность     |

|сованные |  |инвестиций и способность компании выплачивать дивиденды, |

|пользова-|  |максимальная доходность их вложений                      |

|тели и их|  \---------------------------------------------------------/

|интересы |  /---------------------------------------------------------\

|         |-|Кредиторам важно, будут ли кредиты и проценты по ним     |

|         |  |выплачены в срок и насколько они обеспечены,             |

|         |  |платежеспособны ли заемщики                              |

|         |  \---------------------------------------------------------/

|         |  /---------------------------------------------------------\

|         |-|Поставщики и подрядчики заинтересованы в долгосрочных и  |

|         |  |стабильных заказах и своевременной их оплате             |

|         |  \---------------------------------------------------------/

|         |  /---------------------------------------------------------\

|         |-|Покупатели и заказчики ожидают от компании своевременных |

|         |  |поставок товаров, работ и услуг надлежащего качества по  |

|         |  |приемлемым для них ценам                                 |

|         |  \---------------------------------------------------------/

|         |  /---------------------------------------------------------\

|         |-|Государственные и муниципальные органы ждут от компании  |

|         |  |соответствия ее деятельности законодательству, участия в |

|         |  |решении социальных проблем своего региона                |

|         |  \---------------------------------------------------------/

|         |  /---------------------------------------------------------\

|         |-|Общественные организации и граждане озабочены тем, чтобы |

|         |  |компания не наносила вреда окружающей среде, поддерживала|

|         |  |порядок на прилегающих территориях, реализовывала меры   |

|         |  |социальной ответственности, учитывала предпочтения       |

|         |  |покупателей и обеспечивала удовлетворение их растущих    |

|         |  |потребностей в товарах, работах и услугах                |

\---------/  \---------------------------------------------------------/

Рис. 1. Заинтересованные пользователи организации (стейкхолдеры) и их интересы (составлено автором)

Система экологического аудита

По мнению автора, экологический аудит - это независимая, документированная проверка хозяйственной деятельности аудируемого лица в области охраны окружающей среды, рационального использования природных ресурсов и обеспечения экологической безопасности, оценка достоверности его экологической отчетности и экологической устойчивости с целью снижения его воздействия на окружающую среду.

Данное определение содержит ряд принципиально важных моментов:

- экологический аудит - это систематическая, независимая и документированная проверка соблюдения субъектом хозяйствования требований, в том числе нормативов, нормативных актов, международных стандартов, в области охраны окружающей среды;

- задачей экологического аудита является поиск оптимальных путей сочетания экономического и экологического регулирования хозяйственной деятельности организации;

- в ходе экологического аудита проводится оценка экологической устойчивости аудируемой организации;

- важный итог экологического аудита - выработка практических рекомендаций, направленных на снижение негативного воздействия на окружающую среду, рациональное использование природных ресурсов и повышение инвестиционной привлекательности организации путем управления репутационными рисками организации;

- аудиторы, давая в заключении свои рекомендации, предоставляют возможность заказчикам и всем заинтересованным пользователям (стейкхолдерам) организации сделать надлежащие выводы и принять обоснованные хозяйственные и административные решения.

Разработанная автором система экологического аудита организации представлена на рис. 2.

Система экологического аудита организации

       /------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------\

/------------\  /-----------\  /-----------------------------------------\  /------------------------------------\  /-----------------------------------\

| Заказчики  |  | Субъекты  |  |             Объекты аудита              |  |   Организация проведения аудита    |  |         Процедуры аудита          |

|   аудита   |  |  аудита   |  |                                         |  |                                    |  |                                   |

|------------|  |-----------|  |-----------------------------------------|  |------------------------------------|  |-----------------------------------|

|Аудируемая  |  |Экологичес-|  |Экологиче-|Объекты,|   Инвес-|  Хозяйс-  |  |Осново-|Информа-| Законо-|Ответстве-|  |Аудито-|Професси-|Методы   | Подго-|

|организация,|  |кие        |  |ская      |системы,|  тицион-|твенные    |  |полага-|ционно- | датель-|нность    |  |рские  |ональное | эколого-|товка  |

|ее          |  |аудиторские|  |деятельно-|комплек-|ные      |  и        |  |ющие   |аналити-|ная и   |аудиторов |  | проце-|суждение |экономи- |аудито-|

|учредители, |  |организации|  |сть орга- |сы      |   прива-|    админи-|  |принци-|ческое  |нормати-|и         |  |дуры   |экологи- |ческого  |рского |

|собственники|  |и          |  |низации   |общего  |тизацион-|стративные |  |пы     | обеспе-|вная    |аудируемых|  |       |ческого  |анализа  | заклю-|

|бизнеса,    |  | индивидуа-|  |   и ее   |природо-|ные      |  решения  |  | эколо-|чение   |база    |лиц за    |  |       |аудитора |         |чения  |

|органы      |  |льные      |  |результа- | пользо-|  програ-|           |  | гичес-|экологи-|экологи-|экологиче-|  |       |         |         |       |

|государстве-|  |экологичес-|  |там       |вания   |ммы и    |           |  |кого   |ческого |ческого |ские      |  |       |         |         |       |

|нной и/или  |  |кие        |  |          |        |  проекты|           |  |аудита |аудита  |аудита  |правонару-|  |       |         |         |       |

| муниципаль-|  |аудиторы   |  |          |        |развития |           |  |       |        |        |шения     |  |       |         |         |       |

|ной власти  |  |           |  |          |        |         |           |  |       |        |        |          |  |       |         |         |       |

\------------/  \-----------/  \-----------------------------------------/  \------------------------------------/  \-----------------------------------/

Рис. 2. Система экологического аудита организации (составлено автором)

Экологический аудит следует рассматривать гораздо шире, чем вид экологического контроля. Его целью является не только подтверждение достоверности экологической отчетности, но и выработка и внедрение практических рекомендаций по устранению выявленных правонарушений, повышению экологической устойчивости организации во избежание их повторения в будущем.

Заказчиками экологического аудита являются аудируемая организация, ее учредители, собственники бизнеса, органы государственной и/или муниципальной власти.

Система экологического аудита организации, ее учредители, собственники бизнеса, органы государственной и/или муниципальной власти.

Субъектами экологического аудита выступают экологические аудиторские организации и экологические индивидуальные аудиторы (индивидуальные предприниматели, осуществляющие экологическую аудиторскую деятельность)*(1).

Объектами экологического аудита являются экологическая деятельность организаций - природопользователей и ее результаты; объекты, системы, комплексы общего природопользования; инвестиционные и приватизационные программы и проекты; кредитные соглашения, инвестиционные подрядные контракты; хозяйственные и административные решения в области охраны окружающей среды, рационального использования природных ресурсов и обеспечения экологической безопасности.

Организация проведения экологического аудита основывается на основополагающих принципах экологического аудита, его информационно-аналитическом обеспечении, законодательной и нормативной базе и ответственности аудиторов и аудируемых лиц за экологические правонарушения.

Руководство аудируемых лиц несет ответственность за юридическое оформление представленных экологическому аудитору документов, достоверность предоставляемой информации, документов и сведений, а также за любые ограничения возможности осуществления аудиторской организацией своих обязательств. В случае выявления нарушений законодательства и искажений экологической отчетности, носящих существенный характер, экологическая аудиторская организация должна сообщить руководству аудируемого лица об ответственности за допущенные нарушения и необходимости внесения изменений в отчетность. Персонал аудируемого лица, в том числе его руководство, несет ответственность за возникновение непреднамеренных и преднамеренных искажений экологической отчетности; за непринятие мер по предупреждению возникновения подобных искажений; за неустранение или несвоевременное их устранение.

Процедурами экологического аудита являются такие аудиторские процедуры, как проверка, наблюдение, опрос и подтверждение, подсчет и аналитические процедуры, профессиональное суждение экологического аудитора, методы эколого-экономического анализа и подготовка аудиторского заключения с рекомендациями аудитора.

Информация об экологической деятельности организации отражается в ее экологической отчетности.

Аудит экологической отчетности

В настоящее время в Российской Федерации организации-природопользователи заполняют статистическую (экологическую) отчетность по формам NN 4-ОС "Сведения о текущих затратах на охрану окружающей среды и экологических платежах", 2-ТП (воздух) "Сведения об охране атмосферного воздуха", 18-КС "Сведения об инвестициях в основной капитал, направленных на охрану окружающей среды и рациональное использование природных ресурсов", "Экологический паспорт природопользователя" (ГОСТ Р 17.0.0.06-2000) [1-4].

Кроме того, организации, осуществляющие деятельность, связанную с природопользованием, рассчитывают плату за негативное воздействие на окружающую природную среду и подготавливают отчеты об образовании, использовании, обезвреживании и размещении отходов [4-5].

Организации представляют также налоговые декларации по земельному налогу в отношении земельных участков, принадлежащих им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования и используемых (предназначенных для использования) в предпринимательской деятельности.

Организации, занимающиеся добычей полезных ископаемых на территории Российской Федерации, представляют налоговые декларации по налогу на добычу полезных ископаемых.

Организации, осуществляющие пользование водными объектами, составляют налоговые декларации по водному налогу, а организации, признаваемые пользователями недр, объектами водных биологических ресурсов и животного мира, представляют расчеты регулярных платежей за пользование недрами, объектами водных биологических ресурсов и животного мира [6].

Кроме того, как показал анализ международной практики, крупные компании составляют социальную отчетность, которая базируется на таких международных стандартах, как GRI (Global Reporting Initiative); SA 8000; AA 1000 (Account Ability); ISO 14000 (Environmental Communication), стандарты Саншайн. Каждый из стандартов определяет собственные положения компании в отношении формирования и обнародования информации о социальной и экологической ответственности бизнеса. Формирование отчетности по тем или иным стандартам зависит от стратегии компании, ее места на соответствующих рынках и потребности в ее признании на международном уровне.

Содержащаяся в такой отчетности информация включает как финансовые, так и нефинансовые показатели экономической, социальной и экологической деятельности компаний. Она позволяет компаниям достаточно убедительно представить информацию в отношении экономических, экологических и социальных результатов своей деятельности в триедином итоге (экономика компании, экология производства и социальная политика), что способствует повышению деловой репутации, укреплению доверия инвесторов и росту лояльности со стороны государства.

Современный этап развития корпоративной отчетности связан с возникновением концепции интегрированной отчетности, работу над которой в настоящий момент ведет Международный комитет по интегрированной отчетности (IIRC - International integrated reporting council).

В интегрированной отчетности (IR - Integrated Reporting) формируется наиболее полная информация о финансовых и нефинансовых показателях деятельности компании. Она включает в себя показатели, дающие представление о производственном и финансово-экономическом состоянии компании по основным видам деятельности, а также показатели, позволяющие адекватно оценить экономический, экологический и социальный потенциал компании, качество корпоративного управления, тенденции развития в среднесрочной и долгосрочной перспективе.

В интегрированной отчетности показатели экологической устойчивости раскрывают результаты деятельности компании в отношении входных потоков (сырье, энергия, вода), которые затем преобразуются в выходные потоки (выбросы, сбросы, отходы), а также результаты в отношении биологического разнообразия, соответствия нормативным требованиям и другую экологически значимую информацию.

Экологический аудит такой отчетности становится инструментом получения достоверной информации, необходимой для подготовки и принятия обоснованных хозяйственных и управленческих решений в области охраны окружающей среды, рационального использования природных ресурсов и обеспечения экологической безопасности.

Кроме того, в настоящее время существует необходимость отражения в заключении экологического аудита оценки способности аудируемого лица продолжать хозяйственную деятельность в обозримом будущем или его экологической устойчивости при помощи аналитических процедур.

На рис. 3 представлена разработанная автором система обобщающих экологических показателей хозяйственной деятельности аудируемой организации.

  /------------------------------------------------------------------------\

  |Система обобщающих экологических показателей хозяйственной  деятельности|

  |                         аудируемой организации                         |

  \------------------------------------------------------------------------/

        /----------------------------+------------------------\

  /-----------------------\   /--------------------\   /-------------------\

  |   Показатели охраны   |   |     Показатели     |   |    Показатели     |

/-| окружающей природной  | /-|   рационального    | /-|    обеспечения    |

| |         среды         | | | природопользования | | |   экологической   |

| |                       | | |                    | | |   безопасности    |

| \-----------------------/ | \--------------------/ | \-------------------/

| /-----------------------\ | /--------------------\ | /-------------------\

| | Инвестиции в основной | | |    Инвестиции      | | |   Инвестиции в    |

||   капитал на охрану   | ||    рациональное    | ||  мероприятия по   |

| |   окружающей среды    | | | природопользование | | |     повышению     |

| |                       | | |                    | | |   экологической   |

| |                       | | |                    | | |   безопасности    |

| \-----------------------/ | \--------------------/ | \-------------------/

| /-----------------------\ | /--------------------\ | /-------------------\

| |Общие расходы на охрану| | |    Коэффициент     | | |    Расходы по     |

| |   окружающей среды    | ||   использования    | ||    обеспечению    |

||                       | | | природных ресурсов | | |   экологической   |

| |                       | | |                    | | |   безопасности    |

| \-----------------------/ | \--------------------/ | \-------------------/

| /-----------------------\ | /--------------------\ | /-------------------\

| |      Затраты на       | | |    Коэффициент     | | |      Уровень      |

| |    природоохранные    | | |   экологичности    | | |   установленных   |

| |      мероприятия      | ||     продукции      | ||     пределов      |

||                       | | |                    | | |   техногенного    |

| |                       | | |                    | | |    воздействия    |

| \-----------------------/ | \--------------------/ | \-------------------/

| /-----------------------\ | /--------------------\ | /-------------------\

| |Платежи за загрязнение | | |    Коэффициент     | | |    Коэффициент    |

| |  окружающей среды и   | | |     отходности     | | |   экологической   |

||  экологический ущерб  | ||    производства    | ||опасности продукции|

| |                       | | |                    | | |  (работ, услуг)   |

| \-----------------------/ | \--------------------/ | \-------------------/

| /-----------------------\ | /--------------------\ | /-------------------\

| |      Коэффициент      | | |    Коэффициент     | | |     Нормативы     |

| |экологической опасности| | |   экологической    | | |    допустимой     |

\|продукции (работ, услуг| \|опасности продукции | \|   антропогенной   |

  |                       |   |   (работ, услуг    |   |    нагрузки на    |

  |                       |   |                    |   | окружающую среду  |

  \-----------------------/   \--------------------/   \-------------------/

Рис. 3. Система обобщающих экологических показателей хозяйственной деятельности аудируемой организации (составлено автором)

Эколого-экономический анализ обобщающих экологических показателей хозяйственной деятельности аудируемой организации проводится на основе разнообразных методических указаний и утвержденных методик. Среди них методики расчетов экономической эффективности осуществления природоохранных мероприятий, экономического ущерба и формирования платежей за вредные выбросы и сбросы загрязняющих веществ, размещение отходов и другие виды загрязнения [7-10].

Выявление изменений значений обобщающих экологических показателей хозяйственной деятельности аудируемой организации по сравнению с прошлым (базисным) годом позволяет аудиторам определить уровень ее экологической устойчивости.

В качестве аналитических процедур для оценки экологической устойчивости организаций - природопользователей могут использоваться сравнительная рейтинговая оценка эффективности и потенциала организации и модели для предсказания вероятности банкротства компании.

Методика рейтинговой оценки позволяет рассчитать показатели экологической устойчивости организации по данным экологической отчетности и оценить место компании в списке сравниваемых организаций. Все расчеты отражаются аудитором в отчетной документации, а при снижении рейтинга указываются причины этого явления.

Кроме того, для оценки экологической устойчивости компании можно использовать модели для определения вероятности банкротства, коэффициенты которых легко рассчитать по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности и оценить место компании в списке сравниваемых организаций. К указанным моделям относятся: двухфакторная модель Альтмана, пятифакторная модель Альтмана (Z-Score), модифицированная пятифакторная модель Альтмана, четырехфакторная модель Альтмана, модель Таффлера, модель Лиса, модель Фулмера, модель Спрингейта, модель Лего, индексы кредитоспособности IN99 и IN05, модель О.П. Зайцевой, модель Р.С. Сайфулина и Г.Г. Кадыкова, модель Иркутской государственной экономической академии (R-модель).

Экологически устойчивая организация характеризуется наличием достаточного объема капитала для финансирования природоохранной деятельности, способностью полностью и своевременно погашать свои обязательства перед бюджетом по экологическим платежам, перед поставщиками за полученные природные ресурсы и оказанные природоохранные услуги.

Сторонним инвесторам и кредиторам оценка экологической устойчивости организации необходима при заключении договоров по страхованию экологического риска и ответственности производителя за возможный ущерб, наносимый окружающей природной среде.

По результатам экологического аудита составляется заключение, наиболее важным аспектом которого являются выводы и рекомендации экологических аудиторов, направленные на предотвращение и снижение негативного воздействия деятельности предприятий на окружающую среду, на внедрение экологически эффективных инновационных технологий и экологически безопасного обращения с отходами.

Имея положительное экологическое заключение, организация-природопользователь может получить экологический сертификат соответствия производственно-хозяйственной деятельности, выпускаемой продукции экологическим требованиям безопасности, а также право на нанесение на свою продукцию экологической маркировки [13].

Литература

1. Приказ Росстата от 09.08.2012 N 441 "Об утверждении статистического инструментария для организации федерального статистического наблюдения за сельским хозяйством и окружающей природной средой".

2. Приказ Росстата от 03.08.2011 N 343 "Об утверждении статистического инструментария для организации федерального статистического наблюдения за строительством, инвестициями в нефинансовые активы и жилищно-коммунальным хозяйством".

3. Постановление Госстандарта РФ от 11.09.2000 N 218-ст "О принятии и введении в действие государственного стандарта ГОСТ 17.0.0.04-90 "Охрана природы. Экологический паспорт промышленного предприятия. Основные положения".

4. Приказ Ростехнадзора от 05.04.2007 N 204 "Об утверждении формы Расчета платы за негативное воздействие на окружающую среду и Порядка заполнения и представления формы Расчета платы за негативное воздействие на окружающую среду".

5. Приказ Минприроды России от 16.02.2010 N 30 "Об утверждении Порядка представления и контроля отчетности об образовании, использовании, обезвреживании и размещении отходов (за исключением статистической отчетности)".

6. Приказ Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору от 05.04.2007 N 204 "Об утверждении формы Расчета платы за негативное воздействие на окружающую среду и порядка заполнения и представления формы Расчета платы за негативное воздействие на окружающую среду".

7. Временная типовая методика определения экономической эффективности осуществления природоохранных мероприятий и оценки экономического ущерба, причиняемого народному хозяйству загрязнением окружающей среды. Разработана объединенной комиссией АН СССР и ГКНТ по экономической оценке природных ресурсов и мероприятий по охране окружающей природной среды и Научным советом АН СССР по экономической эффективности основных фондов, капитальных вложений и новой техники, одобрена Постановлением Госплана СССР, Госстроя СССР, Президиума АН СССР от 21.10.1983 N 254/284/134.

8. Временная методика определения предотвращенного экологического ущерба, введенная в действие Приказом Госкомэкологии России от 09.03.1999.

9. Порядок определения размеров ущерба от загрязнения земель химическими веществами, утвержденный Роскомземом 10.11.1993 и Минприроды России 18.11.1993.

10. Инструктивно-методические указания по взиманию платы за загрязнение окружающей среды, зарегистрированные в Минюсте России 24.03.1993 N 190.

11. Малиновская Н.В. Интегрированная отчетность - инновационная модель корпоративной отчетности // Международный бухгалтерский учет. 2013. N 38.

12. Соловьева О.В. Тенденции развития корпоративной отчетности: интегрированная отчетность // Международный бухгалтерский учет. 2013. N 35.

13. Чхутиашвили Л.В. Экологический аудит как оценка воздействия на окружающую среду хозяйственной деятельности организации и соответствия ее требованиям природоохранного законодательства // Lex Russica. 2011. N 4. С. 707-728.

------------------------------------------------------------------------

*(1) На сегодняшний день в России уже существуют саморегулируемые аудиторские организации, оказывающие услуги по проведению экологического аудита. В их числе: некоммерческое партнерство "Экологическое международное аудиторское сообщество", реестр членов которой насчитывает 33 экологические аудиторские организации и 460 экологических аудиторов; некоммерческое партнерство "Экологическая аудиторская палата", объединяющая 27 экологических аудиторских организаций и 367 экологических аудиторов; национальная экологическая аудиторская палата, включающая в себя 52 экологические аудиторские организации и 690 экологических аудиторов. При этом порядка 2500 экологических организаций, численность работников которых составляет около 30 000 человек, потенциально являются участниками экологической аудиторской деятельности. Количество обученных экологических аудиторов - около 3000 человек. Однако многие из них работают экологами на больших предприятиях, т.е. практически не будут выполнять внешний экологический аудит (Пояснительная записка к проекту Федерального закона от 16.10.2013 "Об экологическом аудите, экологической аудиторской деятельности и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации").